【正文】 維性 ” 特點(diǎn)。 ” 1符合政府的政策導(dǎo)向性。 [結(jié)語(yǔ) ]對(duì)納稅籌劃特性的發(fā)展和闡釋是一個(gè)沒(méi)有止境的事業(yè)，只要有納稅籌劃存在，納稅籌劃的理念就會(huì)發(fā)展更新，對(duì)納稅籌劃特性的認(rèn)識(shí)也會(huì)發(fā)生變化，所以，無(wú)論是介紹還是分析、比較，都是為了更好的認(rèn)識(shí)和理解納稅籌劃的 理念，從而指導(dǎo)我們?cè)趯?shí)踐中的行為和思維。 一、對(duì)納稅籌劃目標(biāo)的必要認(rèn)識(shí) 納稅籌劃目標(biāo)的重要性 納稅籌劃目標(biāo)與納稅籌劃基本特性中的 “目的性 ”息息相關(guān)，每一個(gè)納稅 籌劃方案都應(yīng)該有著明確的目標(biāo)。對(duì)于它的重要性，蓋地先生在《稅務(wù)會(huì)計(jì)》一書(shū)中做了如下闡述： “要為稅務(wù)籌劃定義，必須先明確稅務(wù)籌劃的目標(biāo)，目標(biāo)不同，對(duì)稅務(wù)籌劃的理解也不相同。直白的說(shuō)就是，我們所要進(jìn)行的納稅籌劃活動(dòng)、所設(shè)計(jì)的納稅籌劃方案，最終要實(shí)現(xiàn)什么目標(biāo)？它既是行動(dòng)得以啟動(dòng)的動(dòng)因，也是行動(dòng)過(guò)程的約束機(jī)制，更是活動(dòng)成果的衡量標(biāo)準(zhǔn)。 階段性目標(biāo)本身也是行為的目標(biāo)，只是它不是行為人行為的最終的目標(biāo)，但它肯定（一般必須）是一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的行為單元的目標(biāo)，在一個(gè)大的行為體系中，一般會(huì)包含若干個(gè)行為單元，而這些行為單元的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)整個(gè)行為體系的 目標(biāo)所不可缺少的，這些階段性目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)最終目標(biāo)的必要前提。 這決定了納稅籌劃目標(biāo)在企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)中的從屬地位，所以蓋地先生說(shuō)： “現(xiàn)代的稅務(wù)籌劃應(yīng)服從企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo) ”，同時(shí)他又說(shuō)： “…… 而企業(yè)財(cái)務(wù)目標(biāo)也是人言言殊。而基于前面的討論，這些目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)不能僅僅依靠納稅籌劃來(lái)實(shí)現(xiàn)，而更客觀和現(xiàn)實(shí)的期望是部分的實(shí)現(xiàn)，也就是說(shuō)，納稅籌劃目標(biāo)可以作為這些目標(biāo)的階段性目標(biāo)。 二、一般納稅籌劃目標(biāo)介紹與分析 在幾乎所有的文獻(xiàn)中，對(duì)納稅籌劃的基本特性 ——目的性的敘述都是原則性的，但我們對(duì)于納稅籌劃的目標(biāo)則應(yīng)該是明確和清晰的。修正的主要內(nèi)容包括對(duì)減輕稅負(fù)內(nèi)涵的豐富化和提出一系列其他目標(biāo)（參見(jiàn)后文）。 （二）、降低納稅成本。 筆者認(rèn)為， “降低納稅成本 ”實(shí)際也可以劃歸 “節(jié)稅 ”范疇，只是節(jié)省的稅負(fù)包括與納稅有關(guān)的成本費(fèi)用。在《會(huì)計(jì)管理與納稅實(shí)務(wù)》和一篇題目為《納稅籌劃的目的》（作者不詳，來(lái)源不詳，發(fā)表于 20xx 年 7 月 23 日）的網(wǎng)絡(luò)文獻(xiàn)（以下簡(jiǎn)稱《納稅籌劃的目的》）中都提到了這一目標(biāo)。具體為： 經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指納稅人 ① 因?yàn)閷?duì)稅法缺乏足夠了解或理解、對(duì)自身權(quán)利缺乏足夠了解，以及 ② 征管機(jī)關(guān)濫用職權(quán)，強(qiáng)行征收超過(guò)實(shí)際應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅負(fù)和 ③ 管理當(dāng)局主觀方面的誤更多稅務(wù)專業(yè)資料，請(qǐng)登陸潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng)： //:潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng) 聯(lián)系郵箱： 21 差而致使自身負(fù)擔(dān)了超過(guò)實(shí)際應(yīng)該負(fù)擔(dān)的稅負(fù)的風(fēng)險(xiǎn)。 那么 “涉稅零風(fēng)險(xiǎn) ”則是指： “納稅人賬目清楚，納稅申報(bào)正確，繳納稅款及時(shí)、足額，因此不會(huì)出現(xiàn)任何關(guān)于稅收方面的處罰，即在稅收方面沒(méi)有任何風(fēng)險(xiǎn)，或風(fēng)險(xiǎn)極小可以忽略不計(jì)的一種狀態(tài)。另一方面，因?yàn)槠髽I(yè)自身核算規(guī)范，納稅合規(guī)及時(shí)，那么可以取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的信任，對(duì)其所進(jìn)行的籌劃容易取得諒解和信賴，常常會(huì)減化審查程序。如果為實(shí)現(xiàn) “涉稅零風(fēng)險(xiǎn) ”目標(biāo)付出的成本遠(yuǎn)大于因此而降低的預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)的代價(jià)，則這種努力至少?gòu)慕?jīng)濟(jì)上是不合算的，也不符合籌劃的初衷。當(dāng)然，納稅人把規(guī)范核算作為手段來(lái)看待時(shí)，具有更大的主觀能動(dòng)性。 補(bǔ)充說(shuō)明一下，延遲納稅（納稅最晚）既是納稅籌劃的目標(biāo)之一，也是納稅籌劃的手段之一。 但是，這一目標(biāo)本身又把納稅籌劃導(dǎo)引向了一個(gè)必須面對(duì)現(xiàn)實(shí)的境地，結(jié)合前面的論述，納稅籌劃不是企業(yè)經(jīng)營(yíng)的最終目標(biāo)，而是中間目標(biāo)或者說(shuō)階段性目標(biāo)，納稅籌劃活動(dòng)必須服從于企業(yè)經(jīng)營(yíng)總目標(biāo)。在《會(huì)計(jì)管理與納稅實(shí)務(wù)》中提到這一內(nèi)容，但未作為獨(dú)立的目標(biāo)來(lái)談，在《納稅籌劃的目的》中則是作為單獨(dú)的一項(xiàng)目標(biāo)來(lái)提出。 （七）、幫助納稅人實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)目標(biāo)。具體來(lái)說(shuō)： 如何 設(shè)定納稅籌劃目標(biāo)才算是服從財(cái)務(wù)目標(biāo)呢？：符合或者不違背。 另外，納稅籌劃固然具有超前性特點(diǎn)，但是，在制定財(cái)務(wù)目標(biāo)時(shí)，往往不能把納稅籌劃收益計(jì)算在內(nèi)，因?yàn)楹芏嘣O(shè)想中的方案最終能否得以實(shí)現(xiàn)是帶有不確定性的。 最后，納稅籌劃目標(biāo)依托于企業(yè)其他財(cái)務(wù)活動(dòng)目標(biāo)，如投資、籌資、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，果 沒(méi)有這些活動(dòng)的開(kāi)展，納稅籌劃就是無(wú)本之木。如果一個(gè)方案能實(shí)現(xiàn)其中的一個(gè)或幾個(gè)目標(biāo)但卻嚴(yán)重背離其他目標(biāo)的話，就要分析背離的損失與實(shí)現(xiàn)的收益對(duì)比情況，如果綜合之下，仍有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)總 目標(biāo)的話，方案仍有實(shí)施價(jià)值。 更多稅務(wù)專業(yè)資料，請(qǐng)登陸潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng)： //:潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng) 聯(lián)系郵箱： 24 任何稅收籌 劃行為，其產(chǎn)生的根本原因都是受自身經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)，盡可能的獲取最大的經(jīng)濟(jì)效益，即為追求經(jīng)濟(jì)主體自身經(jīng)濟(jì)利益的最大化。 “稅收籌劃 ”這一概念，為社會(huì)關(guān)注和被法律所認(rèn)可，從時(shí)間上可以追溯到 20 世紀(jì) 30 年代。此后，不少稅務(wù)專家和學(xué)者對(duì) “稅收籌劃 ”有關(guān)理論的研究不斷向深度和高度發(fā)展。 稅收籌劃從廣義上來(lái)說(shuō)，應(yīng)包括征稅者和納稅者雙方面的籌劃工作。 狹義的稅收籌劃就是指納稅籌劃，這也是大家普遍接受的概念。 節(jié)稅籌劃是在遵守稅法的前提下進(jìn)行的，而且節(jié)稅活動(dòng)的開(kāi)展并不違背稅法精神，相反，節(jié)稅是順應(yīng)國(guó)家政策，受?chē)?guó)家稅收優(yōu)惠政策的引 導(dǎo)，是國(guó)家所提倡和鼓勵(lì)的行為。稅收籌劃過(guò)程是圍繞著如何充分利用各種有利的稅收政策和合理安排涉稅活動(dòng)，為達(dá)到稅后利益最大化開(kāi)展的。其次，稅收籌劃是一項(xiàng)綜合性籌劃行為，由于納稅人同時(shí)涉及多個(gè)稅種，而稅種之間又存在相互牽制和稅負(fù)此消彼長(zhǎng)的作用。 三、稅收籌劃的特點(diǎn) 稅收籌劃的要點(diǎn)為 “五性 ”：合法性、籌劃性、目的性、綜合性和專業(yè)性。征納關(guān)系是稅收基本關(guān)系，法律是處理征納關(guān)系的共同準(zhǔn)繩。 （二）籌劃性。這在客觀上提供了對(duì)納稅事先作出籌劃的可能性。 （三）目的性。因?yàn)橐环N稅少納了，另一種稅有可能要多繳，整體稅負(fù)不一定減輕。專業(yè)性指是稅務(wù)籌劃不僅是一門(mén)獨(dú)立性很強(qiáng)的科學(xué)，而且有專門(mén)的部門(mén)和機(jī)構(gòu)從事這項(xiàng)業(yè)務(wù)。 （三）從稅收籌劃的區(qū)域看 稅收籌劃包括國(guó)內(nèi)稅收籌劃和國(guó)際稅收籌劃。 （四）從稅收籌劃的實(shí)施手段看 稅收籌劃可分為兩類：一是對(duì)稅收優(yōu)惠的選擇運(yùn)用而達(dá)到減輕或消除稅收負(fù)擔(dān)的稅收籌劃；二是通過(guò)對(duì)其他經(jīng)濟(jì)選擇性條款的充分運(yùn)用而達(dá)到減輕或消除稅收負(fù)擔(dān)的稅收籌劃。 ” 這種觀念，正逐漸被中國(guó)的政府和企業(yè)所接受。 一、稅收籌劃的 概念與特征 （一）稅收籌劃的概念 稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，根據(jù)政府的稅收政策導(dǎo)向，通過(guò)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的事先籌劃或安排進(jìn)行納稅方案的優(yōu)化選擇，以盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)，獲得 “ 節(jié)稅 ” 的稅收利益的合法行為。在西方的大公司里，一般都設(shè)立了稅收籌劃的專門(mén)機(jī)構(gòu)，它的稅收籌劃更多稅務(wù)專業(yè)資料，請(qǐng)登陸潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng)： //:潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng) 聯(lián)系郵箱： 28 人員每年可以給公司節(jié)約一筆數(shù)額可觀的資金。 （二）稅收籌劃的特征 從 稅收籌劃的產(chǎn)生及其定義來(lái)看，稅收籌劃有如下五個(gè)主要特征： 第一，合法性。因此，我們要熟悉現(xiàn)行的法律和政策規(guī)定。例如，企業(yè)對(duì)于存貨的計(jì)價(jià)，有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、零售價(jià)法等可供選擇，企業(yè)應(yīng)通過(guò)對(duì)物價(jià)因素、稅法規(guī)定的考慮，進(jìn)行權(quán)衡選擇，以確定最佳納稅效果。但法律所規(guī)定的僅僅是稅收要素，即納稅主體、征稅對(duì)象、稅基、稅率、稅收減免等，但法律無(wú)法規(guī)定納稅人的應(yīng)稅所得，也就是說(shuō)。在應(yīng)稅義務(wù)發(fā)生之前，企業(yè)可以通過(guò)事先的籌劃安排，如利用稅收優(yōu)惠規(guī)定，適當(dāng)調(diào)整收入和支出，選擇申報(bào)方式等途徑對(duì)應(yīng)納稅額進(jìn)行控制，即稅負(fù)對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)是可以控制的。企業(yè)經(jīng)營(yíng)、投資和理財(cái)活動(dòng)是多方面的，如針對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為的稅法有兩種以上的規(guī)定可選擇時(shí)，或者完成某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有兩種以上方法供選用時(shí)，就存 在稅收籌劃的可能。不僅僅是合法的，在很多情況下，稅收籌劃的結(jié)果也是國(guó)家稅收政策所希望的行為。稅收籌劃在我國(guó)還是一個(gè)新鮮事物，但其中也蘊(yùn)藏著重要的商機(jī)，已經(jīng)有眾多的大型企業(yè)在尋找專家、學(xué)者進(jìn)行稅收籌劃，學(xué)界也開(kāi)始有越來(lái)越多的學(xué)者對(duì)稅收籌劃的基本理論問(wèn)題和基本實(shí)踐問(wèn)題予以探討。舉一個(gè)簡(jiǎn)單的例子：企業(yè)要走出國(guó)門(mén)，進(jìn)行跨國(guó)投資，要在哪個(gè)國(guó)家辦企業(yè)，就應(yīng)了解這個(gè)國(guó)家的稅收政策，以決定是辦分公司還是辦子公司。關(guān)于稅收籌劃，有眾多的理論問(wèn)題需要探討，這些理論問(wèn)題是無(wú)法包容在一篇文章中的。 第二部分 基本理論 稅收籌劃的基本理論問(wèn)題 美國(guó)知名大法官漢德曾言： “ 法院一再聲稱，人們安排自己 的活動(dòng)以達(dá)到低稅負(fù)的目的，是無(wú)可指責(zé)的。 國(guó)際稅收籌劃是指跨國(guó)納稅主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)涉及別國(guó)或多國(guó)時(shí)，用合法合理的經(jīng)過(guò)周密安排來(lái)更多稅務(wù)專業(yè)資料，請(qǐng)登陸潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng)： //:潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng) 聯(lián)系郵箱： 27 達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。稅收籌劃不是一件容易和簡(jiǎn)單的事，它往往意味著風(fēng)險(xiǎn)，因此，做稅收籌劃必須針對(duì)不同層次和要求進(jìn)行。進(jìn)行投資、經(jīng)營(yíng)、決策時(shí)，除了考慮稅收因素外，還必須考慮其他多種因素，趨利避害，綜合決策，以達(dá)到總體收益最大化的目的。 （四）綜合性。納稅人和征稅對(duì)象的性質(zhì)不同，稅收待遇也往往不同，這在另一個(gè)方面為納稅人提供了可選擇較低稅負(fù)決策的機(jī)會(huì)。在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，納稅義務(wù)通常具有滯后性。不過(guò)在有多種納稅方案可供選擇時(shí)，納稅人作出選擇低稅負(fù)的決策，是無(wú)可非議的，征稅人不應(yīng)當(dāng)加以反對(duì)。合法性表示稅收籌劃只能在法律許可的范圍內(nèi)。 （四）只有合法籌劃，才能獲得法律的保護(hù) 稅收籌劃所提供的納稅方案，必須與稅法立法精神相符，一旦稅收籌劃含有的與稅法立法精神相悖的避稅、逃稅行為被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)，并有足夠的證據(jù)證明該行為的成立，則避稅者將被根據(jù)反避稅法規(guī)追繳稅 款；依《稅收征管法》等有關(guān)法規(guī)，逃稅者除被追繳稅款，加收滯納金外，還將被給予行政處罰，構(gòu)成犯罪的，還要移送司法部門(mén)予以刑事處理。 首先，稅收籌劃的根本目的在于實(shí)現(xiàn)稅后利益的最大化，因此，即使當(dāng)前稅負(fù)水平提高，但若能帶動(dòng)稅后利益的提高，這種納稅方案還是可取的。把稅收籌劃主體界定為納稅人，有利于明確稅收籌劃的目標(biāo)，并把其納稅一般經(jīng)濟(jì)活動(dòng)范疇加以認(rèn)識(shí)和管理，稅收籌劃的目標(biāo)主要是追求稅后利益最大 化，比較單純，而征管籌劃的目標(biāo)則具有多面性的一面，研究和管理起來(lái)有一定難度。節(jié)稅籌劃的行為是合法的，是受優(yōu)惠政策引導(dǎo)而產(chǎn)生的。但征稅者如何從立法、征管上細(xì)致籌劃安排，對(duì)于組織稅收收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)也是非常必要的。因?yàn)椋楸椤掇o典》、《辭海》均無(wú)一所獲，只有《現(xiàn)代漢語(yǔ)詞典》 1996 年版有 “籌劃 ”一詞，所以目 前尚難以從詞典和教科書(shū)中找出很權(quán)威或者很全面的解釋，稅收籌劃這一概念僅僅能從專家和研究人員的專著里找到。為了保證從這些安排中謀到利益 …… 不能強(qiáng)迫他多繳稅 ”。這主要表現(xiàn)在納稅人概念的不同，課稅的程度和方式的不同，稅率和稅基的差別等。越來(lái)越多的人和企業(yè)都認(rèn)識(shí)到，納稅籌劃活動(dòng)作為企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)的一部分，對(duì)企業(yè)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)目標(biāo)以至于企業(yè)整體戰(zhàn)略都具有相當(dāng)重要的意義，對(duì)納稅籌劃目標(biāo)的探索和認(rèn)識(shí)也是把企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)推向更高境界的過(guò)程。 通過(guò)納稅籌劃幫助企業(yè)更好、更大限度的實(shí)現(xiàn)其財(cái)務(wù)目標(biāo)，是對(duì)納稅籌劃目標(biāo)的合理、準(zhǔn)確闡釋和定位。因此，納稅籌劃在財(cái)務(wù)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)過(guò)程中的作用帶有很大的或然性。 但是，我們也可以從一定意義上去發(fā)揮納稅籌劃的能動(dòng)性，讓它成為幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)財(cái)更多稅務(wù)專業(yè)資料，請(qǐng)登陸潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng)： //:潤(rùn)博財(cái)稅網(wǎng) 聯(lián)系郵箱： 23 務(wù)目標(biāo)的一個(gè)手段。蓋地先生所說(shuō)的 “現(xiàn)代的稅務(wù)籌劃應(yīng)服從企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo) ”，并指出企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)不是唯一的，而是一組目標(biāo)。 筆者認(rèn)為，這一目標(biāo)為納稅籌劃賦予了不同的使命，可以從幾個(gè)方面去理解： ① 通過(guò)籌劃享受到了原本應(yīng)該享受的政策； ② 、 通過(guò)籌劃避免了自身權(quán)益受損失； ③ 、通過(guò)籌劃爭(zhēng)取了額外的優(yōu)惠政策。 但有時(shí)成功的納稅籌劃方案帶給企業(yè)的僅僅是稅負(fù)的節(jié)省，卻嚴(yán)重影響了企業(yè)的其他經(jīng)營(yíng)行為，導(dǎo)致企業(yè)總的財(cái)務(wù)目標(biāo)無(wú)法實(shí)現(xiàn)的話，這樣的籌劃方案是不能實(shí)施的。這是一個(gè)比較寬泛的說(shuō)法，因?yàn)?“提高經(jīng)濟(jì)效益 ”本身并不明晰。納稅籌劃所追求的 “獲得資金時(shí)間價(jià)值 ”目標(biāo)主要是通過(guò)延遲納稅來(lái)實(shí)現(xiàn)的。但如果考慮長(zhǎng)期的以及聲譽(yù)方面的影響，則又另當(dāng)別論。這些都會(huì)降低企業(yè)的納稅籌劃成本以及納稅成本。通過(guò)這段描述可以發(fā)現(xiàn)，所謂涉稅零風(fēng)險(xiǎn)實(shí)際是追求 “涉稅風(fēng)險(xiǎn)最小化 ”的理想表述。 心理風(fēng)險(xiǎn)，因?qū)ι娑悩I(yè)務(wù)缺乏足夠的了解和理解，對(duì)實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)的疑慮或者憂慮而造成心理負(fù)擔(dān)增加的風(fēng)險(xiǎn)。 ”其實(shí)我們可以將其理解為：因?yàn)榧{稅人在與納稅有關(guān)的各項(xiàng)工作的疏漏而致使產(chǎn)生損失或者增加納稅成本的風(fēng)險(xiǎn)。 但是，這里有一個(gè)小小的問(wèn)題，就是文獻(xiàn)中列舉的節(jié)省有些已經(jīng)不是 “籌稅 ”，還有一些在現(xiàn)實(shí)中也不符合納稅籌劃的 “超前性 ”特性，但作為廣義的納稅籌劃來(lái)看待，都是可以接受，而且具有 充分的現(xiàn)實(shí)意義。 在人民日?qǐng)?bào)出版社出版的《最新會(huì)計(jì)管理與納稅實(shí)務(wù)全書(shū)》（以下簡(jiǎn)稱《會(huì)計(jì)管理與納稅實(shí)務(wù)》）第三卷中說(shuō)： “納稅成本是指納稅人在納