【文章內(nèi)容簡介】 不會涉及到過多的法律問題，只要納稅人具有一定準許遷移的手續(xù)就可以了。而贈與稅和遺產(chǎn)稅的有效躲避則需要一些技術和法律知識的支持。例如，向避稅地的或自由港的公司轉移贈與財產(chǎn)和遺產(chǎn)，然后再以避稅地或自由港公司的名義實現(xiàn)贈與和遺留等。 以居所搬移或移民方式實現(xiàn)避稅的居民必須使自己成為，至少在名義上、形式上成為“真正”移民。避免給政府一個虛假移民或部分遷移的印象。虛假移民是指納稅人為獲取某些收入和某些稅負上的好處，而進行的短期移民(例如遷移時間只有幾月或一二年)。對這種旨在回避納稅義務的移民，許多國家都有一定的相應限制措施。如荷蘭政府明確規(guī)定凡個人放棄荷蘭居所而移民國外，并在一個納稅期內(nèi)未在國外設置住所而回荷蘭的居民應屬荷蘭居民。在此期間發(fā)生的收入一律按荷蘭稅法納稅。其他國家雖在具體規(guī)定上與荷蘭不盡相同，但在基本出發(fā)點上是保持一致的。因此跨國避稅必須防止短期移民或虛假移民。所謂部分遷移是指遷移并未實現(xiàn)完全遷移，仍然與原居住國保留某些社會經(jīng)濟關系。假如在原居住國仍保留住所、保留銀行賬號、參與某些社會經(jīng)濟活動等。這些不徹底的遷移往往為政府留下課征的口實，使避稅破產(chǎn)。甚至，偷雞不成反蝕把米，冒雙重納稅的風險。 當個人被派到他國從事臨時性工作時，常?？梢韵硎苣承﹥?yōu)惠稅收待遇，提供這些優(yōu)惠的國家往往是根據(jù)這些被派出臨時性和非居住性決定優(yōu)惠內(nèi)容。有些國家對臨時性和非居住性的確定是這些人員在這些國家逗留的時間長短為標準，有些則是以是否擁有固定住所為標準。各國對臨時入境者和非居民提供的稅收優(yōu)惠很多，免稅項目占很大比重，如美國政府規(guī)定，凡外來者在美國居住期不超過三個月，對其所獲的收入免稅。又如巴基斯坦規(guī)定，凡在巴基斯坦居住期限少于九個月者一律免征有關收入所得稅。此外，還有一些國家對示有本國正式居民或公民身份的人一概稱為“臨時入境者”，這些人在被確定為“完全”的公民之前一概不負納稅義務。比如美國對居民實行綠卡制，未獲得綠卡者均為“臨時入境者”，美國稅法對“臨時入境者”并未規(guī)定任何納稅義務，所以凡以“臨時入境者”進入美國境內(nèi)的外國人可以不須對其在美國獲得收入納稅。三、人員非流動籌劃法 人員流動避稅法以其萬花筒般的變幻方式，在國際稅收的大舞臺上演出了一出出令各國稅務當局目不暇接的避稅劇。相形之下，人的非流動避稅法只不過是耍一些套路簡單的小把戲，主要是通過信托或其他受托協(xié)議來避稅。根據(jù)流動和非流動的概念對避稅方法加以正式系統(tǒng)的分類，特別是有助于分析外國信托或其他受托協(xié)議。這里的基本問題是最終所有人并不離開他的國家或實際移民出境，而是呆在本國不動。與此同時，指使別人在另一國為其創(chuàng)造一個媒介，通常是采取信托的形式，藉此來轉移部分所得或財產(chǎn)，造成法律形式上所得或財產(chǎn)與原所有人分離。此舉目的在于，在最終所有人的居住國避免就這部分所得或財產(chǎn)繳納所得稅或繼承稅和贈與稅。這種手法被稱為“虛設信托資產(chǎn)”，是避稅的典型活動之一。 借用信托形式轉移財產(chǎn)，造成法律形式上所得或財產(chǎn)與原所有人的分離，并且分離出的部分所得或財產(chǎn)仍受法律保護。如某個人擁有大量財產(chǎn)，而其居住國關于財產(chǎn)方面的稅收稅率較高，他便可以將其部分甚至全部財產(chǎn)轉移到某自由貿(mào)易區(qū)或避稅地的一信托公司。 在實際避稅活動中，除了信托形式以外，還有其他類似形式。例如，一國納稅義務人與某一銀行簽訂信托合約，該銀行受托替該納稅人收取利息。當該受托銀行所在國與支付利息者所在國簽有雙邊稅收協(xié)定時，按此條約規(guī)定，利息所得稅率享有優(yōu)惠待遇，則該納稅人即可獲得減免稅好處。比如，日本與美國簽有互惠雙邊稅收協(xié)定，日本銀行從美國居民手中獲取利息支付應納稅款可以減輕50％(美國規(guī)定利息利率為20％，日本銀行可以按10％收取，因而在就利息所得納稅時可以按10％利率享受優(yōu)惠待遇)。 在國際避稅中，利用低稅國的信托或其他受托協(xié)議進行納稅籌劃是很有實際和理論意義的做法。事實表明，利用居住時間及住所進行納稅籌劃有許多不便之處，耗資多且實效不一定很好、弄得不好會適得其反。因此，不如在海外中轉國或其他地方找一個具有居民身份的銀行來幫助處理業(yè)務，利用銀行居住國與借主和最終貸主雙方所在國簽訂的稅收協(xié)定，為雙方提供方便。四、流動與非流動結合法 跨國避稅法可以在不超過國家稅收管理權限的情況下實現(xiàn)的。非流動跨國避稅意味著過去一段時間處在流動狀態(tài)下的跨國避稅現(xiàn)在處于凝結和相對靜止狀態(tài)，這種凝結和靜止不是減少和削弱避稅活動而是為了更有效地實現(xiàn)跨國避稅。許多事實證明，流動——非流動——流動——非流動這種不斷的交叉與結合是實現(xiàn)跨國避稅的重要方式和途徑。 流動與非流動結合方式有四種，在這四種基礎形式之上還有可能派生出其他形式。這四種形式是(1)人員流動與資金流動；(2)人員流動與資金非流動；(3)人員非流動與資金流動；(4)人員非流動與資金非流動。 人與資金的流動是指自然人與法人連同其資金或所得來源的資產(chǎn)一同移居國外的行為。當納稅主體連同其收入來源或資產(chǎn)一并轉移到國外時，常常是為了達到完全避稅的目的(完全躲避納稅者本國的稅收)。如果一納稅人在國外短期經(jīng)營且雇員均擁有本國國籍，并且該納稅人在本國登記注冊，那么該納稅人盡管在外國經(jīng)營期間避開國內(nèi)某些流轉稅、財產(chǎn)稅，但在所得和利益方面就很難避開國內(nèi)的征稅要求。在這種情況下，只有徹底移居國外或符合納稅人本國有關豁免國內(nèi)稅的法律規(guī)定，才可免除其稅負。 一般來說，任何人的收入與資產(chǎn)，在移出國內(nèi)一般要服從稅收條約或協(xié)定的規(guī)定，或服從對非居民納稅人征稅規(guī)定。如德國有稱之為“展期的非居民納稅義務”，對移居到低稅區(qū)的前居民納稅人留下的收入來源和資產(chǎn)，德國財政部門將其視為仍屬于居民納稅人來對待，原稅照收不誤。如果在某個國家中，貨物、資本和人有充分自由的流動權，不受種種限制，就會為移居出境這種雙流動式避稅大開方便之門。 總之，要實現(xiàn)人員資金雙流動方式避稅的一個先決條件是納稅人及擁有的財產(chǎn)、資本等有充分或確定的流動自由，所受限制很少。在管理甚嚴，自由度不高的國家，這種避稅法幾乎沒有用武之地。 當納稅人游離于不同國家之間，而其財源和資產(chǎn)保留在某一國境內(nèi)，則構成人動資金不動的情況。這種方式的好處是：納稅人可將財物置于一低稅國或隔稅區(qū)，實行人財分離，同時納稅人可以將其活動安排在低消費區(qū)或低費用區(qū)（如香港居民將財產(chǎn)留在香港，而本人在大陸活動)。這樣，納稅人不僅可以獲得資金財產(chǎn)非活動的好處，而且可以獲得人員流動在稅負上的好處。例如，一部分自然人移居到國外，但仍在原移出國工作。于是，他就可以避開原移出國的部分稅收管轄。特別是當避開這部分稅負十分重要時，這種作法更加有效。當然，這種避稅方法適用范圍小，只有當納稅人可能選擇低稅住宅區(qū)和低稅財源地的才可能使用。 人員非流動與資金的流動避稅法，人員與資金非流動避稅法一般－多適用于跨國公司，很少被個人應用，這里就不再贅述。五、避免雙重征稅籌劃法 稅收管轄權是指一國政府行使的征稅權力。它是一國主權的重要組成部分。對這個權力，國際上沒有統(tǒng)一的規(guī)定，各國所確定的稅收管轄權一般有兩種：一種是按屬地原則確立的稅收管轄權，即凡是發(fā)生在本國領土內(nèi)的收入來源，無論是本國的還是外國企業(yè)或居民都要征稅。另一種是按屬人原則確立的稅收管轄權，即凡是屬于本國的公民或居住在本國的居民，其收入無論來自國內(nèi)國外，都要征稅。 不同的稅收管轄權，對不同經(jīng)濟條件的財產(chǎn)權利益有著不同的影響。在當今世界上，絕大多數(shù)國家為了維護本國的財產(chǎn)權利益，都同時實行兩種稅收管轄權，只是具體的側重點有所不同。國際雙重征稅是指兩個或兩個以上的國家，對同一跨國納稅人的同一項跨國所得進行重復的課稅，其原因是當今世界上大多數(shù)國家都同時行使兩種稅收管轄權的結果。 雙重稅負的產(chǎn)生，導致一系列消極后果；從微觀看，刺激了避稅活動；減少了投資人再投資的能力；削弱了納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營中的地位等等。從宏觀上看，它阻礙了國際間資金、技術、文化等的交流，阻礙了各國經(jīng)濟的合作與發(fā)展，也不利于發(fā)展中國家的經(jīng)濟開發(fā)。因此，消除國際間雙重征稅是跨國納稅人和稅收當局共同的課題。 免稅法又稱豁免法，是避免國際重復征稅的基本方法之一。這種方法是采用綜合所得稅制(這是一種將納稅人的所有收入?yún)R總統(tǒng)一征稅的一種制度)的國家或行使居民居住管轄權的國家對本國法人、自然人，在國外因從事投資、經(jīng)營活動而取得的收入予以免稅，避免對本國納稅人的國外收入重復征稅。免稅法一般是一國政府為鼓勵本國資本輸出或其他目的而采取的一種避免雙重課稅的方法。對跨國避稅人來說，這種方法是其從低稅區(qū)、避稅地獲取收入自由匯回本國，而又可享受免除國內(nèi)稅的重要途徑。因為在采用這種方法的國家里，國外收入凡已經(jīng)經(jīng)過稅收處理(包括國外免稅及各種稅收優(yōu)惠處理)，本國政府一律視同在國外已納稅而給予國內(nèi)稅免除。 抵免法是當今國際上最為流行的避免國際重復征稅的方法。實行抵免法的國家在向本國居民或公民征收所得稅時，準許他們將在國外向外國政府繳納的所得稅稅額，從應向本國繳納的所得稅稅額中扣除，以達到避免重復課稅的目的。由于抵免法的實質是使本國跨國納稅人仍按本國標準納稅(只有當本國納稅人的外國收入所納外國稅收標準超過本國稅率標準時才免于征稅)，因此給跨國納稅人避稅帶來了一定困難。但是這并不是說在實行抵免法的國家里，跨國避稅不可能，而是要求在這種情況下運用一些技巧和提高操作水平。 扣除法是一個國家對其居民來自世界范圍的所得征稅時，允許居民將已向外國政府繳納的所得稅額作為費用在應稅總所得中予以扣除，稅后余額匯人本國依本國適用稅率繳稅。經(jīng)扣除法避免國際重復征稅的效果并不理想，而且這種方法對跨國避稅是不適宜的。 減免法是一種允許本國跨國納稅人已納外國所得稅的國外收入按低于本國的正常稅率納稅即按特別優(yōu)惠稅率征收國內(nèi)稅的方法。這種方法的特點是，跨國納稅人在國外經(jīng)過稅收處理的收入所得匯人本國后，本國政府再以比本國正常稅率低的標準向其再次征稅。例如，比利時國內(nèi)幾種所得稅的特別優(yōu)惠稅率是它正常稅率的1／5。這種方法對跨國納稅人來說是一種有條件的避稅途徑。所謂有條件是指當跨國納稅人海外所得來源國稅率明顯低于本國，而該納稅人母國共同定有稅收減免又特別優(yōu)惠時，納稅者可以獲得實際納稅少于母國同等收入的納稅金額。 當然，現(xiàn)實情況是很復雜的，納稅人可以不同國家的不同稅收政策來確定自己的籌劃方法，以達到節(jié)省稅款的目的。六、利用政策籌劃法 我國稅法給予外籍人員很多優(yōu)惠政策，充分利用這些稅收優(yōu)惠，可以給納稅人帶來相當?shù)亩愂战?jīng)濟效益。 政策之一：外交人員免稅政策 《中華人民共和國個人所得稅法》第四條規(guī)定，依照我國有關法律規(guī)定應予免稅的各國駐華使館、領事館的外交代表、領事官員和其他人員的所得以及中國政府參加的國際公約、簽訂的協(xié)議中規(guī)定免稅的所得免征個人所得稅。相應實施條例第十五條對此進行了說明。根據(jù)財政部發(fā)財稅字(1981)185號文件，各國駐華使、領館內(nèi)的其他人員的薪金所得的免稅，應當以該國對中國駐該國使、領館內(nèi)的其他人員給予同等待遇為限。根據(jù)維也納外交關系公約和維也納領事關系公約，對使領館內(nèi)的其他人員(行政、技術人員、服務人員及家屬)，除派遣國在接受國所雇人員之外，均免征個人所得稅。 政策之二：外籍專家的免稅政策 根據(jù)財政部、國家稅務總局發(fā)財稅字(1994)020號文件第九條規(guī)定，凡符合下列條件之一的外籍專家取得的工資、薪金所得可免征個人所得稅： 1．根據(jù)世界銀行專項貸款協(xié)議由世界銀行直接派往我國工作的外國專家； 2．聯(lián)合國組織直接派往我國工作的專家； 3．為聯(lián)合國援助項目來華工作的專家； 4．援助國派往我國專為該國無償援助項目工作的專家； 5．根據(jù)兩國政府簽訂文化交流項目來華工作兩年以內(nèi)的文教專家，其工資、薪金所得由該國負擔的； 6．根據(jù)我國大專院校國際交流項目來華工作兩年以內(nèi)的文教專家，其工資、薪金所得由該國負擔的； 7．通過民間科研協(xié)定來華工作的專家，其工資、薪金所得由該國政府機構負擔的。 對上述人員，國家稅務總局國稅函(1996)417號文件作出明確規(guī)定： 世界銀行或聯(lián)合國“直接派往”是指世界銀行或聯(lián)合國組織直接與該專家簽訂提供技術服務的協(xié)議或與該專家的雇主簽訂技術服務協(xié)議，并指定該專家為有關項目提供技術服務，由世界銀行或聯(lián)合國支付該外國專家的工資、薪金報酬。該外國專家辦理上述免稅時，應提供其與世界銀行簽訂的有關合同和其工資薪金所得由世界銀行或聯(lián)合國組織支付、負擔的證明。 聯(lián)合國組織是指聯(lián)合國的有關組織，包括聯(lián)合國開發(fā)計劃署、聯(lián)合國人口活動基金會、聯(lián)合國兒童基金會、聯(lián)合國技術合作部、聯(lián)合國工業(yè)發(fā)展組織、聯(lián)合國糧農(nóng)組織、世界糧食計劃署、世界衛(wèi)生組織、世界氣象組織、聯(lián)合國教科文組織等。 除上述由世界銀行或聯(lián)合國組織直接派往中國工作的外國專家以外，其他外國專家從事與世界銀行貸款項目有關的技術服務所取得的工資、薪金所得或勞務報酬所得，均應依法征收個人所得稅。 政策之三：外籍人員免稅規(guī)定 國家稅務總局國稅發(fā)[1997]54號文件規(guī)定，外籍個人取得的下列補貼免稅，并具體確定了免稅的范圍； (一)對外籍個人以非現(xiàn)金形式或實報實銷形式取得的合理的住房補貼、伙食補貼和洗衣費免征個人所得，應由納稅人在初次取得上述補貼或上述補貼數(shù)額、支付方式發(fā)生變化的月份的次月進行工資、薪金所得納稅申報時，向主管稅務機關提供上述補貼的有效憑證，由主管稅務機關核準確認免稅。 (二)對外籍個人因到中國任職或離職，以實報實銷形式取得的搬遷費收入免征個人所得稅，應由納稅人提供有效憑證，由主管稅務機關審核認定，就其合理的部分免稅。外商投資企業(yè)和外國企業(yè)在中國境內(nèi)的機構、場所，以搬遷費名義每月或定期向其外籍雇員支付的費用，應計入工資薪金所得征收個人所得稅。 (三)對外籍個人按合理標準取得的境內(nèi)、外出差補貼免征個人所得稅，應由納稅人提供出差的交通費、住宿費憑證(復印件)或企業(yè)安排出差的有關計劃，由主管稅務機關確認免稅。 (四)對外籍個人取得的探親費免征個人所得稅，應由納稅人提供探親的交通支出憑證(復印件)，由主管稅務機關審核，對其實際用于本人探親，且每年探親的次數(shù)