【正文】 產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的明細(xì)來(lái)源進(jìn)行審查，對(duì)于計(jì)入資本公積的項(xiàng)目要予以替換。198?！咀詸z31】試分析該企業(yè)在期末確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)如何處理及其差異如何確認(rèn)？企業(yè)持有的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為200萬(wàn)元，會(huì)計(jì)期末，其公允價(jià)值為240萬(wàn)元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為33％。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)支出可按實(shí)際發(fā)生額的150％加以扣除。具體的會(huì)計(jì)處理：第一步 計(jì)算應(yīng)交所得稅首先將會(huì)計(jì)利潤(rùn)2400萬(wàn)元調(diào)整成為應(yīng)納稅所得額，注意相關(guān)事項(xiàng)：198。違法支出加回；198。存貨賬面價(jià)值是1600萬(wàn)，已經(jīng)提取60萬(wàn)，那么計(jì)稅基礎(chǔ)就是1660萬(wàn)，賬面價(jià)值的數(shù)據(jù)就是資產(chǎn)負(fù)債表中相應(yīng)的數(shù)據(jù)，對(duì)于存貨來(lái)說(shuō)，賬面價(jià)值小，計(jì)稅基礎(chǔ)高，差額就形成了暫時(shí)性差異，為此差異定性為可抵扣暫時(shí)性差異。無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值為600萬(wàn)，加計(jì)扣除后計(jì)稅基礎(chǔ)為零，因此應(yīng)納稅差異為600萬(wàn)。綜上所述，在企業(yè)會(huì)計(jì)處理過(guò)程中，會(huì)計(jì)和稅法處理不一致的地方是最大難點(diǎn)，要分別挑選出來(lái)進(jìn)行處理。第二步 計(jì)算遞延所得稅198。最后在做利潤(rùn)表時(shí)，根據(jù)利潤(rùn)總額計(jì)算進(jìn)行納稅調(diào)整，計(jì)算出應(yīng)納稅所得額。198。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，按稅法規(guī)定，在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上計(jì)算確定應(yīng)納稅所得額時(shí)，對(duì)于會(huì)計(jì)與稅收規(guī)定不同產(chǎn)生的永久性差異，其調(diào)整方法與原做法相同。盈余公積10%，未分配利潤(rùn)90%。即：借：遞延稅款(原貸方余額)遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延稅款(原借方余額)遞延所得稅負(fù)債或借　留存收益(盈余公積和未分配利潤(rùn))198。可抵扣虧損和稅款抵減①在首次執(zhí)行日，企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)以很可能獲得用來(lái)抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來(lái)應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)調(diào)整期初留存收益。從此定義看，投資包括兩個(gè)方面內(nèi)容：1．將企業(yè)的部分資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓給其它單位使用，通過(guò)其它單位使用投資者投資的資產(chǎn)創(chuàng)造效益后進(jìn)行分配，或者通過(guò)投資改善貿(mào)易關(guān)系等達(dá)到獲取利益的目的；2．將企業(yè)的現(xiàn)金投資于一定的金融資產(chǎn)，通過(guò)金融資產(chǎn)的買(mǎi)賣(mài)使資本增值。（一）概述新準(zhǔn)則中對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資從初始計(jì)量到后續(xù)計(jì)量的方法與原準(zhǔn)則相比均有變化，原準(zhǔn)則中長(zhǎng)期股權(quán)投資包括短期投資、長(zhǎng)期投資，還包括債權(quán)投資、股權(quán)投資。198。后續(xù)計(jì)量相對(duì)初始計(jì)量而言后續(xù)計(jì)量在處理上較有難度。198。198。對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。由此可以歸納出投資方與被投資方的三個(gè)關(guān)系：控制、共同控制和重大影響。198。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量(上)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量時(shí)要遵循：取得時(shí)按初始投資成本入賬；初始投資成本區(qū)別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況的原則。非企業(yè)合并圖43 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量198。198。實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理?！咀詸z41】試為下題做處理分錄：甲企業(yè)發(fā)行600萬(wàn)股普通股(每股面值1元)作為對(duì)價(jià)取得乙企業(yè)60%的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬(wàn)元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)?！景咐?007年5月1日，甲公司以一項(xiàng)專利權(quán)和銀行存款200萬(wàn)元向丙公司投資(甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個(gè)公司)，占乙公司注冊(cè)資本的70%, 該專利權(quán)的賬面原價(jià)為5000萬(wàn)元，已計(jì)提累計(jì)攤銷600萬(wàn)元，已計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200萬(wàn)元，公允價(jià)值為4000萬(wàn)元?！景咐考坠?007年4月1日與乙公司原投資者A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控制下的公司?！羝髽I(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。不考慮相關(guān)稅費(fèi)。B公司持有的對(duì)C公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額為800萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《CAS7：非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。（三）長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量（上）長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量原則：長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)分不同情況采用成本法或權(quán)益法確定期末賬面余額。以下情況企業(yè)應(yīng)運(yùn)用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。198?！舯煌顿Y單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。③ 計(jì)算公式◆“應(yīng)收股利”科目發(fā)生額＝被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利投資持股比例◆“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額◆“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝(應(yīng)收股利的累積數(shù)－投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù))－投資企業(yè)已沖減的投資成本④ 會(huì)計(jì)處理◆若計(jì)算結(jié)果為正數(shù)：則為本期應(yīng)沖減的投資成本，在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目貸方反映；◆若計(jì)算結(jié)果為負(fù)數(shù)：則為本期應(yīng)恢復(fù)的投資成本，在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目借方反映，但恢復(fù)數(shù)不能大于原沖減數(shù)。2007年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)按投資持股比例計(jì)算的份額應(yīng)沖減投資成本。會(huì)計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利30 000長(zhǎng)期股權(quán)投資－－C公司　 10 000貸：投資收益40 000 (2)若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利450 000元。應(yīng)收股利＝360 00010%＝36 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋36 000＝46 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)累計(jì)沖減投資成本的金額＝6 000元(46 000－40 000)，因已累積沖減投資成本10 000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本4 000元。注意：這里只能恢復(fù)投資成本10000元。這里難。會(huì)計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利　20 000長(zhǎng)期股權(quán)投資－－C公司 10 000貸：投資收益30 000第九講 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資（三）準(zhǔn)則內(nèi)容解析（下）長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的權(quán)益法(下)權(quán)益法核算的要點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)對(duì)于對(duì)方所有者權(quán)益的份額，始終保持比例份額。會(huì)計(jì)分錄為：借：應(yīng)收股利36 000長(zhǎng)期股權(quán)投資－－C公司　 4 000貸：投資收益　40 000(4)若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利200 000元?；颍骸伴L(zhǎng)期股權(quán)投資”科目發(fā)生額＝(55 000－40 000)－10 000＝5 000(元)，應(yīng)沖減投資成本5 000元。應(yīng)收股利＝300 00010%＝30 000(元)應(yīng)收股利累積數(shù)＝10 000＋30 000＝40 000(元)投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)＝0＋400 00010%＝40 000(元)因“應(yīng)收股利累積數(shù)＝投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)”，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10 000元恢復(fù)?！景咐緼企業(yè)2007年1月1日，以銀行存款購(gòu)入C公司10%的股份，并準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，采用成本法核算。◆當(dāng)被投資企業(yè)宣告現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)按應(yīng)得部分借記“應(yīng)收股利”賬戶。① 處理原則：◆長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。注意，是調(diào)整報(bào)表而不是調(diào)賬，調(diào)整合并報(bào)表中的工作底稿。198。通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《CAS12：債務(wù)重組》確定。(1)假定合同約定的價(jià)值是公允的(假定按照權(quán)益法核算)借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－C公司(成本)　1000貸：實(shí)收資本－B公司　1000投資者在合同或協(xié)議中約定的價(jià)值明顯不公允，應(yīng)當(dāng)按照取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值作為其初始投資成本，所確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與計(jì)入企業(yè)實(shí)收資本金額之間的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià))。投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。甲公司投出存貨的公允價(jià)值為500萬(wàn)元，增值稅85萬(wàn)元，賬面成本400萬(wàn)元，承擔(dān)歸還貸款義務(wù)200萬(wàn)元。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－乙公司　4200(200＋4000)累計(jì)攤銷　600無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備　200營(yíng)業(yè)外支出200貸：無(wú)形資產(chǎn)　5000銀行存款 　200以存貨方式向?qū)Ψ酵顿Y時(shí)，作為準(zhǔn)業(yè)務(wù)收入，相應(yīng)成本結(jié)轉(zhuǎn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。當(dāng)固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的凈值與公允價(jià)有差額時(shí)，其差額計(jì)入損益。實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理?！景咐磕臣瘓F(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1000萬(wàn)、公允價(jià)值為1600萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60%的股權(quán)?！糸L(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。企業(yè)合并可分為：吸收合并 A＋B＝A新設(shè)合并 A＋B＝C 控股合并 A＋B＝A＋B② 同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方控制且該控制并非暫時(shí)性的。企業(yè)合并對(duì)于同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并在會(huì)計(jì)處理中，尤其是初始計(jì)量是根本不同的。198。圖4－2“關(guān)系”中的：198。圖42 長(zhǎng)期股權(quán)投資規(guī)范的范圍根據(jù)企業(yè)持有的股權(quán)投資比例決定應(yīng)采用何種計(jì)量方法，以20%為一個(gè)界點(diǎn)，50%為另一個(gè)界點(diǎn)，新準(zhǔn)則規(guī)范的股權(quán)投資核算范圍是：特別強(qiáng)調(diào)投資方與被投資方的關(guān)系。準(zhǔn)則內(nèi)容解析（上）本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍本準(zhǔn)則規(guī)范的長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容包括兩個(gè)方面：198。198。圖41 長(zhǎng)期股權(quán)投資內(nèi)容框架（三）新準(zhǔn)則的變化新的準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則相比有四大變化：198?！舴瞧髽I(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)量方法是同一控制的。（二）內(nèi)容框架長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范包括幾大主要內(nèi)容：198。關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資我國(guó)早在1998年發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－投資》這一具體準(zhǔn)則，并且在2001年實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中也有對(duì)投資事項(xiàng)的規(guī)范。在此特別強(qiáng)調(diào)，是新舊銜接而并非如剛才所講案例中的期末確認(rèn)。②未來(lái)期間適用稅率發(fā)生變更的，應(yīng)當(dāng)按照新的稅率對(duì)原已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行調(diào)整，有關(guān)調(diào)整金額計(jì)入變更當(dāng)期的所得稅費(fèi)用等。如果企業(yè)只有遞延所得稅資產(chǎn)，分錄如下：借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：盈余公積未分配利潤(rùn)198。在首次執(zhí)行日，應(yīng)以按照《CAS38：首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定的銜接辦法為基礎(chǔ)，首先調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值，以資產(chǎn)、負(fù)債調(diào)整后的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)，比較其與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，對(duì)于形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)，有關(guān)影響相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。198。對(duì)于所得稅會(huì)計(jì)而言，難點(diǎn)就在于企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員對(duì)稅法的規(guī)定是否熟悉，這是所得稅會(huì)計(jì)核算的關(guān)鍵。期末遞延所得稅資產(chǎn)(5 920 00033％)1 953 600期初遞延所得稅資產(chǎn)594 000遞延所得稅資產(chǎn)增加 1 359 600遞延所得稅＝198 000－1 359 600＝－1 557 600(收益)第三步 計(jì)算所得稅費(fèi)用所得稅費(fèi)用＝9 240 000－1 557 600＝7 682 400(元)借：所得稅費(fèi)用7 682 400遞延所得稅資產(chǎn)1 359 600遞延所得稅負(fù)債 　 198 000貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅　9 240 000以后年度依此類推。資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料如下表所示，除所列項(xiàng)目外，其他資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目不存在會(huì)計(jì)和稅收的差異。其他應(yīng)付款賬面價(jià)值為200萬(wàn)，賬面價(jià)值200萬(wàn)扣除將來(lái)可抵扣部分也就是零，計(jì)稅基礎(chǔ)也為200萬(wàn)，無(wú)差異。固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值資產(chǎn)負(fù)債表中列示為160萬(wàn)，而計(jì)稅基礎(chǔ)經(jīng)計(jì)算為1080萬(wàn)，賬面價(jià)值小計(jì)稅基礎(chǔ)高，此差異屬于資產(chǎn)類，因此屬于可抵扣差異120萬(wàn)。應(yīng)納稅所得額＝24 000 000＋1 200 000＋4 000 000－11 000000＋2 000 000＋600 000＝20 800 000元應(yīng)交所得稅＝20 800 00033％＝6 864 000元第二步 計(jì)算遞延所得稅計(jì)算遞延所得稅的關(guān)鍵點(diǎn)就在于確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)。不允許抵稅的捐贈(zèng)加回；198。(4)違反環(huán)保規(guī)定應(yīng)支付罰款200萬(wàn)元。假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)方的捐贈(zèng)不允許稅前扣除。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。借：所得稅費(fèi)用貸：應(yīng)交所得稅遞延所得稅負(fù)債遞延所得稅默認(rèn)為貸方數(shù)198。即：198。198。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債賬戶類似壞賬準(zhǔn)備賬戶，壞賬準(zhǔn)備賬戶先根據(jù)本期末應(yīng)收賬款余額乘以相應(yīng)比例后計(jì)算出壞賬準(zhǔn)備余額，每一期壞賬準(zhǔn)備的余額都是根據(jù)期初余額與期末余額的比值調(diào)整得出。計(jì)算所得稅費(fèi)用(一) 當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅，是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算確定的針對(duì)當(dāng)期發(fā)生的交易和事項(xiàng)，應(yīng)交納給稅務(wù)部門(mén)的所得稅金額，即應(yīng)交所得稅，應(yīng)以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)計(jì)算確定。在我國(guó)，除享受優(yōu)惠政策的情況以外，企業(yè)適用的所得稅稅率在不同年度之間一般不會(huì)發(fā)生變化，企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時(shí)，可以現(xiàn)行適用稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定，遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)。與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的，其所得稅影響應(yīng)增加或減少所有者權(quán)益。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)增加利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量應(yīng)納稅暫時(shí)性差異在轉(zhuǎn)回期間，將增加未來(lái)期間企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，從其發(fā)生當(dāng)期看，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)支付稅金的義務(wù)，應(yīng)作為遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。由于2008年起執(zhí)行新的所得稅法，所得稅率由33%調(diào)減為25%，因此對(duì)于遞