【文章內(nèi)容簡介】 增值稅專用發(fā)票按照規(guī)定也可以抵扣，但由于一些增值稅專用發(fā)票難以取得，可抵扣的項目偏少，所以企業(yè)增值稅率偏高且能進行抵扣的進項稅額不確定，企業(yè)應(yīng)納稅額就增多了，這就導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。自2012年1月起，作為稅改試點，上海是最早開展的地區(qū)。作為幾個重要經(jīng)濟發(fā)展城市在全國，不但交通運輸業(yè)發(fā)達，而且相關(guān)的企業(yè)上市公司有十幾家。對包括交運股份、長江投資、申通地鐵、大眾交通、錦江投資、中海集運、東方航空、強生控股、中海發(fā)展等13家區(qū)域內(nèi)龍頭公司在營改增實施后的稅負(fù)的變化進行了對比分析，分析了措施實施后對交通運輸業(yè)一般納稅人稅負(fù)的影響。從巨潮資訊網(wǎng)中獲得以上企業(yè)的財務(wù)報表，分別將以上企業(yè)2012年實施營改增后的稅負(fù)與前2011年、2010年的稅負(fù)進行對比并進行稅負(fù)變化的分析。由于所得稅稅負(fù)企業(yè)所承擔(dān)的會受到年度納稅調(diào)整的影響，所以得到的財務(wù)報表并不是完整的信息。因此，只考慮流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的變化。如表3—1所示，對表格進行橫向分析，總體看來2012年營業(yè)稅改增值稅實施后，對大部分上海交通運輸業(yè)上市公司來說稅負(fù)是增加。2012年較之2010年，13個上市公司中稅負(fù)減少的有3家，稅負(fù)增的有10家。上海機場稅負(fù)減少幅度最大，%。大眾交通稅負(fù)增加比例最大，%。2012和2011年稅負(fù)相比有8家公司稅負(fù)增加，5家稅負(fù)降低。中海發(fā)展和強生控股稅負(fù)降低比例最大，%。亞通股份稅負(fù)增加比例最大，%，從整體來看稅負(fù)增加的企業(yè)數(shù)量多于稅負(fù)降低的，稅負(fù)增加的公司占大多數(shù)。表3—1上海交通運輸企業(yè)“營改增”試點前后稅負(fù)變化股票代碼公司流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)2010201120122012與2010對比2012與2011對比600026中海發(fā)展%%%%%600009上海機場%%%%%600115東方航空%% %%%600662強生控股%%%%%600676交運股份%%%%%600692亞通股份%%%%%602866中海集團%%%%%600650錦江投資%%%%%600708海博股份%%%%%600611大眾交通%%%%%600018上港集團%%%%%600119長江投資%%%%%600834申通地鐵%%%%%另外，企業(yè)的可抵扣項目比較少等導(dǎo)致企業(yè)進項稅額較少。企業(yè)屬于資產(chǎn)密集型產(chǎn)業(yè)，固定的資產(chǎn)占比很高，如果企業(yè)處于發(fā)展成熟期，可能并不需要大量購進設(shè)備等資產(chǎn)，因此進行稅額會很少；并且交通運輸企業(yè)的主要業(yè)務(wù)是提供運輸服務(wù)，車輛是企業(yè)投入占比最高的，而且其中一大部分是稅改前買入的，按相關(guān)規(guī)定在營改增前的進項稅額是不能夠進行抵扣的，這也會導(dǎo)致可抵扣的進行稅額很少；企業(yè)成本構(gòu)成比較復(fù)雜，其中過路費、過橋費支出是交通運輸企業(yè)的主要成本之一，由于過路過費不在營改增范圍，所以企業(yè)沒有辦法獲得增值稅專用發(fā)票，導(dǎo)致進項稅額抵扣不充分。與此同時，交通運輸業(yè)的成本所占比重很大，而且這些費用也不在稅改范圍內(nèi)，所以不被允許作為進項稅額抵扣；雖然企業(yè)會購買一定的配件定點修理和加油，可以取得專用發(fā)票，可是企業(yè)的運輸業(yè)務(wù)分布廣泛，有的業(yè)務(wù)所在地區(qū)還比較偏遠，所以一旦運輸工具在路途中出現(xiàn)障礙需要維修或者需要加油，那么就只能去近一點的修理廠進行車輛修理或者就近找一些小型加油站加油，那么有可能這些小型修理廠以及加油站不能提供增值稅占用發(fā)票，造成的結(jié)果就是可抵扣的稅額會減少。圖3—1交通運輸業(yè)費用如圖3—1所示，橫線左邊折舊費、保險費、過路過橋費、人工成本為不可抵扣項目橫線右邊燃油費、維修費、其他支出為可抵扣項目綜上所述，對于作為一般納稅人的交通運輸企業(yè)來說，其稅率過高以及可抵扣進項稅額比較少，這在很大程度上導(dǎo)致交通運輸企業(yè)的一般納稅人稅負(fù)有所增加。 營改增對交通運輸業(yè)小規(guī)模納稅人稅負(fù)的影響1）計稅依據(jù)下降交通運輸企業(yè)的小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法，與一般納稅人不同。即按照其取得的應(yīng)稅服務(wù)的不含稅銷售額乘以3％的征收率計算其應(yīng)納增值稅額，且不得抵扣進項稅額。稅改前稅改后，小規(guī)模納稅人都按3％的征收率繳納營業(yè)稅和增值稅。雖然稅率相同但計稅基礎(chǔ)不同，營業(yè)稅是以價內(nèi)稅為計稅基礎(chǔ)征稅；增值稅則是以價外稅為計稅基礎(chǔ)征稅。因而，一般納稅人的計稅基礎(chǔ)大于小規(guī)模納稅人的計稅基礎(chǔ)，其余條件不變，那么交通運輸企業(yè)小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納的增值稅稅額會小于營業(yè)稅額。2）小規(guī)模納稅人享受優(yōu)惠政策交通運輸業(yè)營業(yè)稅改征增值稅后，對之前實施的部分營業(yè)稅免稅政策，在稅改后繼續(xù)予以免征。此外，相應(yīng)優(yōu)惠的優(yōu)惠政策可予以延續(xù)對符合條件的企業(yè)納稅人。例如，對航空公司的飛機播灑農(nóng)藥服務(wù)免征增值稅，繼續(xù)以即征即退政策的方式執(zhí)行對原來的營業(yè)稅方面的減稅優(yōu)惠。例如對于企業(yè)一般納稅人中提供管道運輸服務(wù)的，對超過3％的實際稅負(fù)部分適用增值稅即征即退政策。所以對于稅改前享受優(yōu)惠政策的小規(guī)模納稅人，不管是營業(yè)稅的先征后返還是免稅或者減稅，營業(yè)稅改增值稅后仍然根據(jù)原來規(guī)定的優(yōu)惠內(nèi)容、期限及程度等適用。因此，各種優(yōu)惠政策也使小規(guī)模納稅人在此次稅改過程中稅負(fù)出現(xiàn)普遍的下降，享受到了更大的稅改利益。 營改增對交通運輸企業(yè)財務(wù)管理的影響稅改前很大一部分的企業(yè)財務(wù)方面都采用簡單的核算方式，而稅改后的賬務(wù)處理要求企業(yè)采用可抵扣核算模式，大大增加了核算的難度，所得稅相關(guān)流程辦理難度也會相應(yīng)增加。同時，企業(yè)在納稅的各個方面都產(chǎn)生了一系列問題，以上這些都對企業(yè)的賬務(wù)處理流程提出了更嚴(yán)要求。如果這些問題不能得到合理解決，企業(yè)會面臨嚴(yán)重風(fēng)險。稅改后，稅務(wù)征收工作難度增加。首先，增值稅專用發(fā)票有關(guān)方面的工作量增加，比如申報納稅和發(fā)票的管理等，這就加大了稅務(wù)征收工作的困難；然后，由于可抵扣項的存在，導(dǎo)致發(fā)票開具風(fēng)險上升和稅務(wù)征收部門各方面工作難度的增加。營改增后核算方式復(fù)雜化。有一方面體現(xiàn)在收入確認(rèn)、支付成本上。營改增后，銷售時需要開具專用發(fā)票，所以一旦收入確定，就要將增值稅額從收入中扣除計提銷項稅額抵扣進項稅額。同樣的，購買應(yīng)稅服務(wù)及應(yīng)稅產(chǎn)品就要計提進項稅抵扣銷項稅額。如表36所示：賬務(wù)處理項目營改增之前營改增之后借：銀行存款貸：主營業(yè)務(wù)收入借：銀行存款貸：主營業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅金增值稅銷項稅借：主營業(yè)務(wù)成本貸：銀行存款借：主營業(yè)務(wù)成本應(yīng)交稅金增值稅進項稅貸：銀行存款表36 企業(yè)賬務(wù)處理對企業(yè)財務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平提出更高的要求。由于交通運輸業(yè)長期以來征收的是營業(yè)稅，稅改后必然帶來稅制銜接的問題，增加財務(wù)核算的難度。如果財務(wù)人員由于業(yè)務(wù)上的不熟練，導(dǎo)致稅額計算不正確，財務(wù)核算不正確，就會對納稅工作產(chǎn)生影響。由此可見由于企業(yè)是資金和勞動密集型企業(yè)，企業(yè)的主要成本構(gòu)成是人力和資金成本，所以增值稅票在流通中很難取得。另外，由于企業(yè)的特殊性致使企業(yè)運行的很大部分成本不在抵扣范圍內(nèi)，這樣稅負(fù)就沒有辦法轉(zhuǎn)移到到下游企業(yè)，交通運輸企業(yè)稅負(fù)直接上升，進而企業(yè)的經(jīng)營成本增加，降低了企業(yè)利潤，企業(yè)利潤的降低在很大程度上減弱了企業(yè)的市場競爭力，對于交通運輸業(yè)的發(fā)展是極其不利的。 營改增對交通運輸業(yè)其他方面的影響1）營改增避免了重復(fù)征稅兩稅并行的體制下，使稅制復(fù)雜化，不但不符合現(xiàn)代簡化稅制的要求，破壞了稅收的公平性，降低了經(jīng)濟效率、征管效率。同時增加社會納稅成本和政府征稅成本，導(dǎo)致服務(wù)業(yè)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)過重，阻礙專業(yè)化分工。企業(yè)是按照營業(yè)收入的總額計征營業(yè)稅的，不管企業(yè)之前購進固定資產(chǎn)或貨物等是否已經(jīng)繳納過增值稅，稅改后一律不得抵扣，計入成本分期攤銷，而這就造成了重復(fù)征稅，破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅具有的中性稅收，不重復(fù)征稅特征。增值稅中性特點之一就是增值稅的征稅范圍應(yīng)該盡可能廣泛。而在我國，增值稅把第二產(chǎn)業(yè)中的建筑業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)多數(shù)行業(yè)排除在征稅范圍外，都不在增值稅抵扣鏈條上，增值稅征收范圍相對較窄，就導(dǎo)致其抵扣鏈條中斷，中性特點發(fā)揮不出來，使得部分企業(yè)的稅負(fù)加重，從而阻礙了經(jīng)濟的運行。所以，要求更多的行業(yè)在這個鏈條上，稅基盡可能的廣。稅改后，增值稅鏈條作用和自身特性就能充分發(fā)揮，盡可能地避免重復(fù)征稅。2）優(yōu)化企業(yè)資產(chǎn)，促進經(jīng)濟發(fā)展方式轉(zhuǎn)變一方面，稅改后，企業(yè)購入的固定資產(chǎn)可以得到抵扣，有利于企業(yè)的設(shè)備更新，并且提高了企業(yè)生產(chǎn)效率，對新設(shè)備進行現(xiàn)代化管理。征收增值稅使企業(yè)的發(fā)票管理更加正規(guī)，督促企業(yè)改善其舊的經(jīng)營方式、提高企業(yè)管理水平；再者就是可以鼓勵企業(yè)投資并降低其成本。交通運輸企業(yè)成本降低，方便企業(yè)將投資擴大，企業(yè)更有活力，促進企業(yè)結(jié)構(gòu)改變，從而節(jié)約了能源、降低了能耗，保護了環(huán)境，是企業(yè)更有活力，稅改有利于推進企業(yè)的現(xiàn)代化發(fā)展。另外稅改適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展的需要，增值稅鏈條不再斷裂。稅改后交通運輸業(yè)與其它行業(yè)的聯(lián)系更加密切，企業(yè)開具的發(fā)票可以抵扣，這樣其他行會更樂意接受企業(yè)的運輸業(yè)務(wù)，以提高效率，同時也促進了工業(yè)領(lǐng)域主業(yè)與輔業(yè)分離、分工更細(xì)化，優(yōu)化經(jīng)濟結(jié)構(gòu)以及發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變。稅改后，加強了企業(yè)間的密切合作，細(xì)化了企業(yè)間的社會分工。這對于交通運輸企業(yè)開拓市場意義重大。3）推進現(xiàn)代化交通運輸業(yè)的發(fā)展 營改增前很大程度上地阻礙了交通運輸業(yè)各個基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，而稅改后不但降低投資企業(yè)設(shè)備的稅收負(fù)擔(dān)，還可以解決稅改前的重復(fù)征稅問題。企業(yè)可以在技術(shù)改造和設(shè)備更新方面投入更多的資金支持，改變企業(yè)投資方向，豐富企業(yè)資金鏈條，進一步提升內(nèi)部需求；同時，通過征收增值稅還可以促進企業(yè)的轉(zhuǎn)型，提升企業(yè)營業(yè)水平，產(chǎn)生更加有效的作用，增加企業(yè)收入，從而進一步促進其他稅費的增長。交通運輸也是商品生產(chǎn)和流通過程中的其中一個環(huán)節(jié)，需要對商品的增值部分買單。然而，稅改前，對行業(yè)征收的只是營業(yè)稅，他們既不具有繳納增值稅的資格也無法享受優(yōu)惠政策，包括固定資產(chǎn)進項稅額抵扣和一般進項稅額抵扣等。如果沒有辦法享受稅改中的優(yōu)惠政策，那么就很難吸收到外來資金，行業(yè)的發(fā)展依舊無法動彈。交通運輸業(yè)作為社會中的基礎(chǔ)形式，企業(yè)的發(fā)展和擴大對各個方面都有極高的要求。稅改前，在征收營業(yè)稅的情況下，各項進項稅額不能抵扣，導(dǎo)致企業(yè)成本加大。那么稅負(fù)就會高于其它行業(yè)，就很不公平。這樣就限制了企業(yè)自身的發(fā)展和外來投資，經(jīng)過上面的分析，我們應(yīng)該就事論事，從企業(yè)自身來看，放寬對一些事物的抵扣標(biāo)準(zhǔn)，這樣會更好的加快企業(yè)創(chuàng)新的腳步。此外近年我國常常遭遇霧霾天氣，空氣污染問題刻不容緩，運輸設(shè)備尾氣的排放就是污染源之一。大家都知道，企業(yè)的運輸設(shè)備每天使用的時間很長，如果是比較舊的設(shè)備肯定會消耗更多的油量，從而排放更多的尾氣，會造成環(huán)境污染。稅改前，企業(yè)由于自身原因比如財力不足等，所以無法對企業(yè)設(shè)備進行更新，就造成了企業(yè)設(shè)備陳舊。稅改后企業(yè)可以引進先進技術(shù)，也有足夠的能力對設(shè)備進行更新，同時也是個很好的解決措施就解決大氣污染而言。4 完善我國交通運輸業(yè)營改增改革的意見 完善交通運輸業(yè)營改增的相關(guān)制度 合理劃分交通運輸業(yè)板塊、并積極開發(fā)新稅源相關(guān)機構(gòu)要對交通運輸業(yè)板塊進行合理劃分，并明確各板塊稅率，使企業(yè)能夠嚴(yán)格按照制度規(guī)定，按照自身情況，進行納稅申報。同時為了營業(yè)稅改增值稅的順利進行，減輕改革的阻力，首先應(yīng)與各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展相結(jié)合，通過確定每個地方增值稅比例使地方財政的壓力得到減少。因為各地情況不同，國家可以根據(jù)以往的數(shù)據(jù)來確定地方和中央增值稅分配具體比例?？梢钥紤]開發(fā)新的稅源，可以協(xié)調(diào)地方政府和納稅人的利益在財政收入減少較多的地方，大力支持中央財政制度，促進“營改增”的順利實行；此外，希望地方政府能夠兼顧地方稅制的調(diào)整與改革在政府獲得中央財政支持的同時，在自己權(quán)限范圍內(nèi)適當(dāng)?shù)刎S富地方稅種，如房產(chǎn)稅、資源稅等，使地方稅收收入更加多元化才能保證收入的穩(wěn)定和地方財稅經(jīng)濟的發(fā)展。 考慮進一步降低稅率稅改后交通運輸業(yè)的利益應(yīng)當(dāng)?shù)玫秸Ｗo。所以應(yīng)當(dāng)采用較低的增值稅稅率在交通運輸業(yè)上，國際上也有很多國家可以借鑒，比如法國稅法規(guī)定，海運、公路客運、鐵路以及行李運輸?shù)雀綄賱趧?wù)適用低稅率；希臘、比利時、德國、西班牙、盧森堡、荷蘭、奧地利、葡萄牙等國均對客運實行低稅率。雖然交通運輸業(yè)在我國適用的是11%的較低稅率，但想對于稅改前稅率還是比較高的，在特定條件不變的情況下，最好選擇繼續(xù)降低稅率或?qū)嵭邢鄳?yīng)的稅收優(yōu)惠政策。營改增前適用稅率為3%，如果要想稅負(fù)不變，稅改后企業(yè)的實際稅率也應(yīng)不高于稅改前的，因此若交通運輸業(yè)增值稅稅率比稅改前高，則應(yīng)當(dāng)進一步擴大進項稅抵扣的范圍。應(yīng)當(dāng)采用有新意的方法提高進項稅抵扣項目所占比例，一些費用占較大成本比例的可納入進項稅抵扣范圍。營業(yè)稅改增值稅過程中，還可以為物流業(yè)設(shè)計專用發(fā)票并投入使用。比如可以嘗試使用物流業(yè)專業(yè)機打發(fā)票，這種發(fā)票不再區(qū)分物流輔助業(yè)和交通運輸業(yè)，將“物流綜合服務(wù)”作為發(fā)票的稅目統(tǒng)一為，不但能減輕企業(yè)的工作量，還方便稅務(wù)機關(guān)對增值稅發(fā)票的征管。如果無法取得增值稅專用發(fā)票，可以由交通運輸企業(yè)與相關(guān)部門進行溝通，申請部分抵扣，相關(guān)部門給予酌情處理。 由于實際中進項抵扣的缺乏應(yīng)適當(dāng)增加增值稅進項抵扣項目。針對可抵扣進項稅額偏少的問題，建議采用創(chuàng)新性的方式適當(dāng)增加進項稅抵扣項目。一般來說，有的項目占企業(yè)成本比重較大，但是不能抵扣進項稅額，抵扣額就很少，這個項目對于降低企業(yè)的稅負(fù)影響就較小，因此將占有企業(yè)較大成本比例的應(yīng)付職工薪酬、燃油費等納入進項稅抵扣范圍，將實務(wù)中難以取得的相對固定的專用發(fā)票支出計入進項稅額作為減項，按照行業(yè)平均水平測算應(yīng)抵減比例。另外，交通工具可以投入使用的時間比較長，提議對近幾年內(nèi)購置的運輸工具和固定資產(chǎn)的可抵扣進項稅額準(zhǔn)予抵扣。、不斷健全稅法相關(guān)體系 稅改初期，部分成本不能作為抵扣項，交通運輸企業(yè)稅負(fù)增加。建議如下，一方面，由于稅改前購入的機械設(shè)備不能抵扣，企業(yè)在財務(wù)方面壓力很大。因為機械設(shè)備的使用壽命長、價值高，可以按年折舊額進行抵扣，這可以相對降低企業(yè)的稅負(fù)壓力；另一方面，可以參照小規(guī)模納稅人的做法，