【文章內(nèi)容簡介】 發(fā)展作為深加工原材 料的購買商，來計算一下不使用稅收籌劃和使用稅收籌劃前后的區(qū)別。 假設(shè)雙匯牧業(yè)生豬屠宰和鮮凍肉 等粗加工產(chǎn)品銷售量～年為 4億元 (不含 稅 )，毛利率為 5％①，原材料成本為 3． 8億元。 2億元產(chǎn)品出售給雙匯發(fā)展做原材 料， 2億元產(chǎn)品直接對外出售。雙匯發(fā)展火腿腸、香腸、灌腸等產(chǎn)品的一年銷售 額為 2． 44億元，毛利率為 18％，在不考慮其他成本的情況下，計算兩者合計應(yīng) 繳納的增值稅和所得稅額。 雙匯牧業(yè)：增值稅進項稅額 =3． 8247。 (1— 13％ ) 13％ =0． 5678億元 增值稅銷項稅額 =4X 13％ =0． 52億元 銷項稅額 進項稅額，毋須繳納增值稅。 粗加工企業(yè)免征企業(yè)所得稅。 雙匯發(fā)展：增值稅進項稅額 =2 X 13％ =0． 26億元 增值稅銷項稅額 =2． 44 X 17％ =0． 4146億元 應(yīng)納增值稅 =0． 4146— 0． 26=0． 1546億元 應(yīng)納企業(yè)所得稅 =2． 44 X 18％ X 25％ =0． 1098億元 兩者合計共繳稅 0． 1546+0． 1098=0． 2644億元 現(xiàn)在雙匯集團采用了前述的稅收籌劃措施，雙匯牧業(yè)將一半的原材料生產(chǎn)為 深加工產(chǎn)品，如原料肉。經(jīng)過費用分攤之后，粗加工產(chǎn)品的毛利率變?yōu)?8‰原 料肉的毛利率為 14％，原料肉全部由雙匯發(fā)展購入。由于購進材料價格升高，雙 匯發(fā)展毛利率降為 10％。 雙匯牧業(yè)：增值稅 進項稅額 =3． 8247。 (1— 13％ ) 13％ =0． 5678億元 增值稅銷項稅額 =2． 065 X 13％ +2． 21 X 17％ =0． 644億元 應(yīng)納增值稅 ． O． 644— 0． 5678=0． 076億元 6． 2． 3通過與關(guān)聯(lián)方交易方式的選擇降低稅收 雙匯集團內(nèi)建立的銷售渠道屬雙匯發(fā)展所有，其他關(guān)聯(lián)方的鮮凍肉、肉制品 也依托雙匯發(fā)展進行銷售。關(guān)聯(lián)方首先把產(chǎn)品銷售給雙匯發(fā)展，在銷售方式上采 用的是受托買斷式銷售，按照增值稅法的規(guī)定，受托買斷式銷售的納稅義務(wù)發(fā)生 時間即是普通銷售的納稅義務(wù)發(fā)生時間，銷售方收到銷售款或 者取得銷售收款憑 據(jù)的當(dāng)天。 對于關(guān)聯(lián)方企業(yè)來說，采用受托買斷式銷售不如委托代銷，委托代銷的納稅 義務(wù)發(fā)生時間是委托方取得代銷清單的當(dāng)天，這樣可以延緩納稅時間。但是考慮 到這些企業(yè)的具體情況以及集團整體稅收來說，受托買斷式銷售使集團整體稅負 更低。 [201 雙匯發(fā)展的這些關(guān)聯(lián)方大都屬于前文提到的生豬養(yǎng)殖、屠宰和農(nóng)產(chǎn)品初加工 企業(yè)，享有增值稅優(yōu)惠，提前增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間對于他們的增值稅負擔(dān)來 說并不大，但對于雙匯發(fā)展來說，就獲得了一大筆增值稅進項稅額，大大降低了 增值稅稅負。 第七章雙匯發(fā)展稅務(wù)管理存 在問題的原因 7． 1稅務(wù)管理組織機構(gòu)不健全 稅務(wù)管理工作的開展是要通過一定的載體來進行的，有相應(yīng)的稅務(wù)管理組織 機構(gòu)，并且機構(gòu)內(nèi)職責(zé)清晰，是保證稅務(wù)管理工作質(zhì)量的基礎(chǔ)。而雙匯發(fā)展的稅 務(wù)管理組織機構(gòu)并不健全，主要體現(xiàn)在以下三個方面。 第一，雙匯發(fā)展并沒有設(shè)置稅務(wù)部門，相關(guān)涉稅事宜均由財務(wù)部門辦理。在 組織機構(gòu)上并沒有突出稅務(wù)部的重要作用，財務(wù)部的稅務(wù)功能被其他財務(wù)工作掩 蓋，沒能充分發(fā)揮在企業(yè)價值創(chuàng)造過程中的作用。 第二，財務(wù)部的稅務(wù)職能也并不健全。從對財務(wù)部的稅務(wù)功能的描述上我們 可以看出，工作重點集中在 日常納稅遵從上，以業(yè)務(wù)部門產(chǎn)生的各種涉稅業(yè)務(wù)在 賬面上的體現(xiàn)來進行稅務(wù)處理，偏重于事后的處理，缺少事前的籌劃和監(jiān)測。而 從稅務(wù)管理的基本原則上來看，稅務(wù)管理要做到的是全過程的管理，事前籌劃、 事中監(jiān)督、事后復(fù)核。并且稅務(wù)部門相對于財務(wù)部門功能的主要不同之處是除了 納稅遵從管理外，還要及時搜集和研讀國家稅法變動，做好稅務(wù)風(fēng)險的監(jiān)控工作， 這點在雙匯發(fā)展并沒有得到體現(xiàn)。此外，稅務(wù)成本的測算也是雙匯發(fā)展目前缺失 的一項功能。 第三，沒有與集團的組織結(jié)構(gòu)相適應(yīng)建立稅務(wù)管理機構(gòu)。集團采取的是事業(yè) 部制，設(shè)立了肉制品事 業(yè)部和鮮凍品事業(yè)部，而事業(yè)部的結(jié)構(gòu)容易造成各事業(yè)部 過于關(guān)注自身利益而忽視集團整體利益，需要集團在管控上重點加強財務(wù)管控， 稅務(wù)管理更要堅持集中管理原則。而目前雙匯并沒有該項機制。 7。 2稅務(wù)成本管理不到位 雖然公司通過分設(shè)公司和關(guān)聯(lián)方交易大大降低了增值稅和所得稅負擔(dān)，但是 對稅務(wù)成本的管理并沒有全面貫穿到生產(chǎn)經(jīng)營和投資活動中去，達到全過程管理， 表現(xiàn)為公司的稅收籌劃還存在一些籌劃的空白點。 (1)在集團擴張時對采用分公司還是子公司的組織形式考慮不夠周全。雙 匯發(fā)展 2020年有 3106萬的子公司虧損不能稅前 扣除， 2020年為 1584萬，如果 這些虧損能夠扣除的話，將能使 2020年集團的所得稅降低 3106 X 25％ =776． 5 萬元。如果在這些子公司成立之初對其利潤進行預(yù)先測算，對虧損公司注冊為分 公司，和母公司合并納稅，將能使集團獲得延期納稅的好處。 (2)稅收籌劃的范圍存在局限性。目前雙匯發(fā)展的稅收籌劃集中在生產(chǎn)經(jīng) 營過程中，而在其他重大活動中沒有將稅收籌劃融合進去，如重組、對外投資等。 雙匯發(fā)展正在進行的重大資產(chǎn)重組，將把集團中總計為 90． 61億元的未上市資產(chǎn)， 共計 29家公司注入雙匯發(fā)展，雖然新的《企 業(yè)會計準則》中規(guī)定，同一控制下 的企業(yè)合并，合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應(yīng)維持其在被合并 方的原賬面價值不變，合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值與為進行企業(yè)合 并支付的對價賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目，不計入企業(yè) 合并當(dāng)期損益，但這并不是說只要符合準則中關(guān)于“構(gòu)成企業(yè)合并至少包括兩層 含義：一是取得對另一個或多個企業(yè) (或業(yè)務(wù) )的控制權(quán)；二是所合并的企業(yè)必 須構(gòu)成業(yè)務(wù)”的規(guī)定，就按賬面價值進行財務(wù)處理就結(jié)束了，實際上稅務(wù)處理復(fù) 雜得多，稅收政策對企業(yè)合并，尤其是同一控制下的企業(yè)合并做了詳細的規(guī)定， 只有同時滿足多個條件才能享受特殊性的所得稅免稅處理，而稅務(wù)處理所依賴的 前期工作需要在會計業(yè)務(wù)之前就應(yīng)該籌劃在先。 7． 3對稅務(wù)風(fēng)險沒有實施有效管理 集團尚沒有稅務(wù)管理部門，這也說明集團的管理人員稅務(wù)風(fēng)險意識比較薄弱。 雙匯集團沒有建立對稅務(wù)風(fēng)險進行識別、評估及監(jiān)控的相關(guān)體系，因此對于集團 面臨的稅務(wù)風(fēng)險并沒有清晰的認識，更沒有針對性的管理措施。雖然公司一直強 調(diào)風(fēng)險管理，且每年均進行內(nèi)部控制評價，也正在與德勤華永會計師事務(wù)所進行 內(nèi)部 控制優(yōu)化工作，但均沒有把稅務(wù)相關(guān)的內(nèi)部控制作為重點內(nèi)容列入，使得稅 務(wù)風(fēng)險管理流于形式。但公司已經(jīng)面臨較大的稅務(wù)風(fēng)險，如公司大量利用關(guān)聯(lián)交 易來降低稅負，而關(guān)聯(lián)交易一直是稅務(wù)機關(guān)監(jiān)察的重點區(qū)域，關(guān)聯(lián)交易的價格的 確定是關(guān)鍵，如何利用農(nóng)產(chǎn)品的市場價格波動來達到在低稅負和高稅負公司之間 轉(zhuǎn)移利潤的目的是需要考慮的。粗加工和深加工產(chǎn)品之間的費用分配，也存在一 定風(fēng)險，一旦被稅務(wù)機關(guān)認為成本不合理，就會面臨處罰。 7． 4缺乏稅務(wù)管理激勵機制 稅務(wù)管理水平的高低在很大程度上取決于稅務(wù)管理人員的態(tài)度和能力，而企 業(yè)內(nèi)的 委托代理關(guān)系決定了管理者和股東之間的效益函數(shù)并不一致，公司股東希 望通過公司價值的最大化來實現(xiàn)自己的利益最大化，而管理者在進行公司管理時 追求自身利益的最大化。管理者努力進行稅務(wù)管理，了解稅收征管法律法規(guī)、定 期進行涉稅事項自查以避免稅務(wù)機關(guān)處罰或者通過業(yè)務(wù)的安排來進行稅務(wù)籌劃 降低稅率等，這些的最終受益人都是股東，而管理者自身的收益并不大。一些稅 務(wù)籌劃可能要求公司報告較低的當(dāng)期盈利，對管理者自身的聲譽造成不良影響， 籌劃行為如果不能獲得稅務(wù)當(dāng)局的認可而被處罰，這些后果的承擔(dān)者都是管理層。 由于管理者的努 力程度和努力成本并不能被股東直接觀察得到，他們之間存在著 信息不對稱，因此會出現(xiàn)“逆向選擇”和“道德風(fēng)險”，在有機會并且被發(fā)現(xiàn)的 可能較小，獲得的收益足夠大的情況下，管理者就會利用個人的信息優(yōu)勢采取對 股東不利的機會主義行為謀取私利。 而激勵就是通過相關(guān)的制度設(shè)計，借助一定的措施，引導(dǎo)、激發(fā)個體的行為， 推動個體目標和組織目標的實現(xiàn)。因此，對稅務(wù)管理人員采取恰當(dāng)?shù)募畲胧? 是調(diào)動稅務(wù)管理人員的積極性，激發(fā)其主觀能動性，推動企業(yè)稅務(wù)管理目標實現(xiàn) 的重要手段。但雙匯發(fā)展由于尚沒有專門的稅務(wù)管理部門，也就更談不 上激勵機 制了，這也是制約其稅務(wù)管理水平提高的一個因素。 第八章企業(yè)集團改進稅務(wù)管理的建議 雙匯集團內(nèi)存在的問題并不是特例，在很多企業(yè)集團內(nèi)都是普遍存在的，而 發(fā)現(xiàn)問題只是開始，解決問題才是重要的，因此下文針對這些普遍問題提出了對 應(yīng)的改進建議。 8． 1完善稅務(wù)管理的組織機構(gòu) 對于大型企業(yè)集團來說，企業(yè)內(nèi)要建立專門的稅務(wù)管理部門，并相應(yīng)設(shè)置稅 務(wù)管理崗位，明確相關(guān)崗位的職責(zé)，負責(zé)企業(yè)的涉稅業(yè)務(wù)處理。并且要根據(jù)集團 的管理層次，對應(yīng)設(shè)置不同層次的稅務(wù)管理部門和崗位職責(zé)。 在集團層次，應(yīng)有一位集團副總經(jīng)理全 面領(lǐng)導(dǎo)集團的稅務(wù)管理部門，對集團 的稅務(wù)管理負主要責(zé)任，并向集團的總經(jīng)理直接負責(zé)，這樣既可以向下屬公司表 明對稅務(wù)管理的重視程度，用領(lǐng)導(dǎo)層的支持推動稅務(wù)部門與其他部門的配合工作， 也有利于稅務(wù)管理的集中化和與企業(yè)戰(zhàn)略的結(jié)合。 母公司層次的稅務(wù)人員處于承上啟下地位，不僅要提供集團副總經(jīng)理需要的 信息，協(xié)助他做好統(tǒng)籌謀劃，整體管理制度的制定，還要負責(zé)這些制度的落實， 如具體工作計劃、稅務(wù)成本預(yù)算的編制，稅務(wù)預(yù)警體系的建立，為了達到稅務(wù)管 理的全過程管理以及符合集團整體的戰(zhàn)略目標的目的，還要熟悉企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營 業(yè) 務(wù)，并根據(jù)業(yè)務(wù)的變化和國家的稅收法律法規(guī)的變化及時對稅務(wù)計劃和預(yù)警指 標做出調(diào)整。另一個重要任務(wù)是根據(jù)下屬子公司所處的發(fā)展階段，初創(chuàng)期、成長 期、成熟期和衰退期的不同需求提供不同的稅務(wù)管理指導(dǎo)，將優(yōu)良稅務(wù)管理經(jīng)驗 在集團內(nèi)推廣等。 子公司的稅務(wù)人員則主要做好執(zhí)行工作，進行稅款計算和繳納、稅務(wù)登記和 申報、發(fā)票管理等，并保存好相關(guān)工作底稿，以各稅務(wù)機關(guān)檢查，并提供稅務(wù)風(fēng) 險監(jiān)控和稅負成本確定需要的相應(yīng)信息，在發(fā)生重大涉稅業(yè)務(wù)時及時向上級主管 領(lǐng)導(dǎo)進行匯報。具體崗位及職責(zé)設(shè)置可以參照下圖。