【正文】 企業(yè)提供了服務(wù)，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求在費(fèi)用發(fā)生時(shí)就予以確認(rèn)，而不是等到款項(xiàng)支付時(shí)再確認(rèn)，因此，第一年年末要預(yù)計(jì)當(dāng)年需要分?jǐn)偟姆?wù)費(fèi)用。但第 1 年已經(jīng)確認(rèn)了 180 萬，因此，第 2 年要確認(rèn)的是 380 萬－ 180 萬＝ 200 萬，第 2 年年末要做計(jì)提職工薪酬的分錄：借記管理費(fèi)用 200 萬，貸記某某科目。 教材勘誤：最后一段中的 “ 非市場條件 ” 應(yīng)改為 “ 市場條件 ” 。 教材：所有適用于估計(jì)授予職工期權(quán)的定價(jià)模型至少應(yīng)考慮以下因素：（ 1） 期權(quán)的行權(quán)價(jià)格；（ 2） 期權(quán)期限；（ 3） 基礎(chǔ)股份的現(xiàn)行價(jià)格；（ 4） 股價(jià)的預(yù)計(jì)波動(dòng)率；（ 5） 股份的預(yù) 計(jì)股利；（ 6） 期權(quán)期限內(nèi)的無風(fēng)險(xiǎn)利率。為了調(diào)控房價(jià)，中央政府在 2020 年初推行了限購令。那么，政府是否應(yīng)該取消限購令呢？ 對中央政府而言，制定限購令之初，已經(jīng)考慮到了該政策對未來樓市及相關(guān)行業(yè)的影響，因此，在 2020 年年底如期出現(xiàn)這項(xiàng)后果的時(shí)候，不應(yīng)該因此推翻原來的決定，取消限購令。 四、股份支付的處理 教材上把權(quán)益結(jié)算的股份支付和現(xiàn)金結(jié)算的股份支付放在一起講。 權(quán)益結(jié)算股份支付的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)考慮附服務(wù)年限條件、附市場業(yè)績條件、附非市場業(yè)績條件等可行權(quán)條件。 權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本費(fèi)用和資本公積進(jìn)行調(diào)整。 207 年 12月 31 日，企業(yè)凈利潤增長了 18%，同時(shí)有 8 名管理人員離開，企業(yè)預(yù)計(jì) 208 年將以同樣速度增長，因此預(yù)計(jì)將于 208 年 12月 31日可行權(quán)。 209 年 12月 31 日，企業(yè)凈利潤增長了 8%，三年平均增長率為 12%，因此達(dá)到可行權(quán)狀態(tài)。 業(yè)績指標(biāo)是凈利潤增長率，因此，屬于非市場業(yè)績條件，各期要對非市場業(yè)績能否實(shí) 現(xiàn)進(jìn)行重新估計(jì)，根據(jù)重新估計(jì)的結(jié)果調(diào)整等待期、已確認(rèn)的費(fèi)用等。 第 2 年費(fèi)用金額＝第 2 年末預(yù)計(jì)的行權(quán)數(shù)量 [（ 10081012）人 100 份 /人 ] 工具單價(jià) 24 占等待期的比例 2/3－累計(jì)已確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用 100 800＝ 11 200 元 2020 年 12月 31 日賬務(wù)處理： 借：管理費(fèi)用 11 200 貸：資本公積 —— 其他資本公積 11 200 第 3 年末確認(rèn)費(fèi)用 第 3 年年末，前 3 年凈利潤平均增長率＝（ 18%＋ 10%＋ 8%） /3＝ 12% ＞ 10%，達(dá)到了行權(quán)條件。當(dāng)年有 8名管理人員離開。則 2020 年 6 月 30日的 賬務(wù)處理為？ 【解答】 209 年 6 月 30 日取消股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，屬于 “ 可行權(quán)條件的修改 ” 。 【例題 2】改編 3（權(quán)益結(jié)算行權(quán)） 在【例 183】基礎(chǔ)上續(xù)增資料： 每份期權(quán)即 1 股，股票面值 1 元，無需支付行權(quán)價(jià)。 解答 1 （ 1）第 3 年末行權(quán) 行權(quán)股票數(shù)量＝ 37100 ＝ 3 700 行權(quán)前總?cè)藬?shù)＝ 1008108＝ 74 轉(zhuǎn)銷其他資本公積＝ 177 60037/74 ＝ 88 800 借：資本公積 —— 其他資本公積 88 800 貸：股本 3 700 資本公積 —— 股本溢價(jià) 85 100 第 3 年末，預(yù)計(jì)下年有 5 人離職，是否應(yīng)據(jù)此調(diào)整已經(jīng)確認(rèn)的費(fèi)用和資本公積呢？ 權(quán)益結(jié)算的 股份支付，在可行權(quán)日后不再調(diào)整已確認(rèn)的費(fèi)用和資本公積。甲公司普通股 206 年 12 月 20日的市場價(jià)格為每股 12 元， 206 年 12月31 日的市場價(jià)格為每股 15 元。當(dāng)日，甲公司普通股市場價(jià)格為每股 元。 【答案】 A （ ）。 市場業(yè)績條件不影響各期對可行權(quán)情況的估計(jì)，即，市場業(yè)績無論實(shí)現(xiàn)與否，均無需據(jù)此對等待期、已確認(rèn)的費(fèi)用等行權(quán)情況進(jìn)行重新調(diào)整。 計(jì)算題】 205 年初，公司為其 200 名中層以上職員每人授予 100 份現(xiàn)金股票增值 權(quán)，這些職員從 205 年 1 月 1 日起在該公司連續(xù)服務(wù) 3 年，即可按照當(dāng)時(shí)股價(jià)的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在 2020年 12 月 31 日之前行使。第五年末，剩余 35 人也行使了股份增值權(quán)。 等待期是 2020 年 1 月 1 日 ~2020年 12 月 31 日，期末要確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用； 2020 年 12月 31 日是可行權(quán)日； 2020 年 12月 31 日是可行權(quán)日后的期末，要確認(rèn)負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)損益 。然而，這 155 人持有增值權(quán)應(yīng)分為兩部分：一部分是當(dāng)天行權(quán)的 70人，另一部分是以后行權(quán)的 85 人。 第 4 年負(fù)債公允價(jià)值變動(dòng) 第 3 年末剩余的 85 人，持有的增值權(quán)到了第 4年末，其 總價(jià)值應(yīng)分為兩部分：一部分是當(dāng)天行權(quán)的 50 人，另一部分是以后行權(quán)的 35 人。應(yīng)注意，公允價(jià)值變動(dòng) 20 500元不能確認(rèn)為服務(wù)費(fèi)用，因?yàn)楣緦?shí)施現(xiàn)金股票增值權(quán)計(jì)劃的目的，是為了換取職工在等待期（ 05~07 年）的服務(wù)，因此，等待期內(nèi)分?jǐn)偟脑鲋禉?quán)價(jià)值，確認(rèn)為服務(wù)費(fèi)用，而等待期之后確認(rèn)的增值權(quán)價(jià)值，不確認(rèn)為服務(wù)費(fèi)用，而是確認(rèn)為公允價(jià)值變動(dòng)損益。 當(dāng)天 35 人行權(quán)，支付行權(quán)價(jià)款＝ 35100 25 ＝ 87 500 借：應(yīng)付職工薪酬 —— 股份支付 87 500 貸：銀行存款 87 500 做完這筆分錄之后， “ 應(yīng)付職工薪酬 ” 科目余額＝ 87 500－ 87 500＝ 0，期末沒有尚未行權(quán)的增值權(quán)。另外，如果期末有部分工具當(dāng)日行權(quán)、部分工具以后行權(quán)的，則當(dāng)日行權(quán)工具按結(jié)算價(jià)格計(jì)量，以后行權(quán)工具按公允價(jià)值計(jì)量。 取得服務(wù)日，按服務(wù)的公允價(jià)值（第一順序）或權(quán)益工具的公允價(jià)值（第二順序）計(jì)量： 借：管理費(fèi)用等 貸：資本公積 —— 其他資本公積 （三）權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠確定 （第二節(jié)一、（一） 3.） 權(quán)益結(jié)算的股份支付，權(quán)益工具（如期權(quán)）公允價(jià)值無法可靠確定時(shí)，應(yīng)按內(nèi)在價(jià)值計(jì)量。即視同修改從未發(fā)生過。 注：特別注意取消激勵(lì)計(jì)劃與未達(dá)到行權(quán)條件會(huì)計(jì)處理的區(qū)別。授予職工股票期權(quán)具有特殊性，不是標(biāo)準(zhǔn)期權(quán)，通常沒有市價(jià)，按期權(quán)定價(jià)模型估計(jì)公允價(jià)值。 【例題 5甲公司估計(jì)授予日每股股票期 權(quán)的公允價(jià)值為 15 元。 （ 3） 207 年，甲公司沒有高級管理人員離開公司，本年凈利潤增長率為 14%。 （ 5） 209 年 3 月， 48 名高級管理人員全部行權(quán)，甲公司共收到款項(xiàng) 2 400 萬元，相關(guān)股票的變更登記手續(xù)已辦理完成。 【解答】 （ 1） 206 年、 207 年、 208 年確認(rèn)股份支付的費(fèi)用 分析：本題的激勵(lì)工具是股票期權(quán)，屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。500 （ 4810 ） ] 資本公積 —— 股本溢價(jià) 5736（差額） （六）回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵(lì) （第二節(jié)四、（四）） 屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。 結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允 價(jià)值或應(yīng)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值確認(rèn)為對接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時(shí)確認(rèn)資本公積（其他資本公積）或負(fù)債。該協(xié)議規(guī)定， 2020 年 1 月 1 日， B公司的 100名銷售人員為 B公司服務(wù) 3年，可以在期滿時(shí)以每股 5 元的價(jià)格購買 A 公司股票 1000股。另外，結(jié)算企業(yè) A 公司是接受服務(wù)企業(yè) B 公司的投資者，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值確認(rèn)為對 B公司的長期股權(quán)投資。 A 公司股東大會(huì)批準(zhǔn)了一項(xiàng)股份支付協(xié)議。假 定 B 公司沒有結(jié)算義務(wù)。 A 公司股東大會(huì)批準(zhǔn)了一項(xiàng)股份支付協(xié)議。 第 1 年應(yīng)確認(rèn)的金額＝（ 100－ 2－ 8） 1000101/3 ＝ 300 000（元） 借：銷售費(fèi)用 300 000 貸：應(yīng)付職工薪酬 300 000 本章小結(jié) 本章主要應(yīng)掌握以下三點(diǎn)： 一是股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則，如股份支付的市場條件、非市場條件對股份支付會(huì)計(jì)處理的影響，條款和條件的修改等等。所以，本章屬于非常重要的內(nèi)容。相互關(guān)聯(lián)，即指兄弟企業(yè)。 （ 1）企業(yè)合并形成一個(gè)企業(yè)的 企業(yè)合并形成一個(gè)企業(yè)的，被并方必須能夠成為主并方的 “ 業(yè)務(wù) ” ，否則不屬于企業(yè)合并。 3.“ 交易或事項(xiàng) ” 企業(yè)合并的性質(zhì)有兩種：一是一項(xiàng)交易；二是一個(gè)事項(xiàng)。 （一）控股合并 主并方取得被并方的半數(shù)以上股權(quán)（即控制權(quán)），被并方作為獨(dú)立法人繼續(xù)存在。合并結(jié)果是形成單個(gè)企業(yè)。 企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)是控制權(quán)的轉(zhuǎn)移。實(shí)際是一方從母公司手中取得另一方的控制權(quán)。 ② 公司章程或協(xié)議規(guī)定有權(quán)決定其財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策。 ② 被投資方已宣告破產(chǎn) ③ 其他情形等。 判斷題】 A 企業(yè)與 B 企業(yè)是兩個(gè)歸屬于不同主管單位的企業(yè)，甲、乙、丙、丁、丑、寅為股份有限公司，其中， A 企 業(yè)直接擁有甲企業(yè) 80%的表決權(quán)，直接擁有乙企業(yè) 70%的表決權(quán)；甲企業(yè)直接擁有丙企業(yè) 60%的表決權(quán)； B 企業(yè)直接擁有丁企業(yè) 80%的表決權(quán)，直接擁有丑企業(yè) 70%的表決權(quán)；丁企業(yè)直接擁有寅企業(yè) 60%的表決權(quán)，以上各項(xiàng)表決權(quán)的擁有都超過 1 年。 非同一控制 —— 交易 —— 公允價(jià)值計(jì)量 —— “ 購買方 ” 和 “ 被購買方 ” 。 支付合并對價(jià)的方式有三種：支付資產(chǎn)（現(xiàn)金資產(chǎn)＋非現(xiàn)金資產(chǎn)）、承擔(dān)負(fù)債和發(fā)行股票。 ，調(diào)整所有者權(quán)益。 知識點(diǎn) 2：同一控制下的控股合并 （一）同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理 同一控制下的控股合并，合并方在合并日的會(huì)計(jì)處理包括兩部分： ； ：即合并資產(chǎn)負(fù)債表。 合并后形成一個(gè)新的會(huì)計(jì)主體即企業(yè)集團(tuán)，因此，要編制企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)報(bào)表即合并報(bào)表。 母公司所占的股權(quán)份額是母公司對子公司的投資（長期股權(quán)投資）。 投資與權(quán) 益的抵銷分錄 注釋 根據(jù)準(zhǔn)則解釋第五號的規(guī)定： （ 1）被合并方合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益，不再由合并方的資本公積轉(zhuǎn)入盈余公積和未分配利潤。 計(jì)算分析題】（教材例 241） A、 B 公司分別為 P 公司控制下的兩家子公司。合并日， A 公司及 B 公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如表 241 所示： 表 241（單位：萬元） A公司 B公司 項(xiàng) 目 金 額 項(xiàng) 目 金 額 股本 9 000 股本 1 500 資本公積 2 500 其中，股本溢價(jià) 1000. 資本公積 500 盈余公積 2 000 盈余公積 1 000 未分配利潤 5 000 未分配利潤 2 000 合計(jì) 18 500 合計(jì) 5 000 公司的賬務(wù)處理 A 公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為： 借：長期股權(quán)投資 50 000 000 貸：股本 15 000 000 資本公積 —— 股本溢價(jià) 35 000 000 注：教材沒有標(biāo)明資本公積的 “ 股本溢價(jià) ” 明細(xì)科目。 【例題 3其他資料不變。當(dāng)日， P 公司、S 公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如表 242 所示。 同一控制下吸收合并的會(huì)計(jì)處理，只需賬務(wù)處理，不存在合并報(bào)表問題。 （四）取得資產(chǎn)和負(fù)債的入賬 對子公司的長期股權(quán)投資，按合并成本入賬。 合并取得的資產(chǎn)和負(fù)債，按其公允價(jià)值入賬。 （準(zhǔn)則解釋第五號）被購買方未確認(rèn)的 某些權(quán)力，如果滿足以下條件之一，購買方應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)：（ 1）源于合同性權(quán)力或其他法定權(quán)力；（ 2）能夠從被購買方中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或與相關(guān)合同、資產(chǎn)和負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或交換。合并成本與子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之差，正差在合并資 產(chǎn)負(fù)債表中列示為 “ 商譽(yù) ” ，負(fù)差在合并利潤表中列示為 “ 營業(yè)外收入 ” （即負(fù)商譽(yù)）。 12 個(gè)月內(nèi)對有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整 12 個(gè)月內(nèi)取得進(jìn)一步信息的，按日后調(diào)整事項(xiàng)的原則處理。 （一）非同一控制下的控股合并 非同一控制下的控股合并，合并方在合并日的會(huì)計(jì)處理包括兩部分： ； （只需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，無需編制合并利潤表和合并現(xiàn)金流量表）。因此，從合并日起，母 公司應(yīng)在備查簿中，記錄子公司在合并日資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值，并按權(quán)益法進(jìn)行核算，以便期末編制合并報(bào)表時(shí)提供權(quán)益法核算的資料。 （ 2）母公司報(bào)表的權(quán)益法調(diào)整 合并日即母公司取得對子公司投資的當(dāng)日，權(quán)益法與成本法只可能存在一個(gè)環(huán)節(jié)的差異：即取得投資時(shí)，權(quán)益法應(yīng)比較投資成本與應(yīng)享有被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的大小，如果投資成本小于應(yīng)享有被投資方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，則應(yīng)按該差額調(diào)增長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值，同時(shí)貸記營業(yè)外收入（也就是負(fù)商譽(yù)）?？吹奖?242，合并日被并方 S公司所有者權(quán)益（賬面）共計(jì) 5 505 萬元，其中，實(shí)收資本 2 500 萬、資本公積 1 500 萬、盈余公積 500 萬、未來分配利潤 1 005 萬。 （ 1）主并 方 P 公司賬務(wù)處理 對子公司投資，按成本法核算，無需計(jì)算股權(quán)投資差額，按合并成本作為長期股權(quán)投資的入賬價(jià)值。 【例 243】改編 假設(shè) P 公司股票市場價(jià)格 “ 元 ” 改為 “6 元 ” ，其他資料不變。其他資料不變。 【答案解析】 借：貨幣資金 450 庫存商品（存貨） 450 應(yīng)收賬款 2020 長期 股權(quán)投資 3800 固定資產(chǎn) 5500 無形資產(chǎn) 1500 商譽(yù) 150（ 11000－ 10850）