【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 統(tǒng)一的綜合管理體系，其應(yīng)用在很大程度上具有靈活性，并不絕對(duì)為環(huán)境條件所限制。普通企業(yè)可以應(yīng)用作業(yè)成本法的先進(jìn)管理思想改善企業(yè)管理，還可根據(jù)實(shí)際需要部分應(yīng)用作業(yè)成本法作為一種輔助手段。3．1作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計(jì)框架設(shè)計(jì)框架設(shè)計(jì)階段的任務(wù)是明確作業(yè)成本系統(tǒng)的特征，為此必須解決以下幾個(gè)問(wèn)題： (1)現(xiàn)有會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的特點(diǎn)如何，能否提供作業(yè)成本法所需的原始信息？若不能，是改進(jìn)現(xiàn)有會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)還是作業(yè)成本信息獨(dú)成體系? (2)要求相對(duì)準(zhǔn)確還是高度精確的成本信息? (3)初始設(shè)計(jì)復(fù)雜化還是初始設(shè)計(jì)簡(jiǎn)易化，應(yīng)用過(guò)程中逐漸完善? 2．作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計(jì) 作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計(jì)需要企業(yè)內(nèi)部各方面的協(xié)同努力，因此在設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)作業(yè)成本系統(tǒng)之前，必須使企業(yè)組織內(nèi)部對(duì)作業(yè)成本系統(tǒng)有相當(dāng)程度的理解和認(rèn)同，明確作業(yè)成本系統(tǒng)的兩個(gè)基本目的：(1)計(jì)算成本；(2)為日常成本控制和企業(yè)的持續(xù)改進(jìn)提供信息支持?？梢哉f(shuō)，作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計(jì)是成本分配觀和過(guò)程分析觀的綜合。此后，作業(yè)成本系統(tǒng)的設(shè)計(jì)可以按以下五個(gè)步驟進(jìn)行： 第一步，分析和確定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程消耗的資源 分析生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程消耗的資源可以從賬目和預(yù)算科目入手，根據(jù)企業(yè)的業(yè)務(wù)特點(diǎn)將賬目和預(yù)算科目進(jìn)行組合或分解，從而將消耗的資源重新分類(lèi)。 第二步，作業(yè)的認(rèn)定與整合 由于企業(yè)的原有部門(mén)往往已將同類(lèi)或相關(guān)的作業(yè)歸并在一起，作業(yè)的認(rèn)定可以從組織框圖開(kāi)始，細(xì)分并描述原有各部門(mén)所包含的作業(yè)。這——階段中一種有用的方法是詢(xún)問(wèn)部門(mén)經(jīng)理或車(chē)間主任使用每個(gè)部門(mén)工作人員的目的。當(dāng)所有工作人員的工作時(shí)間被充分分析后，可以肯定列示的作業(yè)是完整無(wú)缺了。在作業(yè)認(rèn)定的同時(shí)，可以發(fā)現(xiàn)并消除一些不增值作業(yè)。 作業(yè)認(rèn)定完成后，根據(jù)管理上的要求，打破部門(mén)界限，對(duì)同質(zhì)的作業(yè)進(jìn)行作業(yè)整合。整合時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題有： (1)作業(yè)整合應(yīng)粗細(xì)得當(dāng)，以保證成本控制和各種作業(yè)成本信息的分類(lèi)組合，如：按產(chǎn)品、按顧客的組合； (2)整合在一起的作業(yè)不但要有同質(zhì)性，而且要屬于同一層次； (3)關(guān)注作業(yè)在成本上的重要性，將重要的作業(yè)單獨(dú)列示，次要的作業(yè)合并列示。 第三步，作業(yè)鏈的描述根據(jù)過(guò)程分析觀，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)就是一系列作業(yè)由此及彼，由內(nèi)及外推移而形成的作業(yè)鏈。作業(yè)鏈的描述可以以業(yè)務(wù)為導(dǎo)向，跟蹤資源耗費(fèi)向已認(rèn)定作業(yè)的轉(zhuǎn)移，描述作業(yè)與作業(yè)以及作業(yè)與產(chǎn)品的聯(lián)系，如下圖所示：作業(yè)D作業(yè)A作業(yè)B作業(yè)C作業(yè)G作業(yè)F作業(yè)H作業(yè)E作業(yè)J作業(yè)I產(chǎn)品1產(chǎn)品2 作業(yè)鏈描述旨在明確作業(yè)間的鏈接關(guān)系，著眼于成本發(fā)生的前因后果，為成本控制和作業(yè)鏈重新構(gòu)建服務(wù)。作業(yè)鏈的描述過(guò)程中會(huì)發(fā)生作業(yè)鏈中斷現(xiàn)象，這往往是由不增值作業(yè)造成的，如圖中的作業(yè)H就是不增值作業(yè)，盡可能避免或消除不增值作業(yè)是改進(jìn)管理的方向。作業(yè)鏈的描述過(guò)程也是現(xiàn)有作業(yè)鏈的修正過(guò)程。作業(yè)鏈的描述重在為作業(yè)管理服務(wù)，同時(shí)它也在一定程度上為作業(yè)成本計(jì)算提供了輔助性思路。 第四步，成本動(dòng)因的選擇 成本動(dòng)因的選擇分為兩個(gè)層次，一是根據(jù)作業(yè)對(duì)資源的消耗，選擇資源動(dòng)因；二是根據(jù)產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的消耗，選擇作業(yè)動(dòng)因。作業(yè)鏈的描述為成本動(dòng)因的選擇提供了依據(jù)和思路。確定成本動(dòng)因時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題是： (1)與作業(yè)對(duì)資源、產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的實(shí)際消耗密切相關(guān)； (2)盡可能在保證上述相關(guān)性的前提下，選擇易于計(jì)量或有現(xiàn)成計(jì)量記錄的成本動(dòng)因； (3)有助于控制成本和激勵(lì)業(yè)績(jī)的改進(jìn)； 第五步，設(shè)置作業(yè)成本庫(kù)，建立作業(yè)成本計(jì)算的兩階段分配體系 設(shè)置作業(yè)成本庫(kù)要考慮作業(yè)鏈所描述的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的特點(diǎn)，并特別注重作業(yè)成本庫(kù)的同質(zhì)性，注重對(duì)成本動(dòng)因的選擇，否則會(huì)導(dǎo)致成本分配的扭曲。這一步驟的工作要以成本效益原則為指導(dǎo)。 企業(yè)設(shè)計(jì)并推行作業(yè)成本法時(shí)，應(yīng)注意以下三點(diǎn)： 1．認(rèn)識(shí)作業(yè)成本法的本質(zhì)與現(xiàn)行成本計(jì)算、管理方法的差異，設(shè)計(jì)作業(yè)成本系統(tǒng)妻從企業(yè)自身的特點(diǎn)和獨(dú)特需要出發(fā)。 2．認(rèn)識(shí)到作業(yè)成本法也存在局限性，主要是作業(yè)的確認(rèn)和成本動(dòng)因的選擇并不總是客觀的和可驗(yàn)證的，因此它不是能滿(mǎn)足所有成本信息需要的面面俱到的系統(tǒng)。 3．作業(yè)成本系統(tǒng)設(shè)計(jì)完成后，仍需進(jìn)行有效的監(jiān)督與管理，并在實(shí)施中不斷改進(jìn)完善，否則將前功盡棄。3． 2作業(yè)成本法的靈活應(yīng)用應(yīng)用作業(yè)管理思想。企業(yè)應(yīng)適應(yīng)買(mǎi)方市場(chǎng)的環(huán)境特點(diǎn)，深入開(kāi)展增值性分析、因果聯(lián)系分析，關(guān)注增值性及成本與產(chǎn)品服務(wù)、顧客的因果聯(lián)系，以高質(zhì)量、低成本、適銷(xiāo)對(duì)路的產(chǎn)品保證企業(yè)的生存和持續(xù)發(fā)展。2．應(yīng)用過(guò)程分析思想。企業(yè)應(yīng)著眼于成本發(fā)生的前因后果與整體最優(yōu)化，一方面重視產(chǎn)品開(kāi)發(fā)和設(shè)計(jì)的管理，關(guān)注新產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)，不斷改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計(jì)和工藝設(shè)計(jì)，使資源配置更為合理、有效；另一方面關(guān)注銷(xiāo)售、售后服務(wù)等非生產(chǎn)環(huán)節(jié)發(fā)生的作業(yè)成本。 3．傳統(tǒng)成本法下，產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品成本往往高于其實(shí)際發(fā)生成本；產(chǎn)量低、復(fù)雜程度高的產(chǎn)品成本往往低于其實(shí)際發(fā)生成本。根據(jù)這一結(jié)論，對(duì)那些產(chǎn)品規(guī)格特殊且無(wú)明顯市價(jià)規(guī)則、價(jià)格彈性也很低的產(chǎn)品，企業(yè)可以適當(dāng)提高售價(jià)，賺取高額利潤(rùn)；對(duì)那些產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的產(chǎn)品，企業(yè)可以適當(dāng)降低售價(jià)，擴(kuò)大市場(chǎng)占有率，賺取較高利潤(rùn)。 4．企業(yè)參照市場(chǎng)、行業(yè)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等相關(guān)信息發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)成本法提供的產(chǎn)品成本信息不夠準(zhǔn)確，影響到企業(yè)決策的正確性時(shí)，可以部分地采用作業(yè)成本法重新計(jì)算產(chǎn)品成本。 例如，企業(yè)產(chǎn)量較高的某類(lèi)產(chǎn)品的定價(jià)如果出乎意料地高于市場(chǎng)價(jià)格或競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的同類(lèi)產(chǎn)品價(jià)格，則有可能是傳統(tǒng)成本計(jì)算高估了產(chǎn)量高、復(fù)雜程度低的產(chǎn)品成本。 又如，兩類(lèi)產(chǎn)品的工藝復(fù)雜程度相差很大，但會(huì)計(jì)資料卻顯示二者的產(chǎn)品成本相近，這也可能是傳統(tǒng)成本計(jì)算低估了工藝復(fù)雜、產(chǎn)量低的產(chǎn)品成本；高估了工藝簡(jiǎn)單、產(chǎn)量高的產(chǎn)品成本所致。 5．企業(yè)可根據(jù)導(dǎo)致成本發(fā)生的不同作業(yè)，采用多個(gè)分配標(biāo)準(zhǔn)分配間接成本，提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息，而不再局限于直接人I或機(jī)器工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)。 6．對(duì)于相對(duì)重要或者管理難度大的部門(mén)，企業(yè)可以局部使用作業(yè)成本法，立足于作業(yè)層次進(jìn)行管理，充分利用非財(cái)務(wù)信息，結(jié)合財(cái)務(wù)信息進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與考核。7．受環(huán)境變化影響較大的企業(yè)，可以對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程進(jìn)行經(jīng)常性的作業(yè)分析和過(guò)程分析，進(jìn)行作業(yè)鏈、價(jià)值鏈管理，在變化的環(huán)境中實(shí)現(xiàn)局部或整體的優(yōu)化組合。第四部分 作業(yè)成本法實(shí)例ART公司生產(chǎn)三種電子產(chǎn)品，分別是產(chǎn)品X、產(chǎn)品Y、產(chǎn)品Z。產(chǎn)品X是三種產(chǎn)品中工藝最簡(jiǎn)單的一種，公司每年銷(xiāo)售10000件；產(chǎn)品Y工藝相對(duì)復(fù)雜一些，公司每年銷(xiāo)售20000件，在三種產(chǎn)品中銷(xiāo)量最大；產(chǎn)品Z工藝最復(fù)雜，公司每年銷(xiāo)售4000件。公司設(shè)有一個(gè)生產(chǎn)車(chē)間，主要工序包括零部件排序準(zhǔn)備、自動(dòng)插件、手工插件、壓焊、技術(shù)沖洗及烘干、質(zhì)量檢測(cè)和包裝。原材料和零部件均外購(gòu)。ART公司一直采用傳統(tǒng)成本計(jì)算法計(jì)算產(chǎn)品成本。4． 1傳統(tǒng)成本計(jì)算法公司有關(guān)的成本資料如下：產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z合計(jì)產(chǎn)量（件）10000200004000直接材料（元）5000001800000800002380000直接人工（元）58000016000001600002360000制造費(fèi)用（元）3894000年直接人工工時(shí)（小時(shí)）30000800008000118000在傳統(tǒng)成本計(jì)算法下，ART公司以直接人工工時(shí)為基礎(chǔ)分配制造費(fèi)用如下：產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z合計(jì)年直接人工工時(shí)30000800008000118000分配率3894000/118000＝33制造費(fèi)用99000026400002640003894000采用傳統(tǒng)成本法計(jì)算的產(chǎn)品成本資料如下表所示：產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z直接材料500000180000080000直接人工5800001600000160000制造費(fèi)用9900002640000264000合計(jì)20700006040000504000產(chǎn)量（件）10000200004000單位產(chǎn)品成本2073021264． 2公司的定價(jià)策略及產(chǎn)品銷(xiāo)售方面的困境公司的定價(jià)策略公司采用成本加成定價(jià)法作為定價(jià)策略，按照產(chǎn)品成本的125％設(shè)定目標(biāo)售價(jià)，如下表所示：產(chǎn)品X產(chǎn)品Y產(chǎn)品Z產(chǎn)品成本目標(biāo)售價(jià)（產(chǎn)品成本125％）實(shí)際售價(jià) 產(chǎn)品銷(xiāo)售方面的困境 近幾年，公司在產(chǎn)品銷(xiāo)售方面出現(xiàn)了一些問(wèn)題。產(chǎn)品X按照目標(biāo)售價(jià)正常出售。但來(lái)自外國(guó)公司的競(jìng)爭(zhēng)迫使公司將產(chǎn)品Y的實(shí)際售價(jià)降低到328元