【文章內容簡介】 業(yè)變化很大，但會計系統(tǒng)變化較??；其六，有先進的計算機技術。作業(yè)成本法與適時制生產系統(tǒng)配合使用，可實現(xiàn)技術、管理和經濟的統(tǒng)一，發(fā)揮更大的作用。但是，作業(yè)成本法作為先進成本計算方法、先進管理方 法與先進管第 6 頁 共 14 頁 6 理思想相統(tǒng)一的綜合管理體系，其應用在很大程度上具有靈活性，并不絕對為環(huán)境條件所限制。普通企業(yè)可以應用作業(yè)成本法的先進管理思想改善企業(yè)管理，還可根據(jù)實際需要部分應用作業(yè)成本法作為一種輔助手段。 3． 1作業(yè)成本系統(tǒng)的設計 框架設計 框架設計階段的任務是明確作業(yè)成本系統(tǒng)的特征，為此必須解決以下幾個問題： (1)現(xiàn)有會計信息系統(tǒng)的特點如何，能否提供作業(yè)成本法所需的原始信息？若不能，是改進現(xiàn)有會計信息系統(tǒng)還是作業(yè)成本信息獨成體系 ? (2)要求相對準確還是高度精確的成本信息 ? (3)初始設計復雜化還是初始設計簡易化，應用過程中逐漸完善 ? 2．作業(yè)成本系統(tǒng)的設計 作業(yè)成本系統(tǒng)的設計需要企業(yè)內部各方面的協(xié)同努力，因此在設計開發(fā)作業(yè)成本系統(tǒng)之前，必須使企業(yè)組織內部對作業(yè)成本系統(tǒng)有相當程度的理解和認同，明確作業(yè)成本系統(tǒng)的兩個基本目的： (1)計算成本；(2)為日常成本控制和企業(yè)的持續(xù)改進提供信息支持。可以說，作業(yè)成本系統(tǒng)的設計是 成本分配觀和過程分析觀 的綜合。此后，作業(yè)成本系統(tǒng)的設計可以按以下五個步驟進行： 第一步，分析和確定生產經營過程消耗的資源 分析生產經營過 程消耗的資源可以從賬目和預算科目入手，根據(jù)企業(yè)的業(yè)務特點將賬目和預算科目進行組合或分解，從而將消耗的資源重新分類。 第二步，作業(yè)的認定與整合 由于企業(yè)的原有部門往往已將同類或相關的作業(yè)歸并在一起，作業(yè)的認定可以從組織框圖開始，細分并描述原有各部門所包含的作業(yè)。這 —— 階段中一種有用的方法是詢問部門經理或車間主任使用每個部門工作人員的目的。當所有工作人員的工作時間被充分分析后，可以肯定列示的作業(yè)是完整無缺了。在作業(yè)認定的同時，可以發(fā)現(xiàn)并消除一些不增值作業(yè)。 作業(yè)認定完成后，根據(jù)管理上的要 求，打破部門界限，對同質的作業(yè)進行作業(yè)整合。整合時應注意的問題有： (1)作業(yè)整合應粗細得當，以保證成本控制和各種作業(yè)成本信息的分類組合，如：按產品、按顧客的組合； (2)整合在一起的作業(yè)不但要有同質性，而且要屬于同一層次； (3)關注作業(yè)在成本上的重要性，將重要的作業(yè)單獨列示，次要的作業(yè)合并列示。 第三步，作業(yè)鏈的描述 根據(jù)過程分析觀，企業(yè)的生產經營活動就是一系列作業(yè)由此及彼，由內及外推移而形成的作業(yè)鏈。作業(yè)鏈的描述可以以業(yè)務為導向，跟蹤資源耗費向已認定作業(yè)的轉移， 描述作業(yè)與作業(yè)以及作業(yè)與產品的聯(lián)系，如下圖所示： 作業(yè)鏈描述旨在明確作業(yè)間的鏈接關系，著眼于成本發(fā)生的前因后果，為成本控制和作業(yè)鏈重新構建服務。作業(yè)鏈的描述過程中會發(fā)生作業(yè)鏈中斷現(xiàn)象，這往往是由不增值作業(yè)造成的，如圖中的作業(yè) H就是不增值作業(yè)，盡可能避免或消除不增值作業(yè)是改進管理的方向。作業(yè)鏈的描述過程也是現(xiàn)有作業(yè)鏈的修作業(yè) A 作業(yè) J 作業(yè) I 產品 2 產品 1 作業(yè) E 作業(yè) F 作業(yè) G 作業(yè) H 作業(yè) D 作業(yè) C 作業(yè) B 第 7 頁 共 14 頁 7 正過程。作業(yè)鏈的描述重在為作業(yè)管理服務，同時它也在一定程度上為作業(yè)成本計算提供了輔助性思路。 第四步 ，成本動因的選擇 成本動因的選擇分為兩個層次，一是根據(jù)作業(yè)對資源的消耗，選擇資源動因；二是根據(jù)產品對作業(yè)的消耗，選擇作業(yè)動因。作業(yè)鏈的描述為成本動因的選擇提供了依據(jù)和思路。確定成本動因時應注意的問題是： (1)與作業(yè)對資源、產品對作業(yè)的實際消耗密切相關； (2)盡可能在保證上述相關性的前提下，選擇易于計量或有現(xiàn)成計量記錄的成本動因； (3)有助于控制成本和激勵業(yè)績的改進； 第五步，設置作業(yè)成本庫，建立作業(yè)成本計算的兩階段分配體系 設置作業(yè)成本庫要考慮作業(yè)鏈所描 述的企業(yè)生產經營過程的特點，并特別注重作業(yè)成本庫的同質性，注重對成本動因的選擇，否則會導致成本分配的扭曲。這一步驟的工作要以成本效益原則為指導。 企業(yè)設計并推行作業(yè)成本法時，應注意以下三點： 1．認識作業(yè)成本法的本質與現(xiàn)行成本計算、管理方法的差異，設計作業(yè)成本系統(tǒng)妻從企業(yè)自身的特點和獨特需要出發(fā)。 2．認識到作業(yè)成本法也存在局限性，主要是作業(yè)的確認和成本動因的選擇并不總是客觀的和可驗證的，因此它不是能滿足所有成本信息需要的面面俱到的系統(tǒng)。 3．作業(yè)成本系統(tǒng)設計完成后，仍需進行 有效的監(jiān)督與管理，并在實施中不斷改進完善，否則將前功盡棄。 3． 2 作業(yè)成本法的靈活應用 應用作業(yè)管理思想。企業(yè)應適應買方市場的環(huán)境特點，深入開展增值性分析、因果聯(lián)系分析，關注增值性及成本與產品服務、顧客的因果聯(lián)系，以高質量、低成本、適銷對路的產品保證企業(yè)的生存和持續(xù)發(fā)展。 2．應用過程分析思想。企業(yè)應著眼于成本發(fā)生的前因后果與整體最優(yōu)化，一方面重視產品開發(fā)和設計的管理，關注新產品的開發(fā)，不斷改進產品設計和工藝設計，使資源配置更為合理、有效；另一方面關注銷售、售后服務等非生產環(huán)節(jié)發(fā)生的作業(yè)成本。 3． 傳統(tǒng)成本法下，產量高、復雜程度低的產品成本往往高于其實際發(fā)生成本；產量低、復雜程度高的產品成本往往低于其實際發(fā)生成本。根據(jù)這一結論，對那些產品規(guī)格特殊且無明顯市價規(guī)則、價格彈性也很低的產品，企業(yè)可以適當提高售價，賺取高額利潤；對那些產量高、復雜程度低、市場競爭激烈的產品，企業(yè)可以適當降低售價，擴大市場占有率，賺取較高利潤。 4．企業(yè)參照市場、行業(yè)、競爭對手等相關信息發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)成本法提供的產品成本信息不夠準確，影響到企業(yè)決策的正確性時，可以部分地采用作業(yè)成本法重新計算產品成本。 例如，企業(yè)產量較 高的某類產品的定價如果出乎意料地高于市場價格或競爭對手的同類產品價格，則有可能是傳統(tǒng)成本計算高估了產量高、復雜程度低的產品成本。 又如，兩類產品的工藝復雜程度相差很大，但會計資料卻顯示二者的產品成本相近，這也可能是傳統(tǒng)成本計算低估了工藝復雜、產量低的產品成本；高估了工藝簡單、產量高的產品成本所致。 5．企業(yè)可根據(jù)導致成本發(fā)生的不同作業(yè)，采用多個分配標準分配間接成本，提供相對準確的成本信息，而不再局限于直接人 I或機器工時標準。 6．對于相對重要或者管理難度大的部門，企業(yè)可以局部使用作業(yè) 成本法，立足于作業(yè)層次進行管理，充分利用非財務信息，結合財務信息進行業(yè)績評價與考核。 7．受環(huán)境變化影響較大的企業(yè)，可以對其生產經營過程進行經常性的作業(yè)分析和過程分析，進行作業(yè)鏈、價值鏈管理，在變化的環(huán)境中實現(xiàn)局部或整體的優(yōu)化組合。 第四部分 作業(yè)成本法實例 ART公司生產三種電子產品，分別是產品 X、產品 Y、產品 Z。產品 X是三種產品中工藝最簡單的一種，公司每年銷售 10000件；產品 Y工藝相對復雜一些，公司每年銷售 20xx0件，在三種產品中銷量最大；產品 Z 工藝最復雜，公司每年銷售 4000 件。公司設有一個生產 車間，主要工序包括零部件排序準備、自動插件、手工插件、壓焊、技術沖洗及烘干、質量檢測和包裝。原材料和零部件均外購。 ART 公司一直采用第 8 頁 共 14 頁 8 傳統(tǒng)成本計算法計算產品成本。 4． 1 傳統(tǒng)成本計算法 公司有關的成本資料如下： 產品 X 產品 Y 產品 Z 合計 產量（件） 10000 20xx0 4000 直接材料（元） 500000 1800000 80000 2380000 直接人工（元） 580000 1600000 160000 2360000 制造費用（元） 3894000 年直接人工工時（小時） 30000 80000 8000 118000 在傳統(tǒng)成本計算法下， ART公司以直接人工工時為基礎分配制造費用如下： 產品 X 產品 Y 產品 Z 合計 年直接人工工時 30000 80000 8000 118000 分配率 3894000/118000＝ 33 制造費用 990000 2640000 264000 3894000 采用傳統(tǒng)成本法計算的產品成本資料如下表所示： 產品 X 產品 Y 產品 Z 直接材料 500000 1800000 80000 直接人工 580000 1600000 160000 制造費用 990000 2640000 264000 合計 2070000 6040000 504000 產量（件） 10000 20xx0 4000 單位產品成本 207 302 126 4． 2 公司的定價策略及產品銷售方面的困境 公司的定價策略 公司采用成本加成定價法作為定價策略，按照產品成本的 125％設定目標售價，如下表所示： 產品 X 產品 Y 產品 Z 產品成本