【正文】 律法規(guī)有密切關(guān)系。各級(jí) CPA協(xié)會(huì)要做好：一是加強(qiáng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和人員的建設(shè)，組建以專職監(jiān)管人員為主導(dǎo)，以兼職 CPA為主體的精通專業(yè)的監(jiān)管隊(duì)伍；二是對(duì)事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行定期與不定期、重點(diǎn)與一般相結(jié)合的抽查，并在一定的周期內(nèi)，對(duì)所有 事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量都能檢查一次；三是對(duì)于檢查中所發(fā)現(xiàn)的質(zhì)量問題，要認(rèn)真處理；四是加大處罰力度，對(duì)存在嚴(yán)重弄虛作假、徇私舞弊行為的事務(wù)所和 CPA要依法進(jìn)行嚴(yán)厲處罰并終身禁入 CPA行業(yè)，決不姑息；五是加強(qiáng)與新聞媒體的聯(lián)系， 接受 社會(huì)公眾的監(jiān)督。而在有限責(zé)任合伙制中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所以全部財(cái)產(chǎn)對(duì)其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，各合伙人對(duì)其個(gè)人執(zhí)業(yè)行為承擔(dān)無(wú)限責(zé)任，它最大特點(diǎn)在于既融入了合伙制和有限公司制事務(wù)所的優(yōu)點(diǎn) ,又摒棄了其不足。因?yàn)?，寡占型市?chǎng)結(jié)構(gòu)下的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模較大，數(shù)量較少，一方面有利于扭轉(zhuǎn)獨(dú)立審計(jì)市場(chǎng)中審計(jì)服務(wù)供求雙方力量的失衡，增強(qiáng)事務(wù)所抵擋來(lái)自 同行業(yè)價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)的壓力；同時(shí)也可以改變過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)結(jié)構(gòu)下市場(chǎng)參與者眾多，無(wú)法達(dá)成協(xié)議的狀況，使競(jìng)爭(zhēng)主體之間在審計(jì)價(jià)格審計(jì)質(zhì)量上達(dá)成某種“默契”，從而降低市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的激烈程度，減少不規(guī)范競(jìng)爭(zhēng)的出現(xiàn)。以建立事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信用檔案為起點(diǎn)，開展行業(yè)信用制度建設(shè)，建立事務(wù)所信用檔案和個(gè)人信用檔案，運(yùn)用現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)工具，將各類信用信息納入這 “兩檔 ”之中，并在行業(yè)內(nèi)增加透明度，逐步規(guī)范完善信用制度。 作為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的忠實(shí)維護(hù)者，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更需要講誠(chéng)信，不偏不倚地對(duì)待有關(guān)利益各方 ,為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康發(fā)展貢獻(xiàn)自己的力量。 隨著畢業(yè)論文寫作的完成，我的大學(xué)生活也即將結(jié)束，我要感謝在我人生中最美麗的四年里出現(xiàn)并給予我無(wú)私幫助的所有人，我向你們致以最誠(chéng)摯的謝意！感謝你們！ 我感謝可以有這樣一個(gè)空間，讓我對(duì)所有給予我關(guān) 心、幫助的人說(shuō)聲謝謝！今后，我會(huì)繼續(xù)努力，好好工作！好好學(xué)習(xí)！好好生活！ 注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)對(duì)象合謀行為分析 20 參考文獻(xiàn) ［ 1］ 楊永淼等：《我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)有效競(jìng)爭(zhēng)問題探討》 [J]，《財(cái)會(huì)通訊》（學(xué)術(shù)版）2022 年第 3 期 ［ 2］ 張玫等：《上市公司虛假會(huì)計(jì)信息：成本收益分析》 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計(jì)師違規(guī)成本較低等原因。行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)盡快制定以職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量為量化標(biāo)準(zhǔn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)信用評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，建立執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)和執(zhí)業(yè)人員的誠(chéng)信檔案，記錄并定期公布事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)情況、違規(guī)行為及相應(yīng)處罰結(jié)果，通過(guò)監(jiān)督體系和失信懲罰機(jī)制的建立 與完善，提高合謀者的違約成本和被查處概率，降低其對(duì)合謀的期望收益，迫使注冊(cè)會(huì)計(jì)師將誠(chéng)信作為自己執(zhí)業(yè)的最優(yōu)行為準(zhǔn)則。在這種狀況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所為求生存，很容易被客戶所收買，因而導(dǎo)致獨(dú)立性的喪失。我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)師事務(wù)所多為有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)資本僅為最低限 30 萬(wàn)元，這種組織形式使注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)較小 ,與注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)受到的社會(huì)責(zé)任約束以及社會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公信力不相稱。因此，建立適當(dāng)?shù)脑V訟機(jī)制，實(shí)行民事賠償責(zé)任追究，提高虛假會(huì)計(jì)信息的違規(guī)成本，是當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中亟待解決的課題。 提高虛假會(huì)計(jì)信息的違規(guī)成本 若提供虛假會(huì)計(jì)信息的收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于被揭發(fā)處罰的成本，是很難從根本上遏止違規(guī)活動(dòng)的發(fā)生的。這樣，由監(jiān)管部門先把關(guān)再?zèng)Q定是否付費(fèi)，可以有效地緩解注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司間的利益沖突，保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。由此而造成國(guó)家稅收的流失，為國(guó)有銀行提供信貸服務(wù)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)。 造成投資者利益損失，沉重打擊資本市場(chǎng) 很多投資者因?yàn)樘摷儇?cái)務(wù)信息造成其投資決策失誤，直接導(dǎo)致投資者的利益得不到保障。審計(jì)失敗與審計(jì)合謀存在一定聯(lián)系，當(dāng)審計(jì)失敗從動(dòng)機(jī)上看是注冊(cè)會(huì)計(jì)師故意所為時(shí)，審計(jì)合謀就發(fā)生了，可以說(shuō)，審計(jì)合謀就是審計(jì)人員具有不良動(dòng)機(jī)時(shí)的審計(jì)失敗。就前者而言，被審計(jì)單位的虛假披露被注冊(cè)會(huì)計(jì)師否定，因此存在合謀的可能性注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)對(duì)象合謀行為分析 12 很 小，而后者對(duì)于會(huì)計(jì)報(bào)表的提供者來(lái)說(shuō)概率幾乎為零，因?yàn)闀?huì)計(jì)報(bào)表傳遞了其經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)又與經(jīng)營(yíng)者報(bào)酬、股票價(jià)格息息相關(guān)，對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的否定無(wú)異于對(duì)經(jīng)營(yíng)者的自我損害，所以披露比實(shí)際情況要差的會(huì)計(jì)報(bào)表，在一般情況下的可能性很小。以上案例中注冊(cè)會(huì)計(jì)師正是利用了其職務(wù)之便和投資者的信任來(lái)幫助經(jīng)營(yíng)者造假，其隱蔽性強(qiáng)，且真相不易被發(fā)現(xiàn)，因此投資者需要結(jié)合其他方法對(duì)無(wú)保留審計(jì)意見進(jìn)行仔細(xì)甄別。這種類型的審計(jì)意見是委托人和經(jīng)營(yíng)者最希望獲得的審計(jì)意見類型，因?yàn)樗砻鞅粚徲?jì)單位的內(nèi)部控制制度完善，可以使審計(jì)報(bào)告的使用者對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量具有較高的信賴，這種類型的審計(jì)報(bào)告的簽發(fā)可以 直接為被審計(jì)單位管理當(dāng)局帶來(lái) IP0(股票的初始發(fā)行 )的溢價(jià)發(fā)行、優(yōu)惠的銀行貸款或較低利率的債券發(fā)行等，那么管理者和注冊(cè)會(huì)計(jì)師便有動(dòng)機(jī)利用投資者預(yù)期的“心理效應(yīng)”，即對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的信任，在應(yīng)該出具反映與經(jīng)營(yíng)者意見不一致的審計(jì)意見的時(shí)候，出具無(wú)保留審計(jì)意見，從而產(chǎn)生審計(jì)合謀，欺騙公眾投資者。 第三， 重大遺漏是指被審單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告未將應(yīng)記載的重大事項(xiàng)做出記載和反映，而審計(jì)報(bào)告又未能揭示或作了不實(shí)的披露?？偟膩?lái)說(shuō)，或者是改變委托模式，或者是說(shuō)在現(xiàn)行委托模式下，遏止管理當(dāng)局進(jìn)行審計(jì)合謀的動(dòng)機(jī)。當(dāng)前我國(guó)對(duì) CPA 的懲罰呈現(xiàn)出重刑罰及刑事處罰、輕民事處罰的特點(diǎn)，而且還存在有些法律措施得不到執(zhí)行的情況。當(dāng)前我國(guó)對(duì) CPA 工作檢查局限于審計(jì)署每年對(duì)事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的檢查，但是抽查力度有待于進(jìn)一步的加強(qiáng)，如 2022 年審計(jì)署僅對(duì) 16 家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的 21 份審計(jì)報(bào)告進(jìn)行了抽查。根據(jù)前述假設(shè)可知，追求利益最大化的兩個(gè)博弈主體有可能實(shí)現(xiàn)均衡的戰(zhàn)略為 {真實(shí)報(bào)表，客觀審計(jì) }與 {虛假報(bào)表，虛假審計(jì)｝，若上市公司的期望凈收益 MI*(1A％ )ML*A％ 0，且注冊(cè)會(huì)計(jì)師的期望凈收益AI*(1A％ )AL*A％ 0，即上市公司與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的期望凈收益均同時(shí)為正，則最終只有一個(gè)均衡戰(zhàn)略，即 {虛假報(bào)表，虛假審計(jì) }，此時(shí)勾結(jié)行為產(chǎn)生。 首先，上市公司的收益分析。下面從博弈的角度，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)對(duì)象的收益情況進(jìn)行分析，以期找出審計(jì)勾結(jié)行為產(chǎn)生的條件。 法律處罰力度不夠，效率低下 由于我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)不健全，有關(guān)部門的監(jiān)督不力，審計(jì)合謀被發(fā)現(xiàn)的概率非常小，處罰時(shí)間還被嚴(yán)重滯后，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的 組織 形式等因素使得合謀 成本 很低，不足以對(duì)合謀雙方起到足夠的威懾作用，幾乎沒有風(fēng)險(xiǎn)的違規(guī)收益與極小的被懲罰的機(jī)會(huì)成本 之間的嚴(yán)重不配比使其敢于合謀。 處于審計(jì)買方市場(chǎng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師受利益趨使被迫造假 我國(guó)獨(dú)立審計(jì)事業(yè)發(fā)展較晚，會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模普遍較小，而且數(shù)量較多 .同時(shí)，審計(jì)服務(wù)均為按審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的法定審計(jì)，各會(huì)計(jì)師事務(wù)所在同一領(lǐng)域進(jìn)行競(jìng)爭(zhēng)，而且在我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)上，投資者非理性及其導(dǎo)致的自愿性審計(jì)服務(wù)需求嚴(yán)重不足，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)對(duì)象合謀行為分析 5 審計(jì)報(bào)告對(duì)公司和投資者來(lái)說(shuō)基本同質(zhì)，對(duì)于他們來(lái)講，審講報(bào)告的出具與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)無(wú)關(guān)，市場(chǎng)需要的只是由某個(gè) CPA簽字蓋章的形式化的“合格證”而已。 2022年，安達(dá)信對(duì)安然公司的審計(jì)收費(fèi)是 2 500 萬(wàn)美元，非審計(jì)服務(wù)收費(fèi)則是 2 700 萬(wàn)美元。特別是處于財(cái)務(wù)困境中的管理層，為了掩飾其可能是暫 時(shí)性的財(cái)務(wù)困難，制止業(yè)績(jī)的螺旋下降，或是企圖保持一致的成長(zhǎng)性市場(chǎng)形象，信息不對(duì)稱的存在就成為“扭虧為盈”的法寶，通過(guò)“財(cái)務(wù)包裝”甚至舞弊以獲得能滿足有關(guān)要求的財(cái)務(wù)指標(biāo)就成了絕大多數(shù)企業(yè)的首選，尤其當(dāng)企業(yè)面臨申請(qǐng)準(zhǔn)備上市、擬發(fā)行新股、面臨著 ST、 PT 處理時(shí)顯得尤為突出。這樣，在審計(jì)三關(guān)系人中，管理當(dāng)局既是被審計(jì)人，同時(shí)又是事實(shí)上的審計(jì)委托人，且有決定何時(shí)支付審計(jì)費(fèi)用的主動(dòng)權(quán)。當(dāng)?shù)卣槿肫渌髽I(yè)審計(jì)，導(dǎo)致審計(jì)被動(dòng)合謀的情形也大體相似。但當(dāng)企業(yè)特別是作 為當(dāng)?shù)刎?cái)政支柱、政府要重點(diǎn)扶持和保護(hù)的大企業(yè)，在遇到重大問題時(shí)，當(dāng)?shù)卣霸撈髽I(yè)的主管部門，就極有可能動(dòng)用其權(quán)力和其他方面的優(yōu)越條件，直接給予企業(yè)各種各樣的 “ 關(guān)心 ” 和 “ 幫助 ” 。作為獨(dú)立性最強(qiáng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)在自上世紀(jì)八十年代至今的二十余年里，為保證我國(guó)證券市場(chǎng)的穩(wěn)定和發(fā)展起到了重要作用。在當(dāng)前，公司上市是有指標(biāo)控制和條件限制的，只有在公司上市前的 3年內(nèi)的凈資產(chǎn)收益率達(dá)到一定的標(biāo)準(zhǔn)才有上市資格。它們四