【正文】 節(jié)稅整體效益最大化。 至于納稅籌劃目的，在國家稅務總局注冊稅務師管理中心遍的 20xx年全國稅務師執(zhí)業(yè)資格考試指定教材《稅務代理實 務》中，雖然同樣沒有給出相對權威或者先進的納稅籌劃概念，而仍然沿用了三性特點并強調納稅籌劃的目的是 “ 通過對經營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，盡可能地取得 ‘ 節(jié)稅 39。但是在解釋了籌劃 “ 三性 ” 特征之后，還做了如下補充： “ 稅收籌劃的目標是獲得稅收利益，然而稅收籌劃不能只局限于個別稅種稅負的高低，而應著重考慮整體稅負輕重，因為納稅人的經營目標是獲得最大總收益，這就要求他的整體稅負最低。理想的稅收籌劃應是總體收益最多，或許納稅并非最少。 期待納稅籌劃理念的進一步發(fā)展和變遷。也就是說籌劃不再限于單純的節(jié)稅，而是籌劃以納稅主體的總體收益最多為目標。它至少應該包括如下內容或者觀念： 納稅籌劃是財務管理活動的一部分；納稅籌劃從屬于企業(yè)整體發(fā)展戰(zhàn)略；納稅籌劃的目標不是單純的稅負減輕，而是最優(yōu)（必要、合理）稅收負單情況下的企業(yè)價值最大化；如果 “ 企業(yè)價值最大化 ” 目標被修正，納稅籌劃也隨之修正。例如《稅務籌劃的新境界 —— 反映情況爭取政策 支持》一文中所說的 “ 高層次稅務籌劃的實施并不側重于對既定稅法的鉆研與巧妙運用，而是更多地傾向于自身談判實力的提高。不同于此，企業(yè)申請政策的籌劃方法關鍵在于對現(xiàn)行稅法的利弊進行分析，找到說服立法機關改變政策的充足依據(jù)。 ” 另外，在以新的納稅籌劃概念和行為為標志 的新的納稅籌劃理念的發(fā)展中，納稅籌劃實踐活動的發(fā)展也會出現(xiàn)不同以往的趨勢，這些趨勢表現(xiàn)在對經濟活動和居民日常生活的影響。 企業(yè)在制定戰(zhàn)略時，通常會把納稅影響作為考慮的重要因素之一，例如在投建新廠時會考慮稅收的影響因素進而選擇適合的廠址、建立分廠還是收購控股子公司等。正如 W 梅格斯博士與他人合著的《會計學》中，作了如下闡述： “ 美國聯(lián)邦所得稅已變得如此之復雜，這使為企業(yè)提供詳盡的稅務籌劃，成為一種謀生的職業(yè)。 ” 在國家稅務總局注冊稅務師管理中心遍的 20xx 年全國稅務師執(zhí)業(yè)資格考試指定教材《稅務代理實務 》中，將稅收籌劃作為現(xiàn)代稅務咨詢的一個組成部分來介紹，具體表述為： “ 隨著現(xiàn)代咨詢業(yè)的發(fā)展，稅收籌劃作為中介機構一種全新的稅務咨詢方式應運而生了。 三是，納稅籌劃普遍為人們所接受，甚至有如《稅務籌劃的新境界 —— 反映情況爭取政策支持》（《稅務籌劃》（電子版） 20xx年第 2期）一文所列舉的實例中所說的， “ 一些企業(yè)通過自身的影響與努力，使稅收立法機關更加清晰地了解已出臺的稅收政策在執(zhí)行中的實際效果， 對企業(yè)經營的影響，從而對該政策進行調整或規(guī)范，使其更加科學合理。 ” 納稅籌劃進入了一個新的境界。還比如買車，在選擇進口車或者國產車時，不少人會想到進口車的關稅占其售價的很大一部分。更如當初開征利息稅后，居民凡響強烈，從而改變投資策略以至于改變投資觀念的例子。這些其實也是納稅籌劃范疇，反映了納稅籌劃本身的普遍性和納稅籌劃理念發(fā)展的重要性。所以，新的理念的發(fā)展只是把納稅籌劃引向了更廣闊的天地，從而也將納稅籌劃實踐和其理論發(fā)展導引向了更高境界和更深遠的層次。在很多時候這些稱謂被看作同義詞，如：蓋地主編，首都經濟貿易大學出版社出版的《稅務會計 —理論 案例 ”人民日報出版社出版的《會計管理與納稅實務》第三卷的《納稅籌劃管理》給出了幾乎同樣的說法：“納稅籌劃，又稱稅務籌劃、稅收籌劃，英文為 Tax planning或 Tax saving” 按照英文原意， planning 偏重于 “計劃 ”、 “設計 ”、 “方案 ”|“打算 ”等； saving 偏重于 “節(jié)約 ”、 “節(jié)儉 ”。我們可以通過對 “稅務籌劃 ”相關中文稱謂的比較分析，發(fā)現(xiàn)他們的還是有不同之處的，或者說他們有著不同的側重點。 因為稅務籌劃的概念最先由西方學者提出，中文稱謂實際是對英文稱謂的意譯。既然已經在事實上出現(xiàn)了這些不同的稱謂，那么我們或許有必要對各個稱謂做一下辨析，也算是從理更多稅務專業(yè)資料，請登陸潤博財稅網(wǎng)： //:潤博財稅網(wǎng) 聯(lián)系郵箱： 11 念上做一點探析，也便于統(tǒng)一稱謂，準確表達涵義。這種稱謂應該是一個統(tǒng)稱，是對全部涉稅籌劃理論和實踐的統(tǒng)稱。包括國家的宏觀稅收籌劃，企業(yè)和其他納稅人的納稅籌劃，以及稅收征管過 程中的征管籌劃。這種稱謂應該是側重于國家在制定宏觀稅收政策以及各級地方政府制定地方性稅收政策時所進行的統(tǒng)籌規(guī)劃。這是一個關乎國計民生的大的籌劃過程和籌劃活動，即使是一項小小的稅法安排的出臺、變動、調整都要經過復雜的論證分析，最終以稅收法律法規(guī)或者規(guī)章制度的形式發(fā)布實施，這實際也正是企業(yè)和其他納稅人進行籌劃的前提和基礎，研究了解國家稅收籌劃的相關內容和背景，有利于更深入的理解稅法精神，了解國家的政策導向，也更有利于進行具體的納稅籌劃研究和實踐 活動。首先國家進行這一政策調整的初衷是限制高度白酒發(fā)展，整合白酒資源。而如果考慮到企業(yè)因此而調整價格等因素帶來的從價計征消費稅和增值稅的增加以及相關產業(yè)的其他稅收的變動，必定會對中央和地方財政產生較大影響。企業(yè)基于此而展開的納稅籌劃也是多種多樣。這種稱謂側重于從納稅主體的角度進行的稅務籌劃活動，這也是通常所稱的稅務籌劃所涵蓋的主要內容。 還是以上述白酒消費稅調整引起的變化來說，對于一些小的白酒企業(yè)，可能會考慮轉產果酒或者其者薯類白酒以降低總稅負。 征管籌劃，即稅收征管機關的征收管理籌劃。但實際上不可避免的保留了征管機關的這種權利，也就是說征管機關在實際的稅收征管工作中也是可以進行籌劃的。 更多稅務專業(yè)資料，請登陸潤博財稅網(wǎng)： //:潤博財稅網(wǎng) 聯(lián)系郵箱： 12 例如在符合稅法規(guī)定的前提下，稅收征管部門如何在自主可以決 定的情況，通過對轄區(qū)內納稅義務人的納稅期限和納稅時間的統(tǒng)籌、協(xié)調，使得稅款得以即時、均衡的入庫，從而也保證了財政收入的穩(wěn)定。企業(yè)所得稅方面規(guī)定：所得稅要 “按年計算，分月或分季予繳 …… 按實際數(shù)予繳有困難的，可以按上一年度應納所得額的 1/12 或者 1/4，或者經當?shù)囟悇諜C關認可的其他方法分期予繳所得稅 ”，也就是說征管機關在這些方面有一定的自主決定稅款繳納方式的 權利。這說明稅法還是賦予了征管機關一定的減征、免征以及自主決定減征額度的權限。當然這只是征管籌劃的小的例子，在稅法的相關規(guī)定中，預留了不小的籌劃空間的。 另外，企業(yè)的很多籌劃行為實際上也需要征管部門的協(xié)調，這本身可以理解為征管籌劃。有利于形成新的征管形象。 對納稅 籌劃特性的比較和分析 因為目前理論界尚沒有給出一個相對完善的納稅籌劃的定義，所以在眾多文獻中更多的是通過描述納稅籌劃的特性來闡釋納稅籌劃的概念的。筆者通過對一些文獻中所列舉的納稅籌劃的特性的介紹和比較 ,來簡單分析目前理論界對納稅籌劃特性的詮釋，以促進對納稅籌劃本質和理念的進一步認識和理解。但原則上本文采用 “ 納稅籌劃 ” 這一稱謂作為統(tǒng)稱。 國家稅務總局注冊稅務師管理中心編 20xx年全國稅務師執(zhí)業(yè)資格考試指定教材《稅務代理實務》（以下稱《稅務代理實務》）中將納稅籌劃的特點表述為：合法性、籌劃性、目的性。 實務 習題》（以下稱《稅務會計》）將納 稅籌劃的特點總結為：合法性、超前性、目的性、符合政府的政策導向、普遍性、多變性、專業(yè)性７個特性。 人民日報出版社 20xx年出版的《最新會計管理與納稅實務全書》（以下稱《會計管理與納稅實務》）第三卷《納稅籌劃基礎》中將納稅籌劃的特點總結為：合法性、籌劃性、目的性、專業(yè)性。 談多嬌《財務管理新領域 —— 稅務籌劃》以下稱《財務管理新領域》）一文中提出“ 稅務籌劃至少應具有以下特點 ??” ：合法性、籌劃性、專業(yè)性、目的性、籌劃過程的多維性（時間和空間） 5個特點。 由前述中可以 直觀的看出， “ 傳統(tǒng)三性 ” 即 “ 合法性、目的性、籌劃性 ” 被提到的次數(shù)最多，表明已經廣泛為人們所接受。其次象普遍性、超前性、整體性被提到兩次，多變性、綜合性、成本性、多維性和政策導向性分別被提到一次。因為這兩個文獻的刊發(fā)時間都距今較近，所以，沒有提 到某一個特性絕不是因為疏忽或者認識不足，而是對這一特性的修正或者有了新的認識。 二、對前述特性的介紹和比較分析 合法性。如《稅務代理實務》、《關于稅務籌劃》、《企業(yè)稅收籌劃》、《企業(yè)稅負 及其降低途徑》中均采用這種表述。在《企業(yè)稅負及其降低途徑》中則強調稅收籌劃的主要目的和結果是節(jié)稅 (tax savings)，而把避稅作為與納稅籌劃平行的一種企業(yè)降低稅負的方法。 ② 、稅務籌劃是在符合稅法、不違反稅法的前提下進行的。當然，這些文獻中都是把避稅和 節(jié)稅同樣作為納稅籌劃的手段或者說技術方法，只是介紹實務時有所側重。的稅收利益 ” ，《稅務會計》中的說法是 “ 取得稅務籌劃的稅收利益 ” ，《企業(yè)稅收籌劃》中提到的是 “ 獲取最大稅收利益 ” ，《會計管理與納稅實務》中的說法是 “ 減少納稅，取得節(jié)稅收益 ” ，《企業(yè)稅負及其降低途徑》提出納稅籌劃的目的是 “ 實現(xiàn)稅后利潤最大化，取得 ‘ 節(jié)稅 39。但是這些文獻都進一步明確取得這些利益包含兩層意思： “ 選擇低稅負 ” 和“ 延遲納稅 ” 。 另外，我們通過前面的列舉可以發(fā)現(xiàn)，在 7個文獻中，有 6個提到 “ 目的性 ” ，只有潤博財稅顧問工作室出版的《稅務籌劃》中沒有列舉。因為其他文獻多刊發(fā)在先，而《稅務籌劃》則較晚，所以它是總結并修正了這一特性。 ” 可以看出 “ 稅收經 濟利益最大化 ” 這一表述模糊了納稅籌劃的目的性，因為對于不同的納稅主體，在不同的環(huán)境、背景下，其經濟利益最大化的衡量標準是不同的，這實際上給了籌劃主體一個相對寬廣的籌劃空間。 納稅籌劃目的或者目標是爭議最大也是最能代表納稅籌劃理念的一個特性，對納稅籌劃目的或者目標的認識和總結實際代表著對納稅籌劃的理解、認識和觀念。 籌劃性。在沒有提到 “ 籌劃性 ” 的兩個文獻中，都提到了 “ 超前性 ” ，或稱 “ 前瞻性 ” ，但在解釋超前性的含義時仍主要強調了事前的規(guī)劃、計劃、設計、安排等。但是，要明確，只提 “ 超前性 ” 時必須明確事前的規(guī)劃、計劃、設計等，才比較完備。在《財務管理新領域》《會計管理與納稅實務》中是從籌劃人的業(yè)務素養(yǎng)的專業(yè)要求和納稅籌劃作為一個獨立的行業(yè)的專業(yè)化要求兩方面來介紹專業(yè)性特征的。但在《稅務會計》中特別強調納稅籌劃的 “ 專業(yè)性 ” 不是從納稅人的角度來說的，而是在納稅籌劃的理論和實踐隨著社會政治經濟生活的發(fā)展而發(fā)展以后，納稅籌劃事業(yè)要走向專業(yè)化?！抖悇諘嫛?、《企業(yè)稅負及其降低途徑》中列舉了這一特性，但兩者各有側重。這就給納稅人提供了稅務籌劃的機會，也就決定了稅務籌劃的普遍性。不同國家或地區(qū)的稅收制度不可能完全一致，傾斜政策為納稅義務人進行稅收籌劃活動提供了廣闊的空間。社會中介組織包括會計帥事務所、審計師事務所、律師事務所和稅務代理機構也在從事 稅收籌劃工作。 超前性，如前所述在《稅務會計》和《企業(yè)稅收籌劃》中沒有列舉籌劃性特特性，而是修正為超前性（《稅務會計》）和 “ 前瞻性 ” （《企業(yè)稅收籌劃》），前已述及?！蛾P于稅務籌劃》中列舉了稅務籌劃的整體性特特性，并闡釋了整體性的三層含義： “ 一、指稅務籌劃對企業(yè)的各種決策來說是牽一處而動全身；二、稅務籌劃需要多個部門配合才能完成；三、綜合考量各種稅種是稅務籌劃的重要原則。 ” 而在《企業(yè)稅負及其降低途徑》中指出 “ 稅收籌劃不僅僅著眼于稅法上的思考，更重要的是要著眼于總體的管理決策。稅收籌劃是企業(yè)財務規(guī)劃的一個組成部分，是著眼于企業(yè)總體的管理決策的、以稅制作為主要參數(shù)的企業(yè)理財行為 ” 。 多變性。納稅籌劃的多變性實際是因為稅收法律法規(guī)和政策的多變引起的。說它是機遇是因為，當稅法調整后，專業(yè)機構可以利用信息、人才等優(yōu)勢，及時研究開發(fā)和掌握相應的籌劃手段，有利于贏得市場。 綜合性。此外，稅收支付的減少 不等于資本總體收益的增加，如果有多種納稅方案可供選擇，企業(yè)要選擇使自身價值最大化或稅后利潤最大化的方案，而不一定是稅負最輕的方案。在這種情況下，企業(yè)要從全局角度、以整體觀念來看待不同方案，而不是把注意力儀局限于稅收負擔大小上，否則會誤導經濟行為或造成投資失誤。 成本性。是從納稅人角度來談的。而對于時間成本和機會成本，也是顯而易見的。并解釋了稅務籌劃在時間和空間上的多維性： “ 首先，從時間上看，稅務籌劃貫穿于生產經營活動的全過程，任何一個可能產生稅金的環(huán)節(jié)，均應進行稅務籌劃。其次，從空間上看，稅務籌劃活動不僅限于本企業(yè)，應同其他單位聯(lián)合，共同尋求節(jié)稅的途徑?！抖悇諘嫛分刑岢隽硕悇栈I劃的這一特性，其解釋是：“ 政府為了某種經濟或者社會目的，根據(jù)經營者、消費者希望減輕稅負、獲得最大利益的心態(tài)，有意識地制定一些稅收優(yōu)惠、稅收鼓勵政策、稅法規(guī)定差異，引導投資者、經營者、消費者采取符合政府政策導向的行為。從另一個角度來看，符合政府政策導向的納稅籌劃既可以順應國家宏觀調控的目標，又往往能最大化的實現(xiàn)納稅籌劃目標，這可以說是社會效應最佳的納稅籌劃。 納稅籌劃目標探析 ［引言］納稅籌劃基本特性中包括有 “目的性 ”，就是說納稅籌劃要有明確的目標。本文擬通過比較一些