【正文】 網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的集團(tuán)財(cái)務(wù)管理新模式，主要包括以下三個(gè)方面內(nèi)容： l、圍繞組織結(jié)構(gòu)變遷，在網(wǎng)絡(luò)手段的協(xié)同下，實(shí)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理的 “分而 22 不亂 ”。形式比較豐富，如商業(yè)信用、預(yù)收貨款，以及充分利用定額負(fù)債等。本文擬結(jié)合網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，就集團(tuán)財(cái)務(wù)管理的若干問題談些看法。 ３．子公司將利潤(rùn)分配給少數(shù)股東，應(yīng)當(dāng)作為資金運(yùn)用處理，其分配的數(shù)額在“流動(dòng)資金運(yùn)用”中“利潤(rùn)分配”與“其他運(yùn)用”之間，單列項(xiàng)目“少數(shù)股東利潤(rùn)分配”項(xiàng)目反映。在合并工作底稿中編制的抵銷分錄，參見本規(guī)定中合并利潤(rùn)分配表中的有關(guān)規(guī)定。 ２）在發(fā)生該固定資產(chǎn)交易以后的會(huì)計(jì)期間到該固定資產(chǎn)清理報(bào)廢時(shí)止，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行如下抵銷：將內(nèi)部銷售固定資產(chǎn)所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的數(shù)額予以抵銷。銷售收入１００％ （３）在內(nèi)部銷售商品部分售出的情況下，應(yīng)當(dāng)分別已實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售的數(shù)額和未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售的數(shù)額進(jìn)行處理。在合并工作底稿中，編制抵銷分錄抵銷已抵銷的應(yīng)收帳款計(jì)提的壞帳準(zhǔn)備時(shí)，借 16 記“壞帳準(zhǔn)備”項(xiàng)目， 貸記“管理費(fèi)用”項(xiàng)目。 （４）其他項(xiàng)目均按照折算后的子公司的其他報(bào)表相應(yīng)項(xiàng)目的數(shù)額列示或計(jì)算填列。 （２）所有者權(quán)益類項(xiàng)目除“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目外，均按照發(fā)生時(shí)的市場(chǎng)匯率折算為母公司記帳本位幣。 五、母公司為了編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一母公司與子公司的會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì) 期間，使子公司會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間與母公司會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間保持一致。從這一角度出發(fā)，我國(guó)在制訂具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過程中，同樣有必要考慮實(shí)體法的應(yīng)用問題。而問題的解決，則不僅與合并會(huì)計(jì)報(bào)表的具體方法相關(guān)，即屬于上述理論結(jié)構(gòu)中第三層次的問題，還應(yīng)考慮合并會(huì)計(jì)報(bào)表的目的 (即第一層次的集團(tuán)理論 )，集團(tuán)性質(zhì)、創(chuàng)立 11 方式與合并方法 (即第二層次的理論依據(jù) )，此外還與這些業(yè)務(wù)本身所依據(jù)的基礎(chǔ)理論 (如投資理論、代理理論等 )相關(guān)。根據(jù)代理理論，投資一方作為發(fā)行者的代理收回債券，債券收回?fù)p益應(yīng)歸屬于發(fā)行者，如發(fā)行者為子公司，那么少數(shù)股東則應(yīng)按比例分享收回?fù)p益。 （四） ．合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)的方法選擇 合并會(huì)計(jì)報(bào)表的主體方法確定之后，并非解決了合并實(shí)務(wù)中的一切問題。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) (FASB)1995年發(fā)布的關(guān)于企業(yè)合并報(bào)表的《征求意見稿》及其修正文稿中，都建議采用實(shí)體法。 前已述及，聯(lián)營(yíng)法的理論前提在于企業(yè)的聯(lián)合是參與聯(lián)合企業(yè)股東權(quán)益的對(duì)等結(jié)合，那么在集團(tuán)實(shí)體中無論多數(shù) 股權(quán)還是少數(shù)股權(quán)都處于平等地位，當(dāng)然少數(shù)股權(quán)也應(yīng)包含于合并會(huì)計(jì)報(bào)表之內(nèi)，按其帳面價(jià)值合并；新實(shí)體法則視企業(yè)聯(lián)合為新企業(yè)的創(chuàng)立，無論多數(shù)股東還是少數(shù)股東，都是參與創(chuàng)立的一分子，因而少數(shù)股權(quán)也就很自然地納入了合并會(huì)計(jì)報(bào)表，同樣以公平價(jià)值列示。文字上規(guī)定得十分嚴(yán)格，但也并非就毫無彈性。美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì) (APB)在其 1970 年發(fā)表的第 16 號(hào)《意見書》中指出： “收買法適用于一個(gè)公司取得另一個(gè)公司的企業(yè)聯(lián)合。另一方面，作為集團(tuán)的一般成員企業(yè)，由于它們與整個(gè)集團(tuán)存在利害關(guān)系，也需要了解整個(gè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，集團(tuán)公司要通過建立財(cái)務(wù)信息披露制度使它們了解整個(gè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果并接受它們的監(jiān)督。對(duì)這廠制度的更深層次劃分，應(yīng)該既有鋅一環(huán)節(jié)的籌劃決策制度，又有具體操作運(yùn)行 制度，還應(yīng)有跟蹤反饋制度。主要負(fù)責(zé)集團(tuán)公司與外部及內(nèi)部 (總公司與分公司之間 )、集團(tuán)公司與一般成員企業(yè)間的往來結(jié)算、存貸款事項(xiàng)及運(yùn)營(yíng)資金收支平衡的管理等。對(duì)于企業(yè)集團(tuán)而言，企業(yè)集團(tuán)是由眾多既有利益一致性又有利益獨(dú)立性的成員企業(yè)構(gòu)成的企業(yè)群體，如何協(xié)調(diào)集團(tuán)內(nèi)各成員企業(yè)的利益關(guān)系，統(tǒng)一各成員企業(yè)的財(cái)務(wù)行為，以便最大限度地發(fā)揮它的整體優(yōu)勢(shì)，這就是企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)組織設(shè)計(jì)的目標(biāo)。為了保證其相對(duì)于子公司的獨(dú)立性，財(cái)務(wù)總監(jiān)的工資、獎(jiǎng)金和津貼應(yīng)由集團(tuán)公司統(tǒng)一管理和發(fā)放，而且應(yīng)該實(shí)行財(cái)務(wù)總監(jiān)定期輪崗制。這種統(tǒng)一結(jié)算模式為各成員企業(yè)資金運(yùn)作的合規(guī)性、安全性和效益性提供了保障，使集團(tuán)公司能夠有效控制各成員企業(yè)的財(cái)務(wù)收支，及時(shí)掌握各下屬企業(yè)的資金狀況，便于其進(jìn)行調(diào)控。所以，由這些企業(yè)所組成的企業(yè)集團(tuán)必須采用權(quán)力相對(duì)集中的財(cái)務(wù)管理模式，將子公司的重大財(cái)務(wù)決策權(quán)集中于母公司，由母公司通過建立并實(shí)施有效的內(nèi)部財(cái)務(wù)管理制度來規(guī)范子公司的財(cái)務(wù)活動(dòng)。 1 集團(tuán)財(cái)務(wù)管理研究 一、 集團(tuán)財(cái)務(wù)管理的模式 企業(yè)集團(tuán)應(yīng)采用何種財(cái)務(wù)管理模式 ?這個(gè)問題沒有一成不變的答案。 (三 )互聯(lián)網(wǎng) 絡(luò)的普及和通信技術(shù)的發(fā)展為實(shí)現(xiàn)集團(tuán)財(cái)務(wù)的相對(duì)集中管理提供了便利條件。 資金融通功能。 實(shí)行財(cái)務(wù)總監(jiān)委派制，不但可以便集團(tuán)公司的整體戰(zhàn)略方針在子公司得到較完全的體現(xiàn)和貫徹，而且能夠規(guī)范子公司的財(cái)務(wù)活動(dòng)，確保財(cái)務(wù)信息的真實(shí)和準(zhǔn)確，有利于集團(tuán)整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。 在企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)組織設(shè)計(jì)中為體現(xiàn)這一目標(biāo)，需要把握好以下原則： 4 ① 集權(quán)、分權(quán)適度原則。資金運(yùn)營(yíng)管理部同時(shí)還兼有對(duì)分公司、子公司資金運(yùn)營(yíng)的財(cái)務(wù)監(jiān)督和業(yè)務(wù)指導(dǎo)責(zé)任，具有縱向控制職能。作好上述各種制度的建立與完善，是企業(yè)財(cái)務(wù)管理實(shí)現(xiàn)其自我決策機(jī)制、自我調(diào)節(jié)機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)防范及規(guī)避機(jī)制等的重要保證?？梢栽诩瘓F(tuán)公司總部設(shè)立一個(gè)內(nèi)部監(jiān)控和信息跟蹤系統(tǒng)，直接對(duì)總經(jīng)理負(fù)責(zé)，隨時(shí)向總經(jīng)理反映財(cái)務(wù)管理各項(xiàng)制度以及其他制度、計(jì)劃的執(zhí)行情況。 ”因此，在收買法下母公司控制處于關(guān)鍵地位，有關(guān)收買法的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首先都要定義控制，根據(jù)控制定義確立合并范圍。實(shí)踐中，企業(yè)管理當(dāng)局通常不會(huì)在不了解企業(yè)合并對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表的影響的情況下冒然實(shí)施聯(lián)合?？梢姡谏鲜鰞煞N方法下，是否存在少數(shù)股權(quán)，對(duì)集團(tuán)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制都不會(huì)產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性的影響。其所推薦的實(shí)體法類似于修正的實(shí)體法，即以母公司支付的成本作為確定子公司價(jià)值的基礎(chǔ)，而把母公司支付的控制溢價(jià)排除在子公司價(jià)值基礎(chǔ)之外，將其作為母公司的商譽(yù)。在進(jìn)一步具體編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的過程中，仍然面臨著 多種方法的選擇及其理論依據(jù)的明確問題。這種觀點(diǎn)遵循了實(shí)體理論， FASB 在前述 1995 的《征求意見稿》里建議了這種方法。從總體上把握合并報(bào)表會(huì)計(jì)方法的理論結(jié)構(gòu)，弄清不同層次理論范疇之 間的相互關(guān)系，是科學(xué)處理各種實(shí)務(wù)問題的前提和基礎(chǔ)。 3．具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)具體業(yè)務(wù)的規(guī)范 隨著我國(guó)企業(yè)集團(tuán)和資本市場(chǎng)的發(fā)育與完善，可以預(yù)見，公司集團(tuán)內(nèi)母子公司之間以及不同子公司之間 交易的類型將日益復(fù)雜多樣，交易的數(shù)量也會(huì)不斷增長(zhǎng)，僅僅依靠 《暫行規(guī)定》是無論如何也滿足不了這樣的發(fā)展要求的。 不一致時(shí)，母公司應(yīng)當(dāng)按照母公司本身會(huì)計(jì)報(bào)表決算日和會(huì)計(jì)期間，對(duì)子公司會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，以調(diào)整后的子公司會(huì)計(jì)報(bào)表編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，或者要求子公司按照母公司的要求編報(bào)相同會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)報(bào)表。 （３）“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目以折算后的利潤(rùn)分配表中該項(xiàng)目的數(shù)額作為其數(shù)額列示。 （５）“流動(dòng)資金來源和運(yùn)用”中的“流動(dòng)資金增加凈額”項(xiàng)目，按照“流動(dòng)資金各項(xiàng)目的變動(dòng)”中的“流動(dòng)資金增加凈額”列示。對(duì)于以前會(huì)計(jì)期間編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)因內(nèi)部應(yīng)收帳款抵銷而抵銷的壞帳準(zhǔn)備的數(shù)額，在本期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制抵銷分錄時(shí)，應(yīng)當(dāng)借記“壞帳準(zhǔn)備”項(xiàng)目，貸記“年初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目。 （４）對(duì)于上一會(huì)計(jì)期間 存貨包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的處理 １）上一會(huì)計(jì)期間抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的內(nèi)部銷售形成的存貨，在本期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)視為本期銷售實(shí)現(xiàn)處理，其中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)，在本期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)視為本期實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)處理。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時(shí)，借記“年初未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目，貸記“固定資產(chǎn)原價(jià)”項(xiàng) 目。少數(shù)股東本期損 益應(yīng)當(dāng)在合并損益表中單列“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目，在“凈利潤(rùn)”項(xiàng)目之前列示。 十三、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的附注 合并會(huì)計(jì)報(bào)表除附注會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)附注的事項(xiàng)外，還應(yīng)當(dāng)附注如下事項(xiàng)： １．納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司名稱、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司所持有的各類股權(quán)的比例； ２．納入合并 會(huì)計(jì)報(bào)表的子公司增減變動(dòng)情況； ３．未納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的子公司（即本規(guī)定第二條第３款所規(guī)定的不納入合并范圍的子公司）的情況（包括名稱、持股比例）、未納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的原因及其財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的情況，以及在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中對(duì)未納入合并范圍的子公司投資的處理方法； ４．納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表合并范圍的非子公司（即本規(guī)定第二條第２款規(guī)定的納入合并范圍的其他被投資企業(yè)）的有關(guān)情況，包括名稱、母公司持股比例以及納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的原因； ５．子公司與母公司會(huì)計(jì)政策不一致時(shí)，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的處理方 法。 一、企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理的特殊性 企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)管理體制是集團(tuán)財(cái)務(wù)制度的基礎(chǔ)或前提，企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)制度是體制的延伸和具體化，體制和制度成正相關(guān)關(guān)系。不同負(fù)債定額形式的運(yùn)用都有一定條件，如商業(yè)信用需要企業(yè)以良好的形象為前提，預(yù)收貨款只有在貨物供不應(yīng)求的情況下才會(huì)發(fā)生等。首先，必須優(yōu)化財(cái)務(wù)管理行為。公司總部建立的協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)和網(wǎng)絡(luò)機(jī)制也難以發(fā)揮應(yīng)有的作用，并且拘于不同的利益，業(yè)務(wù)單位經(jīng)理與集團(tuán)公司經(jīng)常發(fā)生矛盾。為使集團(tuán)財(cái)務(wù)管理模式有效運(yùn)行，有時(shí)需要借助于一系列定額來輔助管理，主要有： (1)負(fù)債定額。企業(yè)集團(tuán)財(cái)務(wù)的變化與發(fā)展最能體現(xiàn)上述財(cái)務(wù)管理的新趨勢(shì)。 ２．少 數(shù)股東增加對(duì)子公司的投資，作為流動(dòng)資金來源處理，其增加的數(shù)額在“其他來源”中“資本凈增加額”項(xiàng)目之后，單列“少數(shù)股東資本增加額”項(xiàng)目反映。 ５．子公司“凈利潤(rùn)”項(xiàng)目扣除母公司投資收益后的余額，即為少數(shù)股東本期損益。在合并工作底稿中編制抵銷分錄時(shí)，借記“累計(jì)折舊”項(xiàng)目，貸記“管理費(fèi)用”等項(xiàng)目。銷售毛利率＝（銷售收入－銷售成本）247。在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，壞帳準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)以抵銷后應(yīng)收帳款計(jì)提的數(shù)額列示。 （３）有關(guān)資本的凈增加額項(xiàng)目，按照發(fā)生時(shí)的匯率折算為母公司記帳本位幣。 １．資產(chǎn)負(fù)債表 （１）所有資產(chǎn)、負(fù)債類項(xiàng)目均按照合并會(huì)計(jì)報(bào)表決算日的市場(chǎng)匯率折算為母公司記帳本位幣。為編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，子公司向母公司提供的其他有關(guān)資料包括： １．子公司所采用的與母公司不同的會(huì)計(jì)政策； ２．與母公司及與母公司的其他子公司業(yè)務(wù)往來、債權(quán)債務(wù)、投資等資料； ３．子公司利潤(rùn)分配有關(guān)資料； ４．子公司所有者權(quán)益變動(dòng)的明細(xì)資料； ５．其他編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表所需要的資料。而且從會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的角度分析，即使是在母公司法下，有些業(yè)務(wù)的處理也時(shí)而采用的是實(shí)體法的立場(chǎng)。 以上只是合并會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)務(wù)中幾個(gè)方面的突出問題，類似的具體問題還很多，而且不難預(yù)見今后的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展中還將不斷提出新的問題。如果投資成本與債券發(fā)行者的帳面存置價(jià)值不等，則差額相當(dāng)于債券收回的利得或損失，應(yīng)否分配于少數(shù)股權(quán)，不同的觀 點(diǎn)就選擇了不同的方法。我們認(rèn)為，若下推，則按實(shí)體法下推更為可取，子公司全部資產(chǎn)和負(fù)債都按公平價(jià)值調(diào)整。值得注意的是，在美國(guó)，當(dāng)前實(shí)體法有取代母公司法的趨勢(shì)。那么當(dāng)子公司存在非控制性股權(quán)的情況下，合并會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)該如何反映少數(shù)股權(quán)，又給合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制提出了新的理論課題。上述《意見書》規(guī)定， 12 條標(biāo)準(zhǔn)中任何一條末得到滿足，則企業(yè)合并均不得采用聯(lián)營(yíng)法。認(rèn)為通過收買，子公司的 所有權(quán)和管理權(quán)被取消或合并，置于母公司的控制之下，因而其股權(quán)發(fā)生 7 了實(shí)質(zhì)性變化。建立財(cái)務(wù)信息披露和監(jiān)控制度，一方面，能夠使集團(tuán)公司總部得到全面、及時(shí)的財(cái)務(wù)成本信息，提高決策的科學(xué)性，同時(shí)也能夠?qū)Ω鞒蓡T企業(yè)受托責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)控 。財(cái)務(wù)管理工作制度具體包括籌資管理制度，投資管理制度，存貨及固定資產(chǎn)管理制度，成本費(fèi)用管理制度，債權(quán)債務(wù)管理制度，收入分配管理制度，財(cái)務(wù)預(yù)算、分析、考核制度，財(cái)務(wù)檢查及內(nèi)部控制制度，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)測(cè)及規(guī)避制度，以及財(cái)務(wù)管理的基礎(chǔ)工作等若干規(guī)章制度。負(fù)責(zé)集團(tuán)公司財(cái)務(wù)預(yù)算的編制，預(yù)算執(zhí)行過程的控制與分析，預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的考核、利潤(rùn)分配方案的制定等，其日常工作的重點(diǎn)是對(duì)下屬單位 (分公司、事業(yè)部 )及子公司的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行預(yù)測(cè)、分析和評(píng)價(jià)； ④營(yíng)運(yùn)資金管理部。組織設(shè) 計(jì)的目的在于通過合理配置組織要素，使組織運(yùn)行得更有效率，這是任何組織設(shè)計(jì)的共同要求。財(cái)務(wù)總監(jiān)應(yīng)是子公司董事會(huì)成員，參與公司重大事項(xiàng)的決策，是母子公司之間信息溝通的橋梁。 內(nèi)部 監(jiān)控職能。尤其在財(cái)務(wù)活動(dòng)中，由于受企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)個(gè)人意志的影響，加之財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)也有待提高，于是便出現(xiàn)了諸如盲目投資、隨意挪用資金和私設(shè)小金庫等行為?？v觀世界上那些發(fā)展歷史較長(zhǎng)，經(jīng)營(yíng)較好的大型企業(yè)集團(tuán)，沒有一家自始自終是只采用一種管理模式。母公司要對(duì)子公司進(jìn)行相對(duì)集中的財(cái)務(wù)管理，首先必須及時(shí)取得子公司的相關(guān)財(cái)務(wù)信息，然后才能在此基礎(chǔ)上作出正確的財(cái)務(wù)決策。財(cái)務(wù)公司或資金結(jié)算中心以吸收存款的方式將集團(tuán)內(nèi)部各企業(yè)暫時(shí)閑置和分散的資金集中起來，再以發(fā)放貸款的方式將其分配給集團(tuán)內(nèi)需要資金的企業(yè)，從而既滿足部分企業(yè)的需要，又減少資金的沉淀，可實(shí)現(xiàn)集團(tuán)內(nèi)部資金的相互調(diào)劑余缺，提高資金的使用率。 母公司應(yīng)對(duì)子公司財(cái)務(wù)人員實(shí)行資格管理制度，由財(cái)務(wù)總監(jiān)審查其上崗資格，并報(bào)母公司備案。集團(tuán)公司財(cái)務(wù)總部集權(quán)過多，會(huì)影響子公司的理財(cái)積極性，但分權(quán)過度，也容易出現(xiàn)失控現(xiàn)象。 二級(jí)控制一般設(shè)在集團(tuán)公司的有獨(dú)立對(duì)外經(jīng) 營(yíng)權(quán)的分公司 (或事業(yè)部 )及控股子公司，它們屬于企業(yè)集團(tuán)的利潤(rùn)中心，在集團(tuán)公司總體計(jì)劃內(nèi)安