【正文】 有： “根據(jù)經(jīng)理的提名，聘任或者解聘公司副總經(jīng)理、財務(wù)負(fù)責(zé)人，決定其報酬事項。 ”具體的權(quán)責(zé)分工制度應(yīng)由各個企業(yè)結(jié)合自己的組織形式和經(jīng)營方式確定，從而形成一個財務(wù)經(jīng)理掛帥，主計長 (會計主管 )和財務(wù)主任輔助的權(quán)責(zé)明確、財務(wù)關(guān)系清楚的財務(wù)會計運(yùn)行系統(tǒng)。 當(dāng)然，企 業(yè)集團(tuán)是一個由核心層、緊密層、半緊密層和松散層構(gòu)成的具有層次結(jié)構(gòu)的企業(yè)聯(lián)合體，要建立高效運(yùn)行的企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)運(yùn)行機(jī)制，不但要使每個成員企業(yè)形成一個權(quán)責(zé)明確、財務(wù)關(guān)系清楚的財務(wù)會計運(yùn)行系統(tǒng)，更重要的是，要使整個集團(tuán)形成一個權(quán)責(zé)明確、財務(wù)關(guān)系清楚的財務(wù)會計運(yùn)行系統(tǒng)。在企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)管理活動中，、集團(tuán)公司及其財務(wù)總部處于支配地位，子公司的財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)體制采取何種形式，子公司的財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)采取何種方式任免，哪些財務(wù)管理權(quán)限集中于集團(tuán)公司財務(wù)總部，哪些財務(wù)管理權(quán)限下放給子公司，都應(yīng)通過授權(quán)任免制度作出明確規(guī)定。 （ 二） ．財 務(wù)管理工作制度 。財務(wù)管理工作制度是在《企業(yè)財務(wù)通則》和各行業(yè)財務(wù)制度的統(tǒng)馭和指導(dǎo)下，結(jié)合本企業(yè)經(jīng)營管理特點與對財務(wù)管理的要求，根據(jù)具體情況制定的，它是規(guī)范企業(yè)各層次、各部門、各環(huán)節(jié)財務(wù)行為的準(zhǔn)繩。財務(wù)管理工作制度具體包括籌資管理制度，投資管理制度，存貨及固定資產(chǎn)管理制度，成本費(fèi)用管理制度，債權(quán)債務(wù)管理制度，收入分配管理制度，財務(wù)預(yù)算、分析、考核制度，財務(wù)檢查及內(nèi)部控制制度，財務(wù)風(fēng)險監(jiān)測及規(guī)避制度，以及財務(wù)管理的基礎(chǔ)工作等若干規(guī)章制度。對這廠制度的更深層次劃分，應(yīng)該既有鋅一環(huán)節(jié)的籌劃決策制度，又有具體操作運(yùn)行 制度，還應(yīng)有跟蹤反饋制度。作好上述各種制度的建立與完善，是企業(yè)財務(wù)管理實現(xiàn)其自我決策機(jī)制、自我調(diào)節(jié)機(jī)制、風(fēng)險防范及規(guī)避機(jī)制等的重要保證。 企業(yè)集團(tuán)作為企業(yè)群體，其最大優(yōu)勢在于它的整體性，離開了整體性，企業(yè)集團(tuán)并無優(yōu)勢可言。因此，企業(yè)集團(tuán)在制定內(nèi)部財務(wù)管理工作制度時，要對資金融通、資金投放 。資金運(yùn)用 :利潤分配等作出統(tǒng)籌安排，根據(jù)分級、分權(quán)原則，明確規(guī)定各成員企業(yè)財務(wù)管理權(quán)限、范圍及責(zé)任，以確保集團(tuán)整體目標(biāo)的實現(xiàn)。 （三） ．激勵約束制度 。企業(yè)集團(tuán)的最大優(yōu)勢在于它的整體性。要使企此集團(tuán)的整體優(yōu)勢得以充 分發(fā)揮需要解決兩方面的問題，一是集團(tuán)核心企業(yè)對一般成員企業(yè)的吸引力問題，二是核心企業(yè)對一般成員企業(yè)的控制力問題，而這兩方面的問題又是統(tǒng)一的。因為控制力體現(xiàn)的是一種管理行為機(jī)制，而吸引力反映的卻是一種對客觀的認(rèn)識并相應(yīng)采取某種行動的行為機(jī)制。有效的管理行為機(jī)制可以提高生產(chǎn)率，而生產(chǎn)率的提高又促進(jìn)了企業(yè)集團(tuán)的發(fā)展，進(jìn)而為滿足成員企業(yè)的利益及發(fā)展提供了更大的可能性，從而加大了吸引力。而解決上述兩方面的問題就是要通過建立激勵約束機(jī)制來實現(xiàn)。 企業(yè)集團(tuán)的激勵約束機(jī)制可以通過上述各項財務(wù)管理工作制度體現(xiàn)出來， 因為制度本身就是一種約束、一種督促、一種壓力。但在具體制定財務(wù)管理工作制度時往往強(qiáng)調(diào)制度的約束功能而忽視制度的激勵功能，為了實現(xiàn)企業(yè)集團(tuán)財務(wù)管理上的最佳激勵效果，在制定財務(wù)管理工作制度就應(yīng)突出激勵內(nèi)容，如把經(jīng)營目標(biāo)和預(yù)算約束與成員企業(yè)利益結(jié)合起來，形成獎罰分明的業(yè)績考評制度等。 （四） ．財務(wù)信息披露和監(jiān)控制度 。企業(yè)集團(tuán)是由眾多成員企業(yè)組成的企業(yè)聯(lián)合組織，為了發(fā)揮集團(tuán)的整體組合優(yōu)勢，統(tǒng)一各成員企業(yè)的經(jīng)營行為，還應(yīng)建 6 立財務(wù)信息披露和監(jiān)控制度，如財務(wù)報告制度、重大財務(wù)情況通報制度、內(nèi)部授權(quán)制度、內(nèi)部審計 制度、設(shè)立財務(wù)總監(jiān)制度等。建立財務(wù)信息披露和監(jiān)控制度，一方面，能夠使集團(tuán)公司總部得到全面、及時的財務(wù)成本信息，提高決策的科學(xué)性，同時也能夠?qū)Ω鞒蓡T企業(yè)受托責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)控 。另一方面，作為集團(tuán)的一般成員企業(yè)，由于它們與整個集團(tuán)存在利害關(guān)系，也需要了解整個集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，集團(tuán)公司要通過建立財務(wù)信息披露制度使它們了解整個集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果并接受它們的監(jiān)督。可以在集團(tuán)公司總部設(shè)立一個內(nèi)部監(jiān)控和信息跟蹤系統(tǒng)，直接對總經(jīng)理負(fù)責(zé)，隨時向總經(jīng)理反映財務(wù)管理各項制度以及其他制度、計劃的執(zhí)行情況。 四、 合 并財務(wù)報表與集團(tuán)財務(wù)管理 （一） 、合并會計報表理論結(jié)構(gòu) 合并會計報表是當(dāng)今國際公認(rèn)的會計三大難題之一，這既是一個復(fù)雜的會計操作性難題，也是一個包容著眾多不同理論流派、爭議較大的論題。追溯世界合并會計報表理論發(fā)展的軌跡，體現(xiàn)國際最新的合并會計報表理論觀點，我們將合并報表會計方法的理論框架劃分為四個層次，從分析、界定合并會計報表的基礎(chǔ) ——企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)實體出發(fā)，通過對合并方法、創(chuàng)立方式與權(quán)益結(jié)構(gòu)之間內(nèi)在聯(lián)系的闡釋，以及在此基礎(chǔ)上對合并會計報表編制過程中的難點問題 ——看待子公司地位的各種理論觀點指導(dǎo)下處理非控制 性股權(quán)的不同方法的剖析，最終落腳于編制合并會計報表實務(wù)方法的選擇。自上而下的理論結(jié)構(gòu)的建立，力圖使其成為一個首尾一貫、邏輯嚴(yán)密的框架體系，其中每一個層次回答和解決編制合并會計報表過程中的特定層面的理論問題，分析考察企業(yè)集團(tuán)經(jīng)濟(jì)實體的特定經(jīng)濟(jì)關(guān)系 (如圖 1 所示 )（略）。 （二） ．合并會計報表的基礎(chǔ) —— 企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)實體 各自均為獨(dú)立法律實體的母子公司為什么要編制合并會計報表，這是作為合并會計報表理論首先必須回答的問題。簡單地說，合并會計報表的必要性來自于企業(yè)集團(tuán)的性質(zhì)、會計的實體理論和實質(zhì)重于 形式的原則。在以母公司為核心的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)，從形式上來說，母子公司各自為獨(dú)立的法律實體，但從實質(zhì)上講，母子公司的經(jīng)營活動是處于同一管理控制之下。在這種情況下，經(jīng)濟(jì)控制超越了法律實體，各獨(dú)立報表不能全面反映同一管理控制下經(jīng)濟(jì)實體的經(jīng)濟(jì)活動。根據(jù)會計實質(zhì)重于形式的原則，需要編制合并會計報表，以反映和傳遞在共同管理控制下的公司集團(tuán)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流轉(zhuǎn)等總括情況，滿足報表使用者對于特定經(jīng)濟(jì)實體而非法律實體的財務(wù)信息的需求。集團(tuán)經(jīng)濟(jì)實體的實質(zhì)處于重要地位，是研究和編制合并會計報表的基礎(chǔ)與出發(fā)點，構(gòu)成合并報表會 計方法理論結(jié)構(gòu)的第一層次。 （三） ．合并方法、創(chuàng)立方式與權(quán)益結(jié)構(gòu) 母子公司集團(tuán)處于同一管理控制之中，由此實質(zhì)上形成一個經(jīng)濟(jì)實體，需要編制包括母子公司在內(nèi)的合并會計報表。那么合并會計報表如何編制，母子公司以何種價值納人同一合并會計報表 ?對集團(tuán)權(quán)益結(jié)構(gòu)和形成方式及其性質(zhì)的不同看法，導(dǎo)致了不同的合并方法，這就是收買法、聯(lián)營法和新實體法。 （ 1） 收買法 (Purchase Method)。將母子公司關(guān)系看成收買與被收買的關(guān)系，一個公司控制另一個公司所形成的控制與被控制的關(guān)系。認(rèn)為通過收買，子公司的 所有權(quán)和管理權(quán)被取消或合并，置于母公司的控制之下，因而其股權(quán)發(fā)生 7 了實質(zhì)性變化。美國會計原則委員會 (APB)在其 1970 年發(fā)表的第 16 號《意見書》中指出： “收買法適用于一個公司取得另一個公司的企業(yè)聯(lián)合。 ”因此，在收買法下母公司控制處于關(guān)鍵地位，有關(guān)收買法的會計準(zhǔn)則首先都要定義控制，根據(jù)控制定義確立合并范圍。按照收買法的觀點，一個企業(yè)控制另一個企業(yè)，可直接收買其資產(chǎn)，如吸收合并；也可以通過獲取其多數(shù)股權(quán)，間接取得對其資產(chǎn)的控制權(quán)。企業(yè)資產(chǎn)交易以交易的公平價值記帳，那么間接收買資產(chǎn)與直接收買應(yīng)取得同樣的結(jié)果，因 此母公司應(yīng)反映出收買成本。子公司凈資產(chǎn)以其公平價值進(jìn)入合并報表，收買成本超越公平價值形成商譽(yù)。目前，收買法是編制合并會計報表的國際流行方法，世界上一些主要發(fā)達(dá)國家如美國、加拿大、英國、德國、法國等的合并報表會計實務(wù)中所采用的基本上都是收買法。 (2)聯(lián)營法 (poolingof Interests Method)。又稱權(quán)益聯(lián)合法、股權(quán)合并法，適用于通過股票交換，兩個或多個公司以股權(quán)聯(lián)合所形成的公司集團(tuán)。在合并會計報表的發(fā)展歷史上，聯(lián)營法的使用早于收買法，它是編制合并會計報表最初所使用的方法。 1950 年美國會計程序委員會 (CAU)在其第 16 號《會計研究公報》中正式推薦了這種方法，并提出使用這種方法的 4 個判斷因素岡。此后由于實務(wù)中聯(lián)營法的濫用，導(dǎo)致 APB 在其第 16 號《意見書》中對其應(yīng)用提出 12項標(biāo)準(zhǔn)，其核心內(nèi)容是說明 :這種聯(lián)合從形式上看是一個企業(yè)獲得另一企業(yè)的控股權(quán)，但實質(zhì)上是兩個企業(yè)股東權(quán)益的結(jié)合 。聯(lián)合企業(yè)集團(tuán)內(nèi)難以分辨誰是取得者，誰是被取得者；聯(lián)合前后的管理方針、人事安排都沒有實質(zhì)上的變動。也就是說，這是兩個企業(yè)股東權(quán)益的對等聯(lián)合，不存在收買交易。由于是股權(quán)聯(lián)合，而非收買交易，因而不存在新的會計基 礎(chǔ)，所以合并報表只是參與聯(lián)合的公司帳面價值的合并，沒有資產(chǎn)增值，也不會產(chǎn)生商譽(yù)。如果合并前公司間存在交易，也應(yīng)當(dāng)追溯調(diào)整、重新表述，似乎參與聯(lián)合的公司起初就是一個企業(yè)。上述《意見書》規(guī)定， 12 條標(biāo)準(zhǔn)中任何一條末得到滿足，則企業(yè)合并均不得采用聯(lián)營法。文字上規(guī)定得十分嚴(yán)格，但也并非就毫無彈性。實踐中，企業(yè)管理當(dāng)局通常不會在不了解企業(yè)合并對其會計報表的影響的情況下冒然實施聯(lián)合。而如果其知道采用聯(lián)營法能夠達(dá)到最好的效果，那么他們很自然地就會積極籌劃，使得企業(yè)聯(lián)合符合上述標(biāo)準(zhǔn)。因此實際施行的效果是， 39。在美國的會計實務(wù)中，聯(lián)營法的實施仍然具有很大的靈活空間。 (3)新實體法 (New—Entity Method)。把母子公司集團(tuán)形形成視作新實體的創(chuàng)立。創(chuàng)立新企業(yè)，當(dāng)然是以新的會計基礎(chǔ)，即創(chuàng)立各方投入資產(chǎn)的公平價值入帳。所以新實體法提出，集團(tuán)合并會計報表中母子公司資產(chǎn)與負(fù)債均以公平價值進(jìn)入合并會計報表。這種方法的應(yīng)用，既要確定子公司的公平價值，又要確定母公司的公平價值，由于其在操作上的困難，因此實務(wù)中通常只用于符合條件的創(chuàng)立合并，而不用于母子公司獨(dú)立法定實體合并會計報表的編制。 從以上分析可以看出，收 買法、聯(lián)營法和新實體法等不同合并方法的提出，是在認(rèn)定企業(yè)集團(tuán)經(jīng)濟(jì)實體的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)的基礎(chǔ)上，以對母子公司集團(tuán)的形成方式、集團(tuán)性質(zhì)、集團(tuán)股權(quán)結(jié)構(gòu)特點等方面的分析為依據(jù)的，由此構(gòu)成了合并報表會計方法理論結(jié)構(gòu)中的第二層次，在以下子公司地位的確立中分別發(fā)揮不同的指導(dǎo)作用。 （三） ．非控制性股權(quán) (Non— controlling Interest) —— 子公司地位 在母子公司關(guān)系為紐帶的企業(yè)集團(tuán)內(nèi)，如果子公司股權(quán)完全屬于母公司所有， 8 則合并會計報表依上述三種方法處理將不會產(chǎn)生新的問題。但根據(jù)合并報表會計方法理論結(jié) 構(gòu)第一層次，不同企業(yè)處于同一管理控制之下，即實質(zhì)為一個經(jīng)濟(jì)實體。在通常情況下，一個公司只需要持有另一公司 50%以上有效表決權(quán)的股份，就認(rèn)為存在著有效控制，因而可以編制合并會計報表。在現(xiàn)代企業(yè)股權(quán)分散化的條件下，實際經(jīng)濟(jì)生活中，母公司往往只需要掌握更少的股份就能達(dá)到對子公司實施控制的目的。那么當(dāng)子公司存在非控制性股權(quán)的情況下，合并會計報表應(yīng)該如何反映少數(shù)股權(quán)，又給合并會計報表的編制提出了新的理論課題。 前已述及，聯(lián)營法的理論前提在于企業(yè)的聯(lián)合是參與聯(lián)合企業(yè)股東權(quán)益的對等結(jié)合，那么在集團(tuán)實體中無論多數(shù) 股權(quán)還是少數(shù)股權(quán)都處于平等地位，當(dāng)然少數(shù)股權(quán)也應(yīng)包含于合并會計報表之內(nèi)，按其帳面價值合并；新實體法則視企業(yè)聯(lián)合為新企業(yè)的創(chuàng)立，無論多數(shù)股東還是少數(shù)股東，都是參與創(chuàng)立的一分子，因而少數(shù)股權(quán)也就很自然地納入了合并會計報表，同樣以公平價值列示?？梢?，在上述兩種方法下，是否存在少數(shù)股權(quán)，對集團(tuán)合并會計報表的編制都不會產(chǎn)生實質(zhì)性的影響。然而在收買法下，問題就沒有那么簡單了。由于收買法把建立母子公司集團(tuán)視為收買，如同企業(yè)收買普通資產(chǎn)一樣，所以基于關(guān)于母子公司關(guān)系的不同理論觀點而產(chǎn)生的對子公司地位的不同看法，必然導(dǎo)致收買 法下的不同合并方法。 (1)母公司法（ Parent Company Method）。 該方法認(rèn)為，從控制的角度，母公司對子公司的控制不僅限于屬其所有部分，也包括少數(shù)股權(quán)的應(yīng)享份額，因此納入合并會計報表的是子公司的全部資產(chǎn)與負(fù)債。也就是說，少數(shù)股權(quán)也應(yīng)納入合并會計報表。但在合并會計報表上，母公司應(yīng)享權(quán)益與少數(shù)股權(quán)則以不同的價值反映：母公司收買子公司按公平價值支付收買成本，由此產(chǎn)生新的會計基礎(chǔ)，因而母公司根據(jù)其收買成本，按子公司凈資產(chǎn)公平價值將其應(yīng)享份額納入合并會計報表，計算產(chǎn)生的增值與商譽(yù)；而少數(shù)股權(quán) 則應(yīng)按其應(yīng)享份額的帳面價值進(jìn)入合并會計報表，該價值也是少數(shù)股權(quán)原交易的支付價值即其歷史成本。由此可見，母公司法貫穿了控制和收買的理論前提，也同時遵循了歷史成本原則，所以母公司法得到多數(shù)國家會計準(zhǔn)則和會計實務(wù)的認(rèn)可。 (2)實體法 (entity Method or Economic Entity Method)。 從會計的實體理論出發(fā)，認(rèn)為子公司雖為母公司所收買，但其本身也是一個不可分割的經(jīng)濟(jì)實體，因而視子公司的凈資產(chǎn)為一個不可分割的整體。在實體法看來，母公司法下對子公司同一資產(chǎn)負(fù)債項目采用兩種計價 基礎(chǔ)置于同一會計報表中是難以接受的。按照實體法的觀點，母公司所控制的是子公司的全部價值，因此實體法提出子公司的少數(shù)股權(quán)應(yīng)納入合并會計報表，也應(yīng)以公平價值反映，并可以為少數(shù)股東確認(rèn)商譽(yù)。此外，還有人認(rèn)為，商譽(yù)是母公司為取得控制性股權(quán)而支付的代價，所以為少數(shù)股權(quán)確認(rèn)商譽(yù)不妥。這樣子公司的全部資產(chǎn)和負(fù)債按公平價值納入合并會計報表，母公司收買價格高于其取得淳資產(chǎn)的公平價值部分為收買商譽(yù)，不為少數(shù)股權(quán)確認(rèn)商譽(yù)，這稱為修正的實體法。值得注意的是，在美國，當(dāng)前實體法有取代母公司法的趨勢。財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會 (FASB)1995年發(fā)布的關(guān)于企業(yè)合并報表的《征求意見稿》及其修正文稿中，都建議