【文章內(nèi)容簡介】 動因數(shù)量確定后，根據(jù)歷史單位動因成本就可對 未來成本進行推測。在為產(chǎn)品定 價預(yù)測成本時，無論客戶的需求如何變化，只要把客戶的需求分解為相應(yīng)的作業(yè)，即可預(yù)測出產(chǎn)品的成本。為優(yōu)化路由而進行的成本測算同樣如此。只要在公司 網(wǎng)絡(luò) 可覆蓋范圍之內(nèi)，確定了物流的起始地、中轉(zhuǎn)地和目的地，不同路由的成本都可得到預(yù)測。這樣一來，運營部門可以根據(jù)成本信息，結(jié)合其他方面的考慮選擇最優(yōu)的派送路徑，節(jié)約成本，利用剩余的資源為企業(yè)創(chuàng)造更多的價值。（見圖 圖 4） 圖 3：多維度成本核算查詢示意 圖 4：沉淀成本查詢 3．為企業(yè)提供分支機構(gòu)間的成本結(jié)算支持 引入作業(yè)成本法后，各個 作業(yè)點的成本可以按作業(yè)進行分解，以項目或路線為主線就可以把整個系統(tǒng)屬于該項目或路線的成本歸集起來。通過這種成本 歸集，把屬于該產(chǎn)品的取貨站點的成本、周轉(zhuǎn)站點的成本和配送站點的成本加總在一起，形成了產(chǎn)品的完整成本。這解決了某一站點收取快運收入，而另外的站點承 擔(dān)快運成本的不合理現(xiàn)象，即解決了機構(gòu)內(nèi)部成本回歸難的問題。同時，也為對不同產(chǎn)品的盈利性分析提供了數(shù)據(jù)支持，幫助企業(yè)管理層對產(chǎn)品進行管理及市場決 策。（見圖 5） 圖 5：路線成本 至此，作業(yè)成本法的實施取得了階段性的成功。在推進作業(yè)成本法的過程中實施小組也遇到許多的困難，在此總結(jié)如下，以供同行在推進作業(yè)成本法時參考： 1．切忌過分求全而舍本逐末 在實施初期，如果過于追求 信息 的 精確，反倒會導(dǎo)致系統(tǒng)無法得以實施。最好的方法是，邊實 施，邊調(diào)整，邊改進。也就是說，企業(yè)在推行作業(yè)成本法的過程中，始終要有一個明確的目標作為指引， 必須作好準確性和復(fù)雜程度之間的權(quán)衡，根據(jù)既定的目標做出成本信息精確程度的選擇。成本信息越細致精確，作業(yè)成本系統(tǒng)就會越復(fù)雜，為此搭建和維護系統(tǒng)所需 的成本也就越高。如果控制成本的做法反而加大了成本就得不償失了。 2．基于成本管理優(yōu)化企業(yè)流程 管理本身是一個動態(tài)的過程，成本管理也不可能例外。公司管理層多年的管理經(jīng)驗告訴他們：作業(yè)成本法的應(yīng)用給公司帶來了新的氣象，但是要想從根本上優(yōu)化企業(yè)資源、提高企業(yè)的運 營效率還需要根據(jù)成本控制的要求對企業(yè)業(yè)務(wù)流程進行大的調(diào)整，將改革進行到底。 作業(yè)成本管理優(yōu)化流程 作業(yè)成本法不僅僅是一種成本核算和分析方法，應(yīng)用作業(yè)成本法進行管理的過程本身，就是對企業(yè)既有的管理方式進行大的調(diào)整的過程，它對于從根本 上優(yōu)化企業(yè)資源、提高企業(yè)的運營效率會起到很大的支持作用。在 ABC 基礎(chǔ)之上的以作業(yè)成本確認和計量為手段的流程管理思想 ——作業(yè)成本管理 （ Activity Based Costing Management ，簡稱 ABCM）可以幫助企業(yè)利用作業(yè)成本分析的成果對管理流程進 行優(yōu)化提升。 作業(yè)成本管理是一項新的管理方法，在企業(yè)的內(nèi)部改進和價值評估方面具有重要的作用。它是利用作業(yè)成本法提供的核算信息，面向全流程的系統(tǒng)化、動態(tài)化和前瞻性的成本控制方法。 作業(yè)成本管理把管理的重心深入到作業(yè)層次上，包括了作業(yè)的管理、分析和改進。在ABCM 體系下，可以真正使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者的焦點從傳統(tǒng)的 “產(chǎn)品或服務(wù) ”轉(zhuǎn)移到 “作業(yè) ”上來，使他們清楚地認識到哪些流程是增值的流程，哪些不是；哪些是關(guān)鍵流程，哪些是非關(guān)鍵流程。從這個意義上， ABCM與一切追求流程化、標準 化、客戶化的物流管理是殊途 同歸的。（諾亞舟咨詢） 在具體的流程和作業(yè)分析中， ABCM 應(yīng)用的是一種根據(jù)作業(yè)增值屬性分類的方法，把作業(yè)分為增值作業(yè) (Valueadded Activity)，即能增加顧客價值的作業(yè)；和非增值作業(yè) (Non Valueadded Activity)，即不能增加顧客價值的作業(yè)。利用作業(yè)成本法計算的精確成本信息改進作業(yè)，消除無增值作業(yè)，提高效率，降低成本，并依據(jù)對作業(yè)的評價結(jié) 果改進企業(yè)；剖析作業(yè)的完成及其耗費的資源情況，同時考慮技術(shù)因素與經(jīng)濟因素，動態(tài)中改變作業(yè)方式，并重新對資源進行配置；對價值鏈和 作業(yè)鏈分析中進行動 態(tài)改進，結(jié)合企業(yè)微觀視野和行業(yè)宏觀視野，向理想作業(yè)流程靠攏。 總之，進行作業(yè)成本管理不僅限于對作業(yè)流程細枝末節(jié)的修補，推進企業(yè)流程再造實現(xiàn)質(zhì)的飛躍才是根本的目標。 久凌公司繼續(xù)按照作業(yè)成本法進行有序的成本核算，同時積極推進改革，將方法上升到作業(yè)成本管理的層次。通過將實際資源成本與標準資源成本的對 比，了解到了資源能力的利用情況和資源的運營維護成本。對于利用率低且運營維護成本高的資源，公司根據(jù)具體情況采取更新策略或?qū)で筇岣邩I(yè)務(wù)量的措施降低資 源的購置和運營成本；對于超負荷運轉(zhuǎn)的資源 ，企業(yè)通過購置或租用的方式增加產(chǎn)量，消除影響正常生產(chǎn)的資源瓶頸。通過實際作業(yè)成本與標準作業(yè)成本的對比，作 業(yè)的效率得到了改進和提高，為企業(yè)節(jié)約了資源，增加了企業(yè)的價值。 作業(yè)成本管理帶來的新變化使久凌公司在不遠的 未來 以 “低成本、高質(zhì)量的服務(wù) ”立足于物流行業(yè)的愿景有了現(xiàn)實的基礎(chǔ)。 “作業(yè) ”牽引的流程再造 在久凌公司通過引入作業(yè)成本法改進成本管理，進而推進了整 個企業(yè)流程的再造，最終實現(xiàn)了企業(yè)價值的提升。從財務(wù)工作的角度看，今天的財務(wù)部門 完全可以憑借其專業(yè)優(yōu)勢，通過與業(yè)務(wù)部門的深度融合，在企業(yè)的運營和價值創(chuàng)造中充當了不可替代的角色。我們簡單總結(jié)了以下幾點希望對財務(wù)人士有所幫助： 1．財務(wù)部門可以運用管理會計的理論和方法，與業(yè)務(wù)部門合作，運用財務(wù)視角，幫助企業(yè)重新審視業(yè)務(wù)運營過程。 2．通過應(yīng)用 ABC，財務(wù)部門可以支持優(yōu)化企業(yè)資源、提高企業(yè)的運營效率，如案例中描述的通過向決策部門提供不同維度的運營信息，協(xié)助運營部門制定合理的價格、最優(yōu)路由的選擇、客 戶管理等手段，從而完善了公司的管理職能。 3．引入 ABCM 之后，財務(wù)部門工作內(nèi)容的范圍需要擴大，財務(wù)人員需要與業(yè)務(wù)部門一同參與對企業(yè)資源配置的調(diào)整，優(yōu)化作業(yè)流程的工作。 一、東風(fēng)汽車股份公司目前成本管理狀況 （一）企業(yè)成本管理手段落后，成本信息失真嚴重 在成本控制和管理方面，仍局限于傳統(tǒng)成本管理觀念，認為成本管理就是管產(chǎn)品生產(chǎn)成本，只注重產(chǎn)品生產(chǎn)過程的成本管理，忽視對生產(chǎn)經(jīng)營全過程的成本管理；同 時，成本管理的方法落后于市場經(jīng)濟的要求，企業(yè)長期偏重于成本的事后核算，忽視事前，事中的 成本預(yù)測，計劃和成本控制，加上企業(yè)財會人員素質(zhì)不高，先進的 成本管理方法和手段在企業(yè)中應(yīng)用非常少。 （二） 成本核算方法落后 公司主要采用傳統(tǒng)的標準成本法進行核算，計算各產(chǎn)品制造成本，并以此為基礎(chǔ)進行產(chǎn)品盈利能力分析。 二、作業(yè)成本管理問題的提出 隨汽車制造行業(yè)的競爭者增多，汽車生產(chǎn)商之間的競爭變得異常激烈，汽車產(chǎn)品的價格也不斷下降，汽車行業(yè)盈利水平逐漸降低，部分產(chǎn)品已經(jīng)處于保本點水平，而 管理者要求的分產(chǎn)品盈利能力尤其是成本分析不能及時準確核算。此時，汽車產(chǎn)品已經(jīng)從單純的 生產(chǎn)過程轉(zhuǎn)向生產(chǎn)和經(jīng)營過程，一方面，產(chǎn)品品種多達 200 個，且 經(jīng)常變化，消耗物料品種達上萬種，工時或機器臺時在各生產(chǎn)車間很難精確界定，傳統(tǒng)成本核算無法準確核算成本，也無法為企業(yè)生產(chǎn)決策提供準確的成本數(shù)據(jù)；另 一方面，企業(yè)中的行政管理、研究開發(fā)、物流、采購供應(yīng)、營銷推廣和公關(guān)宣傳等非生產(chǎn)性活動大大增加，由此發(fā)生的間接成本在總成本中所占的比重不斷提高，而 此類成本在傳統(tǒng)成本法下又同樣難以進行合理的分配；再一方面隨著社會分工得精細，本公司的部分半成品或在制品也直接對外出售，要求對半成品或在制品的成本 進行核算才能 制定營銷價格；隨著管理工作的逐步深入，貫穿全員成本管理，公司基層管理部門要求對作業(yè)中心、班組及個人就成本項目進行業(yè)績評價，這要求必須 有以按作業(yè)核算的成本數(shù)據(jù)作參考制定目標成本。如此一來，以直接人工為基礎(chǔ)來分配間接制造費用和非生產(chǎn)成本的傳統(tǒng)成本法變得不適用，公司必須尋找其他更為 合理的成本核算和成本管理方法。經(jīng)調(diào)研分析選定實施作業(yè)成本法。 三、作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車股份公司的應(yīng)用 （一）作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車股份公司的應(yīng)用階段： 1．以車架作業(yè)部為試點進行作業(yè)成本管理的試用階段； 2．對車架作業(yè)部的作業(yè)成本管理分析與考評； 3．完善作業(yè)成本管理在東風(fēng)汽車股份公司推廣應(yīng)用的計劃； 4．建立責(zé)任成本中心，以責(zé)任成本中心為對象推行作業(yè)成本管理； 5．構(gòu)建以戰(zhàn)略成本管理理念為指導(dǎo)，以預(yù)算成本為標準成本，作業(yè)成本與責(zé)任成本相結(jié)合，成本管理與價值管理相結(jié)合，成本中心與利潤中心相統(tǒng)一的新型成本管理體系。 （二）車架作業(yè)部推行 ABC的必要性和可行性分析 車架作業(yè)部推行 ABC 必要性 : 通過實施 ABC 提供的及時有效成本信息，可以為產(chǎn)品定價等經(jīng)營 決策問題、成本控制問題提供科學(xué)的決策指導(dǎo)。 車架作業(yè)部多品種、單件小批量的生產(chǎn)方式，決定了傳統(tǒng)成本計算必然導(dǎo)致各種產(chǎn)品成本之間的成本交互補貼，造成產(chǎn)品成本失真現(xiàn)象， ABC 可以較好地解決這一問題。 公司高級管理人員的認同和大力支持以及較高素質(zhì)的財務(wù)會計人員，是實施 ABC 的有利條件，也是實施作業(yè)管理的良好基礎(chǔ)。 車架作業(yè)部推行 ABC 的不利條件 車架作業(yè)部的自動化程度不高，基本上都是人工操作，從而實施 ABC的效果可能打折扣。 車架作業(yè)部的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，尤其 是非財務(wù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)資料的缺乏，例如設(shè)備調(diào)整準備次數(shù)、調(diào)運次數(shù)或重量、各產(chǎn)品在各作業(yè)中心實際消耗的工時數(shù)等缺乏，給 ABC的實施造成困難。 （三）車架作業(yè)部 ABC 設(shè)計 車架作業(yè)部在股份公司的作業(yè)部中其工藝流程較為復(fù)雜，但過程非常清晰，我們對此進行實地調(diào)查，繪制車架作業(yè)部作業(yè)流程圖。 編寫車架作業(yè)部作業(yè)成本核算的設(shè)計說明。根據(jù)作業(yè)成本法理論，分析分配資源費用時選擇的資源動因，將車架作業(yè)部發(fā)生的所有資源耗費分配至相關(guān)的作業(yè)中心，并設(shè)計說明書。 劃分車架作業(yè)部的作業(yè)中心。掌握 了車架作業(yè)部耗費的資源費用后，根據(jù)對生產(chǎn)工藝流程的了解，我們進行了作業(yè)的劃分。前面我們對生產(chǎn)工藝流程進行描述，確定 各流程主要任務(wù)，接下來我們將任務(wù)歸集到作業(yè)。每個作業(yè)均可細分為許多子作業(yè)或子任務(wù)，如架沖作業(yè)可以進一步細分為天車、鉆清、成型 等子任務(wù)。作業(yè)的詳盡 劃分對作業(yè)設(shè)計和管理應(yīng)該是有好處的，但是同時也增大了計量成本。因此，定義作業(yè)時要防止兩種傾向：一是防止定義限定性過于詳盡的作業(yè)，因為這樣不僅不能 得到更多的有用信息，反而有可能造成分析的紊亂，于管理不利；二是避免過于寬泛的定義作業(yè)，因為這樣的定義難以 揭示改善的機會，無法達到促進企業(yè)降低成本 的目的。根據(jù)生產(chǎn)工藝流程歸集建立作業(yè)并確定成本動因后，可以根據(jù)作業(yè) “ 質(zhì)的相似性 ” 原則作進一步合并，選擇主要作業(yè)，建立作業(yè)中心。建立作業(yè)中心時，一 般是首先確定一個核心作業(yè)，然后將上下游工序中一些次要任務(wù)或作業(yè)與之上下游工序中一些次要任務(wù)或作業(yè)與之合并，歸集為一個作業(yè)中心。在每一個作業(yè)中心 中，都有一個或多個同質(zhì)成本動因，應(yīng)該從中選擇一個最具代表性的成本動因作為計算成本動因分配率的基礎(chǔ)。選擇成本動因時，主要考慮成本動因與作業(yè)中心資源 消耗的相關(guān)程度、計量成本等因素。 經(jīng)過詳盡的分析，可以為車架作業(yè)部建立作業(yè)中心劃分明細表。 （四）車架作業(yè)部 ABC 與 ABM 的實施 根據(jù)實地調(diào)查所掌握的相關(guān)資料以及車架作業(yè)部的生產(chǎn)工藝特點，我們選取了車架作業(yè)部 2020 年 1－ 7月份為成本核算期間，選取該期間完成從材料供應(yīng)、加工生產(chǎn)到形成產(chǎn)品的整個過程的產(chǎn)品為成本核算對象。 資源費用數(shù)據(jù)的收集、整理 通過資源憑證的填制可實現(xiàn)資源費用的整理和收集，將各項目的具體耗費情況填寫在《資源費用一覽表》上。 將資源費用在各個作業(yè)中心的分配、歸集。根據(jù)《 資源費用一覽表》，將車架作業(yè)部 7月份消耗的資源費用仔細歸集分配至 7個作業(yè)中心，得到資源費用分配表。 計算成本動因分配率，計算產(chǎn)品作業(yè)成本。用作業(yè)中心歸集的月資源費用除以成本動因量，得到每月的成本動因分配率；根據(jù)完工產(chǎn)品計算卡，逐一確定產(chǎn)品經(jīng) 過哪些作業(yè)中心；按月把各種產(chǎn)品流經(jīng)各作業(yè)中心成本動因量乘以動因分配率的積相加，便得到各種產(chǎn)品的作業(yè)成本，完成作業(yè)成本計算表。 計算產(chǎn)品成本和單位產(chǎn)品成本。將產(chǎn)品作業(yè)成本加上產(chǎn)品消耗的材料成本，得出產(chǎn)品總成本；產(chǎn)品總成本被產(chǎn)品數(shù)量去除得到單位產(chǎn)品 成本。 四、對東風(fēng)汽車股份公司作業(yè)成本法實地研究的體會與思考 在歷時一年的對東風(fēng)汽車股份公司應(yīng)用作業(yè)成本法的實地研究中，我們認為以下幾個方面需要注意。 （一）規(guī)范基礎(chǔ)工作 基礎(chǔ)工作的完善程度直接體現(xiàn)企業(yè)的管理水平，并影響作業(yè)成本法的實施效果。作業(yè)成本管理是一種先進的成本管理技術(shù)，同時也是一種復(fù)雜系統(tǒng)。