【文章內容簡介】 發(fā)展作為深加工原材 料的購買商，來計算一下不使用稅收籌劃和使用稅收籌劃前后的區(qū)別。 假設雙匯牧業(yè)生豬屠宰和鮮凍肉 等粗加工產品銷售量～年為 4億元 (不含 稅 )，毛利率為 5％①，原材料成本為 3． 8億元。 2億元產品出售給雙匯發(fā)展做原材 料， 2億元產品直接對外出售。雙匯發(fā)展火腿腸、香腸、灌腸等產品的一年銷售 額為 2． 44億元，毛利率為 18％，在不考慮其他成本的情況下，計算兩者合計應 繳納的增值稅和所得稅額。 雙匯牧業(yè)：增值稅進項稅額 =3． 8247。 (1— 13％ ) 13％ =0． 5678億元 增值稅銷項稅額 =4X 13％ =0． 52億元 銷項稅額 進項稅額，毋須繳納增值稅。 粗加工企業(yè)免征企業(yè)所得稅。 雙匯發(fā)展：增值稅進項稅額 =2 X 13％ =0． 26億元 增值稅銷項稅額 =2． 44 X 17％ =0． 4146億元 應納增值稅 =0． 4146— 0． 26=0． 1546億元 應納企業(yè)所得稅 =2． 44 X 18％ X 25％ =0． 1098億元 兩者合計共繳稅 0． 1546+0． 1098=0． 2644億元 現(xiàn)在雙匯集團采用了前述的稅收籌劃措施，雙匯牧業(yè)將一半的原材料生產為 深加工產品，如原料肉。經過費用分攤之后，粗加工產品的毛利率變?yōu)?8‰原 料肉的毛利率為 14％，原料肉全部由雙匯發(fā)展購入。由于購進材料價格升高，雙 匯發(fā)展毛利率降為 10％。 雙匯牧業(yè)：增值稅 進項稅額 =3． 8247。 (1— 13％ ) 13％ =0． 5678億元 增值稅銷項稅額 =2． 065 X 13％ +2． 21 X 17％ =0． 644億元 應納增值稅 ． O． 644— 0． 5678=0． 076億元 6． 2． 3通過與關聯(lián)方交易方式的選擇降低稅收 雙匯集團內建立的銷售渠道屬雙匯發(fā)展所有，其他關聯(lián)方的鮮凍肉、肉制品 也依托雙匯發(fā)展進行銷售。關聯(lián)方首先把產品銷售給雙匯發(fā)展，在銷售方式上采 用的是受托買斷式銷售，按照增值稅法的規(guī)定，受托買斷式銷售的納稅義務發(fā)生 時間即是普通銷售的納稅義務發(fā)生時間，銷售方收到銷售款或 者取得銷售收款憑 據(jù)的當天。 對于關聯(lián)方企業(yè)來說，采用受托買斷式銷售不如委托代銷，委托代銷的納稅 義務發(fā)生時間是委托方取得代銷清單的當天，這樣可以延緩納稅時間。但是考慮 到這些企業(yè)的具體情況以及集團整體稅收來說，受托買斷式銷售使集團整體稅負 更低。 [201 雙匯發(fā)展的這些關聯(lián)方大都屬于前文提到的生豬養(yǎng)殖、屠宰和農產品初加工 企業(yè)，享有增值稅優(yōu)惠，提前增值稅納稅義務發(fā)生時間對于他們的增值稅負擔來 說并不大，但對于雙匯發(fā)展來說，就獲得了一大筆增值稅進項稅額，大大降低了 增值稅稅負。 第七章雙匯發(fā)展稅務管理存 在問題的原因 7． 1稅務管理組織機構不健全 稅務管理工作的開展是要通過一定的載體來進行的，有相應的稅務管理組織 機構，并且機構內職責清晰，是保證稅務管理工作質量的基礎。而雙匯發(fā)展的稅 務管理組織機構并不健全，主要體現(xiàn)在以下三個方面。 第一，雙匯發(fā)展并沒有設置稅務部門，相關涉稅事宜均由財務部門辦理。在 組織機構上并沒有突出稅務部的重要作用，財務部的稅務功能被其他財務工作掩 蓋，沒能充分發(fā)揮在企業(yè)價值創(chuàng)造過程中的作用。 第二，財務部的稅務職能也并不健全。從對財務部的稅務功能的描述上我們 可以看出，工作重點集中在 日常納稅遵從上，以業(yè)務部門產生的各種涉稅業(yè)務在 賬面上的體現(xiàn)來進行稅務處理，偏重于事后的處理，缺少事前的籌劃和監(jiān)測。而 從稅務管理的基本原則上來看，稅務管理要做到的是全過程的管理，事前籌劃、 事中監(jiān)督、事后復核。并且稅務部門相對于財務部門功能的主要不同之處是除了 納稅遵從管理外，還要及時搜集和研讀國家稅法變動，做好稅務風險的監(jiān)控工作， 這點在雙匯發(fā)展并沒有得到體現(xiàn)。此外，稅務成本的測算也是雙匯發(fā)展目前缺失 的一項功能。 第三，沒有與集團的組織結構相適應建立稅務管理機構。集團采取的是事業(yè) 部制，設立了肉制品事 業(yè)部和鮮凍品事業(yè)部，而事業(yè)部的結構容易造成各事業(yè)部 過于關注自身利益而忽視集團整體利益，需要集團在管控上重點加強財務管控， 稅務管理更要堅持集中管理原則。而目前雙匯并沒有該項機制。 7。 2稅務成本管理不到位 雖然公司通過分設公司和關聯(lián)方交易大大降低了增值稅和所得稅負擔，但是 對稅務成本的管理并沒有全面貫穿到生產經營和投資活動中去，達到全過程管理， 表現(xiàn)為公司的稅收籌劃還存在一些籌劃的空白點。 (1)在集團擴張時對采用分公司還是子公司的組織形式考慮不夠周全。雙 匯發(fā)展 2020年有 3106萬的子公司虧損不能稅前 扣除， 2020年為 1584萬，如果 這些虧損能夠扣除的話，將能使 2020年集團的所得稅降低 3106 X 25％ =776． 5 萬元。如果在這些子公司成立之初對其利潤進行預先測算，對虧損公司注冊為分 公司，和母公司合并納稅，將能使集團獲得延期納稅的好處。 (2)稅收籌劃的范圍存在局限性。目前雙匯發(fā)展的稅收籌劃集中在生產經 營過程中，而在其他重大活動中沒有將稅收籌劃融合進去，如重組、對外投資等。 雙匯發(fā)展正在進行的重大資產重組，將把集團中總計為 90． 61億元的未上市資產， 共計 29家公司注入雙匯發(fā)展，雖然新的《企 業(yè)會計準則》中規(guī)定，同一控制下 的企業(yè)合并，合并方在合并中取得的被合并方各項資產、負債應維持其在被合并 方的原賬面價值不變，合并方在合并中取得的凈資產的入賬價值與為進行企業(yè)合 并支付的對價賬面價值之間的差額，應當調整所有者權益相關項目，不計入企業(yè) 合并當期損益，但這并不是說只要符合準則中關于“構成企業(yè)合并至少包括兩層 含義：一是取得對另一個或多個企業(yè) (或業(yè)務 )的控制權；二是所合并的企業(yè)必 須構成業(yè)務”的規(guī)定，就按賬面價值進行財務處理就結束了，實際上稅務處理復 雜得多，稅收政策對企業(yè)合并，尤其是同一控制下的企業(yè)合并做了詳細的規(guī)定， 只有同時滿足多個條件才能享受特殊性的所得稅免稅處理，而稅務處理所依賴的 前期工作需要在會計業(yè)務之前就應該籌劃在先。 7． 3對稅務風險沒有實施有效管理 集團尚沒有稅務管理部門，這也說明集團的管理人員稅務風險意識比較薄弱。 雙匯集團沒有建立對稅務風險進行識別、評估及監(jiān)控的相關體系，因此對于集團 面臨的稅務風險并沒有清晰的認識，更沒有針對性的管理措施。雖然公司一直強 調風險管理，且每年均進行內部控制評價，也正在與德勤華永會計師事務所進行 內部 控制優(yōu)化工作，但均沒有把稅務相關的內部控制作為重點內容列入，使得稅 務風險管理流于形式。但公司已經面臨較大的稅務風險，如公司大量利用關聯(lián)交 易來降低稅負，而關聯(lián)交易一直是稅務機關監(jiān)察的重點區(qū)域，關聯(lián)交易的價格的 確定是關鍵，如何利用農產品的市場價格波動來達到在低稅負和高稅負公司之間 轉移利潤的目的是需要考慮的。粗加工和深加工產品之間的費用分配，也存在一 定風險，一旦被稅務機關認為成本不合理，就會面臨處罰。 7． 4缺乏稅務管理激勵機制 稅務管理水平的高低在很大程度上取決于稅務管理人員的態(tài)度和能力，而企 業(yè)內的 委托代理關系決定了管理者和股東之間的效益函數(shù)并不一致，公司股東希 望通過公司價值的最大化來實現(xiàn)自己的利益最大化，而管理者在進行公司管理時 追求自身利益的最大化。管理者努力進行稅務管理，了解稅收征管法律法規(guī)、定 期進行涉稅事項自查以避免稅務機關處罰或者通過業(yè)務的安排來進行稅務籌劃 降低稅率等，這些的最終受益人都是股東，而管理者自身的收益并不大。一些稅 務籌劃可能要求公司報告較低的當期盈利，對管理者自身的聲譽造成不良影響， 籌劃行為如果不能獲得稅務當局的認可而被處罰，這些后果的承擔者都是管理層。 由于管理者的努 力程度和努力成本并不能被股東直接觀察得到，他們之間存在著 信息不對稱，因此會出現(xiàn)“逆向選擇”和“道德風險”，在有機會并且被發(fā)現(xiàn)的 可能較小，獲得的收益足夠大的情況下，管理者就會利用個人的信息優(yōu)勢采取對 股東不利的機會主義行為謀取私利。 而激勵就是通過相關的制度設計，借助一定的措施，引導、激發(fā)個體的行為， 推動個體目標和組織目標的實現(xiàn)。因此，對稅務管理人員采取恰當?shù)募畲胧? 是調動稅務管理人員的積極性，激發(fā)其主觀能動性，推動企業(yè)稅務管理目標實現(xiàn) 的重要手段。但雙匯發(fā)展由于尚沒有專門的稅務管理部門，也就更談不 上激勵機 制了，這也是制約其稅務管理水平提高的一個因素。 第八章企業(yè)集團改進稅務管理的建議 雙匯集團內存在的問題并不是特例，在很多企業(yè)集團內都是普遍存在的，而 發(fā)現(xiàn)問題只是開始，解決問題才是重要的，因此下文針對這些普遍問題提出了對 應的改進建議。 8． 1完善稅務管理的組織機構 對于大型企業(yè)集團來說，企業(yè)內要建立專門的稅務管理部門，并相應設置稅 務管理崗位，明確相關崗位的職責，負責企業(yè)的涉稅業(yè)務處理。并且要根據(jù)集團 的管理層次，對應設置不同層次的稅務管理部門和崗位職責。 在集團層次，應有一位集團副總經理全 面領導集團的稅務管理部門，對集團 的稅務管理負主要責任，并向集團的總經理直接負責，這樣既可以向下屬公司表 明對稅務管理的重視程度，用領導層的支持推動稅務部門與其他部門的配合工作， 也有利于稅務管理的集中化和與企業(yè)戰(zhàn)略的結合。 母公司層次的稅務人員處于承上啟下地位，不僅要提供集團副總經理需要的 信息，協(xié)助他做好統(tǒng)籌謀劃，整體管理制度的制定，還要負責這些制度的落實， 如具體工作計劃、稅務成本預算的編制，稅務預警體系的建立，為了達到稅務管 理的全過程管理以及符合集團整體的戰(zhàn)略目標的目的，還要熟悉企業(yè)的生產經營 業(yè) 務，并根據(jù)業(yè)務的變化和國家的稅收法律法規(guī)的變化及時對稅務計劃和預警指 標做出調整。另一個重要任務是根據(jù)下屬子公司所處的發(fā)展階段，初創(chuàng)期、成長 期、成熟期和衰退期的不同需求提供不同的稅務管理指導，將優(yōu)良稅務管理經驗 在集團內推廣等。 子公司的稅務人員則主要做好執(zhí)行工作，進行稅款計算和繳納、稅務登記和 申報、發(fā)票管理等，并保存好相關工作底稿，以各稅務機關檢查，并提供稅務風 險監(jiān)控和稅負成本確定需要的相應信息，在發(fā)生重大涉稅業(yè)務時及時向上級主管 領導進行匯報。具體崗位及職責設置可以參照下圖。