【正文】 市場條件，在確定期權授予日公允價值時未考慮，影響各期對可行權情況的估計，即，各期要對非市場業(yè)績能否實現(xiàn)進行重新估計，根據(jù)重新估計的結果調(diào)整等待期、已確認的費用等。 【解答 5】 要注意的是，第三年的股價增長率為 6%，沒有滿足 10%的市場業(yè)績條件，但即使沒有滿足市場業(yè)績條件，第三年同樣確認了職工服務費用 184 萬，這也就是前面所說的：市場條件不影響每期可行權情況的估計。第 1 年年末要做確認人工費用的分錄：借記管理費用 180 萬，貸記某某科目。 請問此例中涉及哪些條款和條件？ A 公司應如何處理？ 【解答 1】 用于員工激勵的股票期權，對員工來說是權利，對企業(yè)來說是義務，企業(yè)未來支付股票，是企業(yè)為了獲得員工服務所支付的代價，其性質(zhì) 與企業(yè)支付的職工工資是一樣的，本例中股票期權價值 600 萬，將轉化為 A 公司的人工費用，這 600 萬的代價，是企業(yè)為了在未來 3 年內(nèi)獲得員工服務所發(fā)生的，因此，未來 3年里，企業(yè)應按照計提人工費用的原則，分攤確認為某種人工費用。 A 公司以期權定價模型估計授予的此項期權在授予 日的公允價值為 6 000 000 元。 服務期限條件不影響會計處理，無需考慮。所以說，這里的 “ 市場 ” ，是指股票市場。服務期限條件就是以員工的服務期限為行權條件。 最后，講教材剩余的其他內(nèi)容。以現(xiàn)金結算的股份支付最常用兩類：模擬股票和現(xiàn)金股票增值權。 二、股份支付工具的主要類型 按照股份支付的方式，分為兩大類： （一）以權益結算的股份支付 以權益結算的股份支付最常用的工具有兩類：限制性股票和股票期權。也就是說，股票期權是有價值的。甲公司收到張三等人支付的行權價款 200 萬，同時將股票 100 萬股劃入張三等人賬戶，當天甲公司股票市價為 7 元。同時合同規(guī)定，張三等人行權購入的股票，在 2020 年 1月 1日之前不得在股票市場出售。所以說，對于高級管理人員而言，股票期權比固定工資更具有激勵性。 概念解釋：（ 1）支付的對象有兩類：一是企業(yè)的職工，二是其他方，如企業(yè)的合作伙伴，為本企業(yè)提供修理服務、加工服務等。 第十八章 股份支付 前言 股份支付是典型的新業(yè)務、新知識，這類業(yè)務日常生活中比較少接觸，感覺很抽象，內(nèi)容難度很大。（ 2）支付的方式兩種：一是支付權益工具，如股票；二是支付相當于股票市價的現(xiàn)金，現(xiàn)金沒有支付之前則形成負債，如職工薪酬沒有支付之間，確認為應付職工薪酬。 一、股份支付的四個主要環(huán)節(jié) 典型的股份支付通常涉及四個主要環(huán)節(jié)：授予、可行權、行權和出售。期權合同有效期截至 2020年 1 月 1 日。 2020 年 1 月 1 日，張三等人將股票全部出售，當天股票市價為 10 元，張三 等人收到股票價款 1000萬。當然，由于股票期權是若干年后才行權，行權日股票市價與行權價的差額是多少，取決于人們對未來的預期，股票期權的定價是一個復雜的問題，發(fā)明股票期權定價模型的人，因此獲得了諾貝爾經(jīng)濟學獎。 限制性股票授予即行權，但要 等滿足條件后才能出售。 模擬股票的運作原理比照限制性股票，現(xiàn)金股票增值權比照股票期權，只不過以現(xiàn)金結算而已。 二、可行權條件 股份支付中通常涉及可行權條件。業(yè)績條件就是以業(yè)績目標為行權條件。 可行權條件的影響 （ 1）市場業(yè)績條件 市場業(yè)績條件，在確定期權授予日公允價值時已考慮，不影響各期對可行權情況的估計，即市場業(yè)績無論實現(xiàn)與否，均無需據(jù)此對等待期、已確認的費用等行權情況進行重新調(diào)整。 【例 題 1】 210 年 1 月，為獎勵并激勵高管，上市公司 A 公司與其管理層成員簽署股份支付協(xié)議，規(guī)定如果管理層成員在其后3 年中都在公司中任職服務，并且公司股價每年均提高 10%以上，管理層成員即可以低于市價的價格購買一定數(shù)量的本公司股票。 【例題 1】 在授予日， A 公司估計 3 年內(nèi)管理層離職的比例為 10%；第二年年末， A 公司調(diào)整其估計離職率為 5%；到第三年年末，公司實際離職率為 6%。 【解答 2】 管理人員的股票期權服務費用 —— 管理費用（本例） 銷售人員的股票期權服務費用 —— 銷售費用 直接生產(chǎn)人員的股票期權服務費用 —— 制造費用 不過，股票期權服務費用與普通人工費用也有不相同的地方，那就是股票期權服務費用的金額在等待期內(nèi)不能確定，因為，最終將行權多少期權，取決于最終符合條件的 行權人數(shù)。 【解答 4】 第 2 年年末預計將行權的金額為 600 萬 95% ＝ 570 萬， 3 年平攤，前兩年要分攤 570 萬 2/3 ＝ 380 萬。也就是說，市場業(yè)績無論實現(xiàn)與否，都不需據(jù)此對等待期內(nèi)行權情況進行重新調(diào)整，不需要調(diào)整確認的服務費用。 如何理解市場條件 “ 在確定授予日公允價值時已考慮，不影響各期對可行權情況的估計 ” ？ 【詳解】 職工期權在授予日的公允價值，通常都是通過期權定價模型來計算確定。 其道理猶如房地產(chǎn)市場調(diào)控的 “ 限購令 ” 。此時，房地產(chǎn)企業(yè)雇傭一些所謂的經(jīng)濟學家，通過媒體大肆鼓吹限購的危害，說限購不單單導致樓市萎靡，還使得家電等行業(yè)也深受其害，損害了國民經(jīng)濟基礎，妄圖說服政府取消限購。比如，如果將來出現(xiàn)歐洲嚴重經(jīng)濟危機等突發(fā)情況，則政府可能會實時調(diào)整樓市政策。 （一）權益結算股份支付的會計處理 權益結算股份支付，其會計處理環(huán)節(jié)有兩個： ； 。 附非 市場業(yè)績條件 非市場業(yè)績條件影響各期對可行權情況的估計，即，各期要對非市場業(yè)績能否實現(xiàn)進行重新估計，根據(jù)重新估計的結果調(diào)整等待期、已確認的費用等。每份期權在 207 年 1月 1日的公允價值為 24 元。另外，實際有 10名管理人員離開，預計第三年將有 12 名管理人員離開企業(yè)。權益結算的股份支付，使用期權授予日的公允價值 24 元 /份，計算服務費用，同時確認為資本公積。 第 2 年末確認費用 第 2 年年末，前兩年凈利潤平均增長率＝（ 18%＋ 10% ） /2＝ 14% ＜ 15%，沒有達到行權條件，但估計第 3 年年末能夠達到行權條件（題目中漏掉了一句話： “08 年末預計 09 年凈利潤將增長 8%” ），由于非市場條件要根據(jù)重新估計的結果調(diào)整等待期，因此，將等待期調(diào)整為三年。 【例題 2】改編 2（取消激勵計劃） 假設： “2020 年 12月 31 日，企業(yè)凈利潤增長了 8%，三年平均增長率為 12%，因此達到可行權狀態(tài)。 209 年初至取消股權激勵計劃前， A 公司有 2 名管理人員離職 ” 。 209 年 6 月 30 日應確認的服務費用金額＝預計的行權數(shù)量（ 1008102） 100 授予日公允價值 24 占等待期的比例 3/3－累計已確認服務費用（ 100800+11200）＝ 192020 － 112020＝ 80000 借：管理費用 80000 貸 ：資本公積 —— 其他資本公積 80000 借：資本公積 —— 其他資本公積 192020 管理費用 8000 貸：銀行存款 202000 對比取消激勵計劃與沒有達到行權條件的區(qū)別。 【分析】前三年確認服務費用的會計處理沒有變化。根據(jù)股份支付協(xié)議的規(guī)定，這些高管人員自 207 年 1月 1日起在公司連續(xù)服務滿 3年，即可于 209年 12 月 31 日無償獲得授予的普通股。 209 年 12 月 31 日，高管人員全部行權。 6 年 12 月 20日的公允價值 6 年 12 月 31日的公允價值 7 年 2月 8日的公允價值 9 年 12 月 31日的公允價值 【解析】本題屬于附服務期限條件的權益結算股份支 付，權益結算股份支付計算服務費用時，應按權益性工具授予日的公允價值，計算股份支付相關的服務費用。 可行權條件的影響 （ 1）附服務期限條件或附市場業(yè)績條件 服務期限條件不影響會計處理，無需考慮。 行權的賬務處理： 借：應付職工薪酬 —— 股份支付 貸：銀行存款 分錄金額＝當期行權工具數(shù)量 行權價格 【例題 4第四年末，有 50 人行使了股份增值權。 可行權條件是服務期限條件，對會計處理沒有影響。 第 2 年費用金額＝第 2 年末預計的行權數(shù)量 [（ 20040）人 100 份 /人 ] 當年末公允價值 15 占 等待期的比例2/3－累計已確認服務費用 77000＝ 160000－ 77000 ＝ 83000 元 借：管理費用 83000 貸：應付職工薪酬 —— 股份支付 83000 第 3 年費用的計算 扣除 3 年累計離職的 45 人，第三年末剩余 155 人可以行權，這 155 人持有增值權總價值，即三年累計應確認的服務費用總和。 第 3 年費用金額＝ 3 年累計應確認的服務費用總和 265 000 元－累計已確認服務費用 160 000＝ 105 000 元 第 3 年末負債余額 第 3 年末確認服務費用和負債的分錄： 借：管理費用 105 000 貸：應付職工薪酬 —— 股份支付 105 000 做完這筆分錄之后， “ 應付職工薪酬 ” 科目余額＝ 77 000＋ 83 000＋ 105 000＝ 265 000 當天 70 人行權，支付行權價款＝ 70100 16 ＝ 112 000 借：應付職工薪酬 —— 股份支付 112 000 貸：銀行存款 112 000 做完這筆分錄之后， “ 應付職工薪酬 ” 科目余額＝ 265 000－ 112 000＝ 153 000＝ 8510018 ＝尚未行權的 85 人持有的增值權價值。 第 4 年末公允價值變動＝第 4 年末增值權價值 173 500 元－第 4 年初增值權價值 153 000 元＝ 20 500 元 借：公允價值變動損益 20 500 貸：應 付職工薪酬 —— 股份支付 20 500 第 4 年末負債余額 做完這筆分錄之后， “ 應付職工薪酬 ” 科目余額＝ 153 000 ＋ 20 500＝ 173 500 元。 第 5 年末公允價值變動＝第 5 年末增值權價值 87 500 元－第 5年初增值權價值 73 500 元＝ 14 000 元 借：公允價值變動損益 14 000 貸：應付職工薪酬 —— 股份支付 14 000 第 5 年末負債余額 做完這筆分錄之后， “ 應付職工薪酬 ” 科目余額＝ 73 500＋ 14 000＝ 87 500 元。 計算時所使用的權益工具價值，是各個期末的公允價值，因此，該金額是不斷變化的，比如， 14元、 15 元、 18 元、21 元等等（權益結算的股份支付是一個固定金額，即授予日的公允價值）。 （二）換取其他方服務的股份支付 （第二節(jié)一、（一） 2.） 換取其他方服務，一般是以權益結算的股份支付，不存在以現(xiàn)金結算的股份支付。 ：按修改前的權益工具公允價值計量。 ：（ 1）加速確認剩余費用；（ 2） 支付款項作為權益回購；（ 3）替代視為修改。 。建議大家放棄，否則得不償失。協(xié)議規(guī)定： ① 甲公司向 50 名高級管理人員每人授予 10 萬股股票期權，行權條件為這些高級管理人員從授予股票期權之日起連續(xù)服務滿 3 年，公司 3 年平均凈利潤增長率達到 12%； ② 符合行權條件后，每持有 1 股股票期權可以自 209 年 1 月 1日起 1年內(nèi)，以每股 5元的價格購買甲公司 1股普通股股票，在行權期間內(nèi)未行權的股票期權將失效。該年末，甲公司預計未來兩年將有 1 名高級管理人員離開公司，預計 3 年平均凈利潤增長率將達到 12%；每股股票期權的公允價值為 16 元。該年末，每股股票期權的公允價值為 20 元。 （ 3）編制甲公司高級管理人 員行權時的相關會計分錄。 （ 2）回購 500 萬股股票 借：庫存股 4025 貸：銀行存款 4025 ①206 年應確認的費用＝（ 50－ 1－ 1） 10151/3 ＝ 2400（萬元） 借：管理費用 2400 貸：資本公積 —— 其他資本公積 2400 ②207 年應確認的費用＝（ 50－ 1－ 0－ 2） 10152/3 － 2400＝ 2300（萬元） 借：管理費用 2300 貸：資本公積 —— 其他資本公積 2300 ③208 年應確認的費用＝（ 50－ 1－ 0－ 1） 1015 － 2400－ 2300＝ 2500（萬元） 借：管理費用 2500 貸：資本公積 —— 其他資本公積 2500 （ 3）行權 借：銀行存款 2400 資本公積 —— 其他資本公積 7200 貸：庫存股 3864[4025247。 企業(yè)集團（由母公司和其全部子公司構成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應當按照以下規(guī)定進行會計處理： ，應當將該股份支付交易作為權益結算的股份支付處理；除此之外，應當作為現(xiàn)金結算的股份支付處理。 A公司股東大會批準了一項股份支付協(xié)議。 【解 答】 A 公司以其自身股票結算，經(jīng)濟利益則不會流出企業(yè)，其股份支付應作為權益結算的股份支付處理，確認服務費用時貸記資本公積。