【正文】 。例如將原材料從集中保管的倉(cāng)庫(kù)搬運(yùn)到生產(chǎn)部門(mén)，將某部門(mén)生產(chǎn)的零件搬運(yùn)到下一個(gè)生產(chǎn)部門(mén)都是不增值作業(yè)。在其他條件不變的情況下，選擇作業(yè)成本最低的銷(xiāo)售策略，可以降低成本。例如新產(chǎn)品在設(shè)計(jì)時(shí)如果考慮到充分利用現(xiàn)有其他產(chǎn)品使用的零件，就可以免除新產(chǎn)品零件的設(shè)計(jì)作業(yè)，從而降低新產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。產(chǎn)品成本中直接費(fèi)用含量較高時(shí)，這種成本性態(tài)分析可以比較準(zhǔn)確地反映成本變化的原因。長(zhǎng)期變動(dòng)成本往往隨作業(yè) (如：生產(chǎn)批次、產(chǎn)品項(xiàng)目 )的變動(dòng)而變動(dòng)，故以非產(chǎn)量基礎(chǔ) (如：檢驗(yàn)小時(shí)、定 購(gòu)次數(shù)、整備次數(shù) )作為成本動(dòng)因宋歸屬成本。 1．對(duì)變動(dòng)成本法的影響 變動(dòng)成本法以傳統(tǒng)成本性態(tài)分析將成本劃分為固定成本與變動(dòng)成本為前提，將與產(chǎn)量變動(dòng)無(wú)關(guān)的固定成本視作期間成本，將與產(chǎn)量成正比例變動(dòng)的變動(dòng)成本作為產(chǎn)品成本，其目的是適用于短期決策的需要。李認(rèn)為變化的原因主要有兩個(gè)：一是在總制造成本中，變動(dòng)成本的比重越來(lái)越小，特別是那些技術(shù)先進(jìn)的組織，變動(dòng)成本的比重低于 10％；二是把各項(xiàng)固定費(fèi)用按期間歸集處理，并不能為控制日益增長(zhǎng)的固定成本提供良策。與作業(yè)成本法相適應(yīng)的本量利模型為： R=PSI— VlSI— V2S2— ?? — VnSn— F R—— 稅前利潤(rùn) P—— 銷(xiāo)售單價(jià) V1—— 單位產(chǎn)量變動(dòng)成本 S1 傳統(tǒng)的相關(guān)成本決策分析往往將固定成本作為非相關(guān)成本而在決策中不予考慮。因此，在給定管理決策所影響的成本動(dòng)因條件下，作業(yè)成本法有利于較準(zhǔn)確地建立模式的“如果 —— 怎樣”分析，產(chǎn)生未來(lái)型信息。作業(yè)成本法以作業(yè)為立足點(diǎn)，通過(guò)分析作業(yè)間的鏈接關(guān)系可更好地解釋決策間的相互聯(lián)系與影響，為分析、掌握長(zhǎng)期戰(zhàn)略決策最相關(guān)信息 —— 長(zhǎng)期變動(dòng)成本創(chuàng)造條件。作業(yè)成本法從開(kāi)闊的視野研究投入與產(chǎn)出間的關(guān)系，追蹤資源消耗作業(yè)的動(dòng)態(tài)過(guò)程，從根源上對(duì)成本進(jìn)行控制，影響了執(zhí)行會(huì)計(jì)的上述組成部分。 作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)作業(yè)管理，重視成本發(fā)生的原因而不僅僅是成本本身。 特別是運(yùn)用作業(yè)成本法可按作業(yè)將原有責(zé)任中心細(xì)分若干個(gè)子中心，這樣，各部門(mén)將不可避免地出現(xiàn)同質(zhì)子中心，如部門(mén)的設(shè)備維護(hù)、質(zhì)量控制等作業(yè)中心。 作業(yè)成本 法關(guān)注成本發(fā)生的前因后果，強(qiáng)調(diào)產(chǎn)品的顧客驅(qū)動(dòng)，以是否增加顧客價(jià)值為標(biāo)準(zhǔn)，將作業(yè)區(qū)分為不增值作業(yè)及增值作業(yè)，將作業(yè)成本區(qū)分為不增值作業(yè)成本及增值作業(yè)成本。因此，增值作業(yè)成本為作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)消耗量與單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格的乘積，代表標(biāo)準(zhǔn)成本；而不增值作業(yè)成本代表不利的作業(yè)成本差 異。 2． 3作業(yè)成本法融合的先進(jìn)管理思想 作業(yè)管理 作業(yè)管理以顧客需求和顧客價(jià)值為著眼點(diǎn)，以消除遏制不增加顧客價(jià)值的作業(yè)為方向。過(guò)程分析有利于找出企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)中各個(gè)環(huán)節(jié)上的癥結(jié)，提高業(yè)務(wù)活動(dòng)各個(gè)環(huán)節(jié)的效率。其二，使企業(yè)整體成為多個(gè)局部的動(dòng)態(tài)有機(jī)結(jié)合，而不再是局部的簡(jiǎn)單總和，這有助于企業(yè)協(xié)調(diào)局部關(guān)系，實(shí)現(xiàn)整體最優(yōu)化和持續(xù)改善，也有 助于實(shí)現(xiàn)“業(yè)務(wù)的根本革新”。但是，作業(yè)成本法作為先進(jìn)成本計(jì)算方法、先進(jìn)管理方 法與先進(jìn)管第 6 頁(yè) 共 14 頁(yè) 6 理思想相統(tǒng)一的綜合管理體系，其應(yīng)用在很大程度上具有靈活性，并不絕對(duì)為環(huán)境條件所限制。此后，作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計(jì)可以按以下五個(gè)步驟進(jìn)行： 第一步，分析和確定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程消耗的資源 分析生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò) 程消耗的資源可以從賬目和預(yù)算科目入手，根據(jù)企業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)將賬目和預(yù)算科目進(jìn)行組合或分解，從而將消耗的資源重新分類。在作業(yè)認(rèn)定的同時(shí)，可以發(fā)現(xiàn)并消除一些不增值作業(yè)。作業(yè)鏈的描述可以以業(yè)務(wù)為導(dǎo)向，跟蹤資源耗費(fèi)向已認(rèn)定作業(yè)的轉(zhuǎn)移， 描述作業(yè)與作業(yè)以及作業(yè)與產(chǎn)品的聯(lián)系，如下圖所示： 作業(yè)鏈描述旨在明確作業(yè)間的鏈接關(guān)系，著眼于成本發(fā)生的前因后果，為成本控制和作業(yè)鏈重新構(gòu)建服務(wù)。 第四步 ，成本動(dòng)因的選擇 成本動(dòng)因的選擇分為兩個(gè)層次，一是根據(jù)作業(yè)對(duì)資源的消耗，選擇資源動(dòng)因；二是根據(jù)產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的消耗，選擇作業(yè)動(dòng)因。 企業(yè)設(shè)計(jì)并推行作業(yè)成本法時(shí)，應(yīng)注意以下三點(diǎn)： 1．認(rèn)識(shí)作業(yè)成本法的本質(zhì)與現(xiàn)行成本計(jì)算、管理方法的差異，設(shè)計(jì)作業(yè)成本系統(tǒng)妻從企業(yè)自身的特點(diǎn)和獨(dú)特需要出發(fā)。企業(yè)應(yīng)適應(yīng)買(mǎi)方市場(chǎng)的環(huán)境特點(diǎn)，深入開(kāi)展增值性分析、因果聯(lián)系分析，關(guān)注增值性及成本與產(chǎn)品服務(wù)、顧客的因果聯(lián)系，以高質(zhì)量、低成本、適銷(xiāo)對(duì)路的產(chǎn)品保證企業(yè)的生存和持續(xù)發(fā)展。根據(jù)這一結(jié)論，對(duì)那些產(chǎn)品規(guī)格特殊且無(wú)明顯市價(jià)規(guī)則、價(jià)格彈性也很低的產(chǎn)品，企業(yè)可以適當(dāng)提高售價(jià)，賺取高額利潤(rùn)；對(duì)那些產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的產(chǎn)品，企業(yè)可以適當(dāng)降低售價(jià)，擴(kuò)大市場(chǎng)占有率，賺取較高利潤(rùn)。 5．企業(yè)可根據(jù)導(dǎo)致成本發(fā)生的不同作業(yè)，采用多個(gè)分配標(biāo)準(zhǔn)分配間接成本，提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息，而不再局限于直接人 I或機(jī)器工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)。產(chǎn)品 X是三種產(chǎn)品中工藝最簡(jiǎn)單的一種，公司每年銷(xiāo)售 10000件；產(chǎn)品 Y工藝相對(duì)復(fù)雜一些，公司每年銷(xiāo)售 20xx0件，在三種產(chǎn)品中銷(xiāo)量最大；產(chǎn)品 Z 工藝最復(fù)雜，公司每年銷(xiāo)售 4000 件。 4． 1 傳統(tǒng)成本計(jì)算法 公司有關(guān)的成本資料如下： 產(chǎn)品 X 產(chǎn)品 Y 產(chǎn)品 Z 合計(jì) 產(chǎn)量（件） 10000 20xx0 4000 直接材料（元） 500000 1800000 80000 2380000 直接人工（元） 580000 1600000 160000 2360000 制造費(fèi)用（元） 3894000 年直接人工工時(shí)（小時(shí)） 30000 80000 8000 118000 在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下， ART公司以直接人工工時(shí)為基礎(chǔ)分配制造費(fèi)用如下： 產(chǎn)品 X 產(chǎn)品 Y 產(chǎn)品 Z 合計(jì) 年直接人工工時(shí) 30000 80000 8000 118000 分配率 3894000/118000＝ 33 制造費(fèi)用 990000 2640000 264000 3894000 采用傳統(tǒng)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本資料如下表所示： 產(chǎn)品 X 產(chǎn)品 Y 產(chǎn)品 Z 直接材料 500000 1800000 80000 直接人工 580000 1600000 160000 制造費(fèi)用 990000 2640000 264000 合計(jì) 2070000 6040000 504000 產(chǎn)量（件） 10000 20xx0 4000 單位產(chǎn)品成本 207 302 126 4． 2 公司的定價(jià)策略及產(chǎn)品銷(xiāo)售方面的困境 公司的定價(jià)策略 公司采用成本加成定價(jià)法作為定價(jià)策略，按照產(chǎn)品成本的 125％設(shè)定目標(biāo)售價(jià)，如下表所示： 產(chǎn)品 X 產(chǎn)品 Y 產(chǎn)品 Z 產(chǎn)品成本 目標(biāo)售價(jià)（產(chǎn)品成本 125％） 實(shí)際售價(jià) 產(chǎn)品銷(xiāo)售方面的困境 近幾年，公司在產(chǎn)品銷(xiāo)售方面出現(xiàn)了一些問(wèn)題。即使在 250元這一價(jià)格下，公司收到訂單依然很多，其他公司在產(chǎn)品 Z的市場(chǎng)上無(wú)力與公司競(jìng)爭(zhēng)。 4． 3作業(yè)成本計(jì)算法 1．管理人員經(jīng)過(guò)分析，認(rèn)定了公司發(fā)生的主要作業(yè)并將其劃分為幾個(gè)同質(zhì)作業(yè)成本庫(kù)，然后將間接費(fèi)用歸集到各作業(yè)成本庫(kù)中。如下表，根據(jù)作業(yè)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本，產(chǎn)品 Y的目標(biāo)售價(jià)應(yīng)是 ，公司原定 的目標(biāo)售價(jià)顯然是不合理的。如果售價(jià)不能提高或產(chǎn)品成本不能降低，公司應(yīng)考慮放棄生產(chǎn)產(chǎn)品 Z。管理人員對(duì)零件自制或外購(gòu)進(jìn)行了決策分析。因?yàn)樽灾撇顒e成本113820元，大于外購(gòu)差別成本 106000元，外購(gòu)零件可節(jié)約 7820元。 4． 7彈性預(yù)算 傳統(tǒng)方法下的彈性預(yù)算 編制彈性預(yù)算的方法是：對(duì)于直接材料和直接人工，以預(yù)算期內(nèi)多種可能完成的產(chǎn)量為基礎(chǔ)，分別乘以單位產(chǎn)品預(yù)計(jì)的直接材料成本、直接人工成本，得到基于不同生產(chǎn)水平的預(yù)算數(shù)。計(jì)算公式是： 彈性預(yù)算二單位作業(yè)成本 X作業(yè)量 +固定費(fèi)用預(yù)算總額 作業(yè)成本法下產(chǎn)品 X 的彈性預(yù)算如下： 項(xiàng)目 成本動(dòng)因 變動(dòng)費(fèi)用 固定費(fèi)用（元） 業(yè)務(wù)量及其成本 單位產(chǎn)品變動(dòng)成本（元） 業(yè)務(wù)量 成本（元） 業(yè)務(wù)量 成本（元） 直接材料 產(chǎn)量 50 10000 500000 15000 750000 直接人工 產(chǎn)量 60 10000 600000 15000 900000 裝配 機(jī)器小時(shí) 9500 267900 14250 401850 材料采購(gòu) 定單數(shù)量 10 1000 10000 20xx 20xx0 材料處理 材料移動(dòng) 60 800 48000 1600 96000 起動(dòng)準(zhǔn)備 準(zhǔn)備次數(shù) 1000 200 20xx 400 質(zhì)量控制 檢驗(yàn)小時(shí) 3500 73675 7000 147350 產(chǎn)品包裝 包裝次數(shù) 25 500 12500 1000 25000 工程處理 工程處理 時(shí)間 11000 192500 220xx 385000 管理 － 130000 130000 130000 合計(jì) 1834775 2855600 作業(yè)成本法下的彈性預(yù)算金額與傳統(tǒng)法下的彈性預(yù)算金額有很大的差異，預(yù)算金額不同意味著評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不同，直接影響業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和成本控制。