【文章內(nèi)容簡介】 全面或唯一的歸納） ? 討論的原則適用于所有規(guī)模的企業(yè)。一些中小型企業(yè) 對要素的應(yīng)用可能不同于大企業(yè)，但其仍能擁有有效的內(nèi)部控制。每一章有一部分解釋這樣的情形。 ? 每一章包含了“評估”部分，列出了評價控制要素時應(yīng)考慮的因素。這些因素并非涵蓋一切，也不是與每種環(huán)境都相關(guān)。它們僅提供例證用以開發(fā)一個更易理解或更具有針對性的評估模型。 圖例 3 內(nèi)部控制和管理過程 管理行為 內(nèi)部控制 公司總體目標(biāo)制定 —— 使命，公司價值描述 戰(zhàn)略規(guī)劃 建立控制環(huán)境要素 √ 操作層目標(biāo)制定 風(fēng)險識別和分析 √ 風(fēng)險管理 實施控制活動 √ 信息甄別、獲取和傳遞 √ 監(jiān)控 √ 糾正行為 22 第二章 控制環(huán)境 本章概要：控制環(huán)境決定了企業(yè)的基調(diào)，影響企業(yè)員工 的控制意識。它是其他要素的基礎(chǔ)，提供了基本規(guī)則和構(gòu)架?？刂骗h(huán)境因素包括：員工的誠信度、道德觀和能力；管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格；管理層授權(quán)和職責(zé)分工、人員組織和發(fā)展方式；以及董事會的重視程度和提供的指導(dǎo)。 控制環(huán)境對企業(yè)行為架構(gòu)、目標(biāo)設(shè)立和風(fēng)險評估的方式有潛移默化的影響。它也影響控制活動、信息和溝通系統(tǒng)、以及監(jiān)控行為。實際上控制環(huán)境不僅影響它們的設(shè)計，而且影響它們的日常運轉(zhuǎn)?？刂骗h(huán)境受企業(yè)文化和歷史的影響。它影響員工的控制意識。具有有效控制的企業(yè)，盡力聘用有能力的員工，灌輸誠信的企業(yè)文化和控制意識，設(shè)定一個積極的 “最高基調(diào)”（完美行為規(guī)范）。它們確立適當(dāng)?shù)恼吆统绦颍３０ㄒ槐緯娌僮魇謨?，培養(yǎng)共同的價值和團隊精神，以期實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。 控制環(huán)境要素 控制環(huán)境包括以下討論的要素。盡管每個要素都很重要，但根據(jù)企業(yè)的不同，側(cè)重的程度還是有所差異。例如，一個集中經(jīng)營的小作坊的總裁，也許不會建立正式的職責(zé)分工和詳細(xì)的經(jīng)營策略，但其仍可能有一個適當(dāng)?shù)目刂骗h(huán)境。 誠信和道德觀 企業(yè)目標(biāo)及其實現(xiàn)方式建立在偏好、價值判斷和管理風(fēng)格的基礎(chǔ)上。偏好和價值判斷，轉(zhuǎn)化為行為標(biāo)準(zhǔn)后，會反映出管理層的誠信度和遵行的道德觀。 鑒于企業(yè)好名 聲的巨大價值，行為標(biāo)準(zhǔn)必然高于遵法守紀(jì)。為了把好名聲獎賞給最好的公司，社會對他們的期盼比遵紀(jì)守法更多。 內(nèi)部控制的有效性不可能超越創(chuàng)造、管理和監(jiān)控這些制度的人們的誠信度和道德觀。誠信度和道德觀是控制環(huán)境的關(guān)鍵因素，它們影響其他內(nèi)部控制要素的設(shè)計、管理和監(jiān)控。 23 誠信是企業(yè)各方面活動道德行為的先決條件。正如 Treadway 委員會所報告的：在各層次上的良好公司道德氛圍對公司、全體員工、顧客和公眾的健康都至關(guān)重要。這一氛圍對公司策略和控制系統(tǒng)的有效執(zhí)行非常重要，也有助于影響那些即使最精細(xì)的內(nèi)控系統(tǒng)也難以管制的 行為。 因需考慮到多方面的情況，確立道德價值通常很困難。高級管理層的價值必須與企業(yè)、雇員、供應(yīng)商、顧客、競爭對手和公眾的要求相協(xié)調(diào)。由于各方利益的分歧，協(xié)調(diào)可能是復(fù)雜和不令人滿意的。例如，供應(yīng)某種關(guān)鍵產(chǎn)品（如石油、木材或食品）可能會引起環(huán)境問題。 經(jīng)營良好企業(yè)的經(jīng)理日益同意“道德是有價值的” —— 道德行為就是好商機這一觀點。有很多正面和負(fù)面的例證。醫(yī)藥公司對涉及某一主要產(chǎn)品的危機作出很好的公開處理，這一行為既合乎道德，又能帶來商機。公司負(fù)面消息，如利潤下滑或違法行為的緩慢釋放，其對客戶關(guān)系和股價的影響比 起及時的披露要糟糕得多。 僅僅關(guān)注短期效應(yīng)，甚至?xí)斐啥唐诘膿p害。對底線 —— 銷售或利潤 —— 的集中關(guān)注，常會引發(fā)始料不及的行為和反應(yīng)。例如，高壓的銷售策略，冷酷無情的談判或暗中的回扣，可能會引發(fā)具有即時（亦或持續(xù)）效果的反應(yīng)。 道德行為和管理層誠信度是公司文化的產(chǎn)物。公司文化包括道德和行為標(biāo)準(zhǔn)及其如何傳遞，如何在實踐中被加強。書面正式的公司政策定義了管理層希望發(fā)生什么，而公司文化決定了實際發(fā)生什么，哪些規(guī)則得到遵守、違反或忽略。從總裁開始的高層管理人員在公司文化的定位上起關(guān)鍵作用?？偛猛ǔＪ瞧髽I(yè)的決定性人 物，有責(zé)任設(shè)立企業(yè)的道德基準(zhǔn)。 刺激和誘惑。 幾年前的一個研究建議，某些特定的組織因素會影響欺詐和可疑財務(wù)報告行為的可能性。同樣的因素還可能影響道德行為。 個人可能僅僅因為其組織給予他們的強烈刺激和誘惑而從事不誠實、非法或不道德的行為。強調(diào)“結(jié)果”，特別短期結(jié)果，培養(yǎng)了失敗代價很高的環(huán)境。 24 導(dǎo)致從事欺詐、可疑財務(wù)報告行為以及其他不道德行為的誘因有： ? 達到不切實際的業(yè)績目標(biāo)，特別是短期業(yè)績的壓力 ? 與業(yè)績掛鉤的高回報 ? 高于或低于獎金計劃的獎勵 研究還列出導(dǎo)致雇員作出不正當(dāng)行為的一些“誘惑”： ? 控制 不存在或失效，如敏感區(qū)域未作很好的職責(zé)分離，提供了偷竊或隱藏不良操作的誘惑。 ? 組織高度分散，導(dǎo)致高層管理人員不清楚基層的行為，因此，減少了基層舞弊被發(fā)現(xiàn)的機會。 ? 內(nèi)部審計職能薄弱，無法發(fā)現(xiàn)和報告不正確的行為。 ? 低效的董事會不能提供對高層管理人員的客觀監(jiān)管。 ? 對不正確行為的懲罰力度不夠或不公開，從而失去了應(yīng)有的威懾力。 去掉或減少這些刺激和誘惑對減少預(yù)期外行為大有裨益。正如所建議的，只要實施合理、有利可圖的商業(yè)實踐，就可以取得這一效果。例如，只要業(yè)績目標(biāo)切實可行，業(yè)績激勵加之適當(dāng)?shù)目刂瓶梢猿蔀橛杏玫墓芾砉ぞ?。制定現(xiàn)實的業(yè)績目標(biāo)是很好的激勵措施；它減少了達不到預(yù)期目標(biāo)的壓力，同時也減少了不切實際的目標(biāo)所造成的虛假財務(wù)報告的誘因。類似的，一個控制良好的報告系統(tǒng)可用于防范編制虛假業(yè)績。 提供并傳遞道德指引。 除了剛才討論過的刺激和誘惑外，前面提及的研究發(fā)現(xiàn)引起欺詐和可疑財務(wù)報告的又一因素：無知。研究發(fā)現(xiàn)“在許多出現(xiàn)虛假財務(wù)報告的公司，相關(guān)人員或不知道自己做錯，或錯誤相信他們所做的符合公司利益”。此類無知常常由缺乏的道德背景或指導(dǎo)造成，而并非故意欺騙。因此，不僅要傳遞道德價值，而且要對是非對錯提供明確的指引。 在組 織內(nèi)傳遞道德行為的最有效方式是以例證方式。人們愿意模仿上司。雇員有可能形成與高級管理層類似的對錯觀念（包括對內(nèi)部控制的態(tài)度）。得知總裁在面臨艱難決策時作出合乎道德的正確選擇，會給企業(yè)各層傳遞強烈的信息。 25 僅樹立一個好榜樣是不夠的。高層管理人員應(yīng)向雇員口頭傳遞企業(yè)價值和行為標(biāo)準(zhǔn)。幾年前的一個研究指出一套正式的行為準(zhǔn)則是“向雇員傳遞公司關(guān)于責(zé)任和誠信預(yù)期的廣泛應(yīng)用的方法?！睖?zhǔn)則涵蓋一系列行為，包括誠信和道德、利益沖突、非法或不正確的支付以及反競爭安排。部分受國防行業(yè)丑聞揭露的推動，許多公司最近都采納了這樣的 行為準(zhǔn)則，連同必要的信息傳遞途徑和監(jiān)控。盡管操作手冊是有幫助的，它卻不是向雇員、供應(yīng)商和客戶傳遞道德價值的唯一途徑。 存在雇員能接收和理解的行為準(zhǔn)則，甚至是文件，仍然不能保證其執(zhí)行。高層管理人員的行為和榜樣是遵行道德標(biāo)準(zhǔn)（不管道德標(biāo)準(zhǔn)是否寫進行為準(zhǔn)則）的最佳保證。對違反準(zhǔn)則的雇員的相應(yīng)懲罰；鼓勵員工揭發(fā)違規(guī)行為的機制；以及對未能匯報違規(guī)行為員工的培訓(xùn)都具有特別重要的意義。管理層在這些情況下采取的行動所傳遞的信息很快便植入公司文化中。 才能 才能應(yīng)反映出完成個人工作任務(wù)所需的知識和技能。這些任 務(wù)需要完成到何種程度，總體上是來自于管理層決策，需要考慮到企業(yè)目標(biāo)、管理層策略和實現(xiàn)目標(biāo)的計劃。在才能和成本之間經(jīng)常需要權(quán)衡 —— 例如，沒有必要雇傭一名電子工程師來換一只燈泡。 管理層需要為特定的工作確定所需的才能水平，并將之具體到所需的知識和技能。而必要的知識和技能又有賴于個人的學(xué)識、培訓(xùn)和經(jīng)驗。確立知識和技能水平所需考慮的因素包括特定工作的性質(zhì)和所需的職業(yè)判斷。常需在監(jiān)管的程度和個人所需才能水平之間取得平衡。 董事會或?qū)徲嬑瘑T會 控制環(huán)境和“最高基調(diào)”受到企業(yè)董事會和審計委員會的顯著影響。因素包括董事 會或?qū)徲嬑瘑T會相對于管理層的獨立性，成員的經(jīng)驗和地位，活動的涉及面和深入程度，以及行為的適當(dāng)性。另一因素是經(jīng)理層關(guān)于計劃和業(yè)績的棘手問題被提出和從事的程度。董事會或?qū)徲嬑瘑T會與內(nèi)部和外部審計師的協(xié)同合作也是影響控制環(huán)境的因素。 26 鑒于其重要性，一個積極參與的董事會，監(jiān)事會或其他類似機構(gòu) —— 具有適當(dāng)程度的管理、技術(shù)和其他專業(yè)技能，加之必要的地位和頭腦，使其能充分行使必要的監(jiān)管、指導(dǎo)和監(jiān)控職責(zé) —— 對有效的內(nèi)部控制至關(guān)重要。由于董事會必須對問題有所準(zhǔn)備，仔細(xì)監(jiān)察企業(yè)活動，提出可供選擇的觀點，具有勇氣在明顯的錯誤面 前采取行動，因此必須設(shè)立外部獨立董事。當(dāng)然，本企業(yè)的管理人員和雇員也常是高效、重要的董事會成員，將公司情況擺上桌面。但必須取得一個制衡。盡管中小型企業(yè)有困難吸引或承擔(dān)半數(shù)以上外部董事的花費， —— 這在大企業(yè)通常不成問題 —— 董事會至少應(yīng)包括一定量的外部獨立董事，這一點非常重要。外部董事的具體數(shù)量應(yīng)符合企業(yè)具體環(huán)境的需要，但通常需要超過一個的外部董事來使董事會達到必要的制衡。 董事會和審計委員會的存在必要性和其職責(zé)將在 “在中小型企業(yè)的應(yīng)用” 和第 8 章中進一步討論。 管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格 管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格影響 企業(yè)管理的方式，包括企業(yè)承受的風(fēng)險類型。一個已經(jīng)成功承擔(dān)巨大風(fēng)險的企業(yè)和一個由于冒險而面臨艱難經(jīng)濟條件和監(jiān)管結(jié)果的企業(yè)在內(nèi)部控制上可能會有所不同。一個非正規(guī)管理的企業(yè)，可能大部分依賴與關(guān)鍵管理人員面對面的交流來實施經(jīng)營控制。而正規(guī)些的公司可能更多依賴書面的政策、業(yè)績指標(biāo)和例外報告來實施控制。 其他管理哲學(xué)和經(jīng)營風(fēng)格要素包括對財務(wù)報告的態(tài)度、對可選會計原則保守或激進的選擇，對所作會計估計的保守和盡責(zé)，以及對數(shù)據(jù)處理、會計和人事職能的態(tài)度。管理層如何實施其職責(zé)將在第 8 章中進一步討論。 組織結(jié)構(gòu) 企業(yè)的組織結(jié) 構(gòu)提供了一個構(gòu)架，在此構(gòu)架中規(guī)劃、執(zhí)行、控制和監(jiān)督為實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)而進行的活動。企業(yè)活動可能與有時所指的價值鏈相聯(lián)系：采購（收貨）的行為，運作或生產(chǎn)，外運（運輸），市場、銷售和服務(wù)。還可以有支持功能，與管理、人力資源或技術(shù)發(fā)展相關(guān)。 27 確立相關(guān)組織結(jié)構(gòu)的主要方面包括定義關(guān)鍵領(lǐng)域的權(quán)責(zé)分工，確定合適的報告途徑。例如，內(nèi)審部門對高級職員應(yīng)有不受限制的接觸權(quán)，不直接負(fù)責(zé)編制財務(wù)報表，并有充分的授權(quán)以保證內(nèi)部審計的范圍，以及跟進所發(fā)現(xiàn)和建議的事項。 每個企業(yè)都根據(jù)自己的需要確定組織結(jié)構(gòu)。一些是集權(quán)型，一些是分權(quán)型。一些具有直接的報告關(guān)系，一些則更多的是矩陣型的組織結(jié)構(gòu)。一些企業(yè)按照行業(yè)或產(chǎn)品線，按照地理分布，按照特定的分銷渠道或營銷網(wǎng)點來組織架構(gòu)。另外一些經(jīng)濟實體，包括國家和地方政府和非贏利機構(gòu)，則按照功能來組織。 企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的適當(dāng)性部分取決于規(guī)模和所從事經(jīng)營活動的性質(zhì)。一個結(jié)構(gòu)嚴(yán)密的組織，包括正式的報告路線和權(quán)責(zé)分工，可能適合一個擁有很多部門分支，包括海外機構(gòu)的大型企業(yè)。然而，它卻可能阻擋小企業(yè)內(nèi)的信息流動。不管何種組織結(jié)構(gòu)，應(yīng)有利于組織實施為實現(xiàn)特定目標(biāo)而制定的策略。 權(quán)力和職責(zé)分配 這包括經(jīng)營行為的權(quán)責(zé)分 配，報告關(guān)系和授權(quán)協(xié)議的確立。它涉及個人和團隊被鼓勵主動提出和解決問題的程度以及權(quán)力限制的程度。它還涉及定義恰當(dāng)?shù)钠髽I(yè)行為，關(guān)鍵人員的知識和經(jīng)驗，以及用以履行職責(zé)的資源的政策。 將權(quán)力下放，使決策與一線人員更靠近，這樣的趨勢日益明顯。企業(yè)可能實行這樣的方針以成為更加市場推動型或質(zhì)量關(guān)注型企業(yè) —— 可能為了消除缺陷，縮短產(chǎn)品周期或提高客戶滿意度。為達到上述目的，企業(yè)需要認(rèn)識不斷變化的市場偏好、商業(yè)關(guān)系和公眾期望并作出反應(yīng)。所設(shè)計的授權(quán)和職責(zé)的結(jié)合通常為了鼓勵在一定限制內(nèi)的個人能動性。分權(quán)或授權(quán)指將某商業(yè)決策的 集中權(quán)力下放到低層梯隊 —— 那些與日常交易最接近的人。這可能涉及對銷售折扣的授權(quán)；長期供應(yīng)合同、許可和專利的談判；或結(jié)盟或合資。 關(guān)鍵的挑戰(zhàn)是授權(quán)只到實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)所需的程度。這要求確保風(fēng)險承受度是建立在鑒別和最小化風(fēng)險的良好實踐上，包括度量風(fēng)險，將潛在的風(fēng)險與贏利相權(quán)衡，以進行好的決策。 28 另一個挑戰(zhàn)是確保所有員工理解企業(yè)的目標(biāo)。每個人都知道各自行為與目標(biāo)的內(nèi)在聯(lián)系以及對目標(biāo)的貢獻，這是非常關(guān)鍵的。 有時日益增長的分權(quán)會伴隨著或成為企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡化或扁平化的結(jié)果，而且是有目的的。有意為之的結(jié)構(gòu)改變以鼓勵創(chuàng) 新、能動性、和迅速反應(yīng)的能力能增強企業(yè)的競爭力和客戶滿意度。這種日益增長的分權(quán)可能帶來對員工更高級別的管理者能力以及更大責(zé)任的內(nèi)在需要。它也需要管理層實施有效的程序?qū)Y(jié)果監(jiān)控。伴隨著更好的市場推動型決策，授權(quán)可能增加不合需要或預(yù)期外決策的數(shù)量。如果某一地區(qū)銷售經(jīng)理認(rèn)為，為了贏得市場分額， 35%的銷售折扣授權(quán)有權(quán)決定臨時性的 45%的折扣這一行為是正當(dāng)?shù)模芾韺涌赡苄枰^問，決定這一決策是越權(quán)還是繼續(xù)得以實施下去。 控制環(huán)境受到個人對各自職責(zé)認(rèn)識程度的