【正文】 1 新所得稅與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異 主講人：陳萍生 2 主要內(nèi)容 ? 一、 新基本準(zhǔn)則的簡(jiǎn)要介紹 ? 二、所得稅核算 新變化 ? 三、 廣告費(fèi)的 處理 ? 四、固定資產(chǎn)的 處理 ? 五、存貨的 處理 ? 六、長(zhǎng)期股權(quán)投資的 處理 ? 七、投資性房地產(chǎn)的 處理 ? 八、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的 處理 ? 九、或有事項(xiàng)的 處理 ? 十、非貨幣性交易的 處理 ? 十一、債務(wù)重組的 處理 ? 十二、收入、股份支付的 處理 ? 十三、借款費(fèi)用的 處理 3 一、新基本準(zhǔn)則的主要內(nèi)容 ? 新基本準(zhǔn)則由總則、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、資產(chǎn)、負(fù)債所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、 利潤(rùn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、附則共十一章組成。 ? 引進(jìn)了利得和損失概念 ? 利得是指企業(yè)非日?；顒?dòng)形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、 與所有者投入資本無(wú)關(guān) 的經(jīng)濟(jì)利益的流入。 ? 損失是指由企業(yè)非日?；顒?dòng)所發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、 與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān) 的經(jīng)濟(jì)利益的流出。 ? 利得和損失有兩個(gè)去向，即作為資本公積直接反映在資產(chǎn)負(fù)債表中或作為非經(jīng)常損益反映在利潤(rùn)表中。如資產(chǎn)評(píng)估增值計(jì)入資本公積、處置固定資產(chǎn)收益（損失）計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入等。 4 ? 會(huì)計(jì)計(jì)量的五種屬性 ? （ 1）歷史成本 。資產(chǎn)按照購(gòu)置時(shí)支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者按照資產(chǎn)購(gòu)置時(shí)所付出的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量。負(fù)債按照因承擔(dān)現(xiàn)實(shí)義務(wù)而實(shí)際收到的款項(xiàng)或者資產(chǎn)的金額，或者承擔(dān)現(xiàn)實(shí)義務(wù)的合同金額，或者按照日常活動(dòng)為償還負(fù)債預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。 ? （ 2）重置成本 。資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。 ? （ 3）可變現(xiàn)凈值 。資產(chǎn)按照其正常對(duì)外銷售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額扣除該項(xiàng)資產(chǎn)至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)量。 ? （ 4）現(xiàn)值 。資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其實(shí)際使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量。負(fù)債按照預(yù)計(jì)期限內(nèi)需要償還的凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計(jì)量。 5 ? （ 5）公允價(jià)值 。在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。 ? 特別強(qiáng)調(diào) ：企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本；采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。 ? 財(cái)務(wù)報(bào)告組成 。包括會(huì)計(jì)報(bào)表（至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表）及其附注和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料。小企業(yè)編制的會(huì)計(jì)報(bào)表可以不包括現(xiàn)金流量表。 6 二、新舊基本準(zhǔn)則差異比較（十大變化） ? （一）總體結(jié)構(gòu)有所變化 。新準(zhǔn)則新增了 “ 會(huì)計(jì)計(jì)量 ”章； “ 一般準(zhǔn)則 ” 更名為 “ 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求 ” ，突出了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供有用的信息。 ? （二）增加了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo) 。即向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息、反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況。 ? （三）對(duì)原準(zhǔn)則中的 “ 一般原則 ” 作了較大修改 。 7 ? 新準(zhǔn)則將 “ 權(quán)責(zé)發(fā)生制 ” 作為企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的基礎(chǔ)，不再作為一般原則 ? 取消了 “ 配比原則 ” 和 “ 劃分收益性支出和資本性指出原則 ” ? 將 “ 實(shí)際成本計(jì)價(jià) ” 原則作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，不再作為一般原則 ? 將原 “ 可比性 ” 原則和 “ 一貫性 ” 原則合并為“ 可比性 ” 原則 ? 新增加了 “ 實(shí)質(zhì)重于形式 ” 原則 ? （四）對(duì)資產(chǎn)定義作了修改 。強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)是“ 預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益 ” 的資源，但本質(zhì)含義沒有變化。 8 ? （五）對(duì)負(fù)債的定義作了修改 。強(qiáng)調(diào)了負(fù)債是 “ 預(yù)期導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè) ” 的現(xiàn)實(shí)義務(wù)。 ? （六）對(duì)所有者權(quán)益定義作了修改 。指出所有者權(quán)益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者享有的 “ 剩余權(quán)益 ” ；取消了所有者權(quán)益的分類，因?yàn)槌嗽瓉?lái)的實(shí)收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤(rùn)外，所有者權(quán)益類項(xiàng)目還包括外幣報(bào)表折算差額、少數(shù)股東權(quán)益（新增 庫(kù)存股 ）。 ? （七）對(duì)收入的定義作了修改 。原定義為 “ 收入是企業(yè)在銷售商品或提供勞務(wù)等經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)中實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收入 ” ，新定義為 “ 收入是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投資無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入 ” ，強(qiáng)調(diào)了 日常活動(dòng)導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益的流入。對(duì)收入確認(rèn)的條件，由原來(lái)的注重形式（收訖價(jià)款或取得所取價(jià)款的憑證）轉(zhuǎn)變?yōu)?注重實(shí)質(zhì)（經(jīng)濟(jì)利益的流入額能夠可靠計(jì)量時(shí)才能予以確認(rèn)） 9 ? （八）對(duì)費(fèi)用的定義作了修改 。原定義是 “ 費(fèi)用是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)耗費(fèi) ” ，現(xiàn)改為“ 費(fèi)用是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出 ” ，強(qiáng)調(diào)了費(fèi)用是日?；顒?dòng)導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益的流出。 ? （九）增加了利得和損失的概念，從而使利潤(rùn)的計(jì)算公式有所改變 。利潤(rùn)金額取決于收入和費(fèi)用、直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失金額的計(jì)量。 ? （十）對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容作了修改 。強(qiáng)調(diào)了現(xiàn)金流量表的編制，取消了財(cái)務(wù)狀況說(shuō)明書。 10 三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況影響分析 ? （一）利潤(rùn)增加的新規(guī)定 ? 債務(wù)重組 。不再將債務(wù)重組利得計(jì)入資本公積，而是計(jì)入當(dāng)期損益，將使企業(yè)利潤(rùn)增加。 ? 非貨幣性資產(chǎn)交換 。非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下 ? 所得稅 。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。 ? 投資性房地產(chǎn) 。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，不對(duì)房地產(chǎn)計(jì)提折舊和攤銷，將使費(fèi)用減少，利潤(rùn)增加。 ? 借款費(fèi)用。 11 ? （二）利潤(rùn)減少的新規(guī)定 ? 股份支付 。授予后可立即行權(quán)的以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)在授予日按權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積；以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，授予后可立即行權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在授予日以承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用，增加相應(yīng)負(fù)債。 ? 無(wú)論是以權(quán)益結(jié)算還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，都應(yīng)在授予日將股份支付的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本費(fèi)用，從而使利潤(rùn)減少。 12 ? （三）使利潤(rùn)增加或減少的新規(guī)定 ? 存貨 。取消了“后進(jìn)先出法” ，對(duì)利潤(rùn)的影響取決于物價(jià)的走向。 ? 金融工具確認(rèn)和計(jì)量 。對(duì)于交易性金融資產(chǎn)，期末按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。 ? 套期保值 。套期工具為衍生金融工具，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，利潤(rùn)走向具有不確定性。 ? 長(zhǎng)期股權(quán)投資 。對(duì)子公司的投資由原準(zhǔn)則采用權(quán)益法改為成本法核算。改變后相比，如果子公司盈利，將使利潤(rùn)減少；如果子公司虧損，將虛增利潤(rùn)。 13 ? （四）減少利潤(rùn)波動(dòng)的新規(guī)定 ? 資產(chǎn)減值 。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則主要適用于固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和商譽(yù)，減少了利潤(rùn)的波動(dòng)。 ? 合并財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表 。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定，母公司應(yīng)對(duì)所有能控制的子公司納入合并范圍，這就改變了原制度中許多例外的情形，企業(yè)無(wú)法調(diào)節(jié)合并范圍。 14 四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則科目變動(dòng) ? （一）取消了 “ 短期投資 “ 、 ” 短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 “ 科目，設(shè)置了 “ 交易性金融資產(chǎn) ” 和 “ 可供出售金融資產(chǎn) ” 科目，并在 “ 交易性金融資產(chǎn) ” 科目下設(shè)置 “ 成本 ” 、 “ 公允價(jià)值變動(dòng) ” 兩個(gè)二級(jí)科目。 ? （二）取消了 “ 分期收款發(fā)出商品 ” 科目。企業(yè)采用遞延方式分期收款銷售商品的按合同或協(xié)議價(jià)借記 “ 長(zhǎng)期應(yīng)收款 ” 科目，按公允價(jià)值貸記 “ 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ” 科目，差額貸記 “ 未實(shí)現(xiàn)融資收益 ” 。 ? （三）設(shè)置了 “ 長(zhǎng)期股權(quán)投資 ” 科目，但核算內(nèi)容和方法與原制度有重大區(qū)別。 新準(zhǔn)則共同控制、重大影響、持股比例在 20%50%之間的采用權(quán)益法核算。持股比例在 20%以下和50%以上的采用成本法核算。 15 ? （四）取消了應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。取消了 “ 遞延稅款 ” 科目，設(shè)置了 “ 遞延所得稅資產(chǎn) ” 和 “ 遞延所得稅負(fù)債 ” 科目。 遞延所得稅資產(chǎn) =可抵扣暫時(shí)性差異 稅率 遞延所得稅負(fù)債 =應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 稅率 （五）資本公積核算內(nèi)容變動(dòng)較大。原明細(xì)科目只保留“ 資本（或股本）溢價(jià) ” 和 “ 其他資本公積 ” 剩余全部取消。 （六）利潤(rùn)分配明細(xì)科目有較大變化。 “ 應(yīng)付普通股股利 ” 和 “ 應(yīng)付優(yōu)先股股利 ” 換成 “ 應(yīng)付現(xiàn)金股利或利潤(rùn) ” ?！?其他轉(zhuǎn)入 ” 改叫 “ 盈余公積補(bǔ)虧 ” 。 “ 轉(zhuǎn)做資本（股本）的普通股股利 ” 改成 “ 轉(zhuǎn)做股本的股利 ” 。 （七） “ 投資收益 ” 科目除了核算長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資損益以外對(duì)于采用公允價(jià)值模式計(jì)量的 “ 投資性房地產(chǎn) ” 的租金收入和處置損益也通過(guò)該科目核算。 “ 營(yíng)業(yè)稅金及附加“ 科目除了核算主營(yíng)業(yè)務(wù)負(fù)擔(dān)的稅金及附加以外，對(duì)于其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的稅金及附加也通過(guò)該科目核算。 16 ? （八）新準(zhǔn)則取消了如下科目，均用新科目核算。 1． “ 應(yīng)收補(bǔ)貼款 ” 用 “ 其他應(yīng)收款 ” 科目核算。 2． “ 物資采購(gòu) ” 由 “ 材料采購(gòu) ” 代替。 3． “ 包裝物 ” 、 “ 低值易耗品 ” 由 “ 包裝物及低值易耗品 ” 代替。 4． “ 自制半成品 ” 由 “ 生產(chǎn)成本 ” 代替。 5． “ 委托代銷商品由 “ 發(fā)出商品 ” 代替。特殊情況還可以沿用 “ 委托代銷商品 ” 。 6． “ 長(zhǎng)期債權(quán)投資 “ 設(shè)置 ” 交易性金融資產(chǎn) “ 、 ” 持有至到期投資 ” 、 “ 可供出售金融資產(chǎn) ” 。 7． “ 委托貸款 ” 由 “ 持有至到期投資 ” 代替。 “ 委托貸款 — 減值準(zhǔn)備 ” 由 “ 持有至到期投資減值準(zhǔn)備 ” 代替。 8． “ 在建工程減值準(zhǔn)備 ” 由 “ 在建工程 — 減值準(zhǔn)備 ” 代替。 9． “ 應(yīng)付短期債券 ” 設(shè)置 “ 交易性金融負(fù)債 ” 科目。 10． “ 應(yīng)付工資 ” 、 “ 應(yīng)付福利費(fèi) ” 由 “ 應(yīng)付職工薪酬 ”代替。 11． “ 應(yīng)交稅金 ” 、 “ 其他應(yīng)交款 ” 由 “ 應(yīng)交稅費(fèi) ” 代替。 17 ? 12．取消了 “ 待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值 ” 科目。原接受捐贈(zèng)后扣除 33%的所得稅剩下的 67%計(jì)入 “ 資本公積 ” 現(xiàn)改為計(jì)入 “ 營(yíng)業(yè)外收入 ” 。 13． “ 應(yīng)付債券 ” → 由 “ 長(zhǎng)期債券 ” 代替。 14．取消了 “ 盈余公積 ” 科目下的 “ 法定公益金 ”明細(xì)科目。 15． “ 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 ” → 由 “ 銷售費(fèi)用 ” 代替。 16．取消了 “ 補(bǔ)貼收入 “ 科目。 ? （九）新準(zhǔn)則增加了如下科目。 1． “ 投資性房地產(chǎn) “ 科目。核算依靠租金和資產(chǎn)增值的房屋和土地使用權(quán)。 2． “ 累計(jì)攤銷 ” 科目。用來(lái)核算無(wú)形資產(chǎn)的攤銷。攤銷無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，借：管理費(fèi)用（其他業(yè)務(wù)支出）貸：累計(jì)攤銷 3． “ 商譽(yù) “ 科目。適用于非同一控制下企業(yè)合并。 4．設(shè)置了 “ 預(yù)計(jì)負(fù)債 ” 科目。核算方法與原制度相比有所變化。 18 ? 例：甲企業(yè)以公允價(jià)值為 14000萬(wàn)元，賬面價(jià)值為10000萬(wàn)元資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并。購(gòu)買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下： 項(xiàng)目 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 固定資產(chǎn) 1000 8000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 4000 6000 長(zhǎng)期借款 3000 3000 凈資產(chǎn) 7000 11000 賬務(wù)處理如下： 借：固定資產(chǎn) 8000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 6000 商譽(yù) 3000（ 1400011000） 貸：長(zhǎng)期借款 3000 資產(chǎn) 10000 資產(chǎn)處置收益 4000（公允價(jià)值 賬面價(jià)值） 19 五、稅收與會(huì)計(jì)制度差異 ? 稅前扣除原則 ? （一）真實(shí)性合法性原則 。納稅人申報(bào)的扣除要真實(shí)、合法。 （二）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則 。即納稅人應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生時(shí)而不是實(shí)際支付時(shí)確認(rèn)扣除。 ? 新法權(quán)責(zé)發(fā)生制，是指當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，