企業(yè)新會計準則講解匯卒3-在線瀏覽
2025-08-03 19:56本頁面
【正文】 其產(chǎn)生經(jīng)濟利益的方式不同，一般來說其產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量風險、時間和金額也不相同，因而不同類非貨幣性資產(chǎn)之間的交換是否具有商業(yè)實質，通常較易判斷。同類非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質，通常較難判斷。例如，企業(yè)以一項用于出租的投資性房地產(chǎn)交換一項固定資產(chǎn)自用，屬于不同類非貨幣性資產(chǎn)交換，在這種情況下，企業(yè)就將未來現(xiàn)金流量由每期產(chǎn)生的租金流，轉化為該項資產(chǎn)獨立產(chǎn)生、或包括該項資產(chǎn)的資產(chǎn)組協(xié)同產(chǎn)生的現(xiàn)金流。再如，企業(yè)應當重點關注的是換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)為同類資產(chǎn)的情況，同類資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量既可能相同，也可能顯著不同，其之間的交換因而可能具有商業(yè)實質，也可能不具有商業(yè)實質。比如，其中一項資產(chǎn)立即可供出售且企業(yè)管理層也打算將其立即出售，另一項難以出售或只能在一段較長的時間內出售，從而至少表明兩項資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量流入的時間明顯不同，在這種情況下，該兩項資產(chǎn)的交換視為具有商業(yè)實質。比如A石油銷售公司有部分客戶在B石油銷售公司的所在地，B公司有部分客戶在A公司所在地，為了滿足兩地客戶的即時需求，A公司將其相同型號、容量和價值的石油供應給B公司在A公司所在地的客戶，同樣，B公司也將相同型號、容量和價值的石油供應給A公司在B公司所在地的客戶，這樣的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質，因此不能確認損益。關聯(lián)方關系的存在可能導致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質。在以公允價值計量的情況下，不論是否涉及補價，只要換出資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不相同，就一定會涉及損益的確認，因為非貨幣性資產(chǎn)交換損益通常是換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額，通過非貨幣性資產(chǎn)交換予以實現(xiàn)。2．換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)涉及相關稅費的，如換出存貨視同銷售計算的銷項稅額，換入資產(chǎn)作為存貨應當確認的可抵扣增值稅進項稅額，以及換出固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)視同轉讓應交納的營業(yè)稅等，按照相關稅收規(guī)定計算確定。甲乙均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17％。辦公家具的賬面價值為80000元，在交換日的公允價值為75000元，計稅價格等于公允價值。假設甲公司此前沒有為該項設備計提資產(chǎn)減值準備，整個交易過程中，除支付清理費1500元外沒有發(fā)生其他相關稅費。分析：整個資產(chǎn)交換過程沒有涉及收付貨幣性資產(chǎn)，因此，該項交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。甲公司的賬務處理如下： 借：固定資產(chǎn)清理 65000累計折舊 35000 貸：固定資產(chǎn)——設備 100000借：固定資產(chǎn)清理 1500 貸：銀行存款 1500借：固定資產(chǎn)——辦公家具 75000 貸：固定資產(chǎn)清理 66500營業(yè)外收入 8500乙公司的賬務處理如下： 根據(jù)增值稅的有關規(guī)定，企業(yè)以庫存商品換入其他資產(chǎn)，視同銷售行為發(fā)生，應計算增值稅銷項稅額，繳納增值稅。在交換日，甲公司持有的長期股權投資賬面余額為670萬元，已計提長期股權投資減值準備余額為40萬元，在交換日的公允價值為650萬元；乙公司專利權的賬面原價為800萬元，累計已攤銷金額為120萬元，在交換日的公允價值為650萬元，乙公司沒有為該項專利權計提減值準備。假設整個交易過程中沒有發(fā)生其他相關稅費。本例屬于以長期股權投資換入無形資產(chǎn)。因此，該兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質；同時，兩項資產(chǎn)的公允價值都能夠可靠地計量，符合非貨幣性資產(chǎn)交換準則規(guī)定以公允價值計量的條件。甲公司的賬務處理如下： 借：無形資產(chǎn)——專利權 6500000長期股權投資減值準備 400000 貸：長期股權投資 6700000投資收益 200000乙公司的賬務處理如下： 借：長期股權投資 6500000累計攤銷 1200000 營業(yè)外支出 300000 貸：無形資產(chǎn)——專利權 8000000(二)涉及補價的情況 非貨幣性資產(chǎn)交換準則規(guī)定，在以公允價值確定換入資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：1．支付補價方：應當以換出資產(chǎn)的公允價值加上支付的補價(即換入資產(chǎn)的公允價值)和應支付的相關稅費作為換入資產(chǎn)的成本；換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價值加支付的補價、應支付的相關稅費之和的差額應當計入當期損益。在涉及補價的情況下，對于支付補價方而言，作為補價的貨幣性資產(chǎn)構成換入資產(chǎn)所放棄對價的一部分，對于收到補價方而言，作為補價的貨幣性資產(chǎn)構成換入資產(chǎn)的一部分。甲公司的公寓樓符合投資性房地產(chǎn)定義，公司未采用公允價值模式計量。乙公司換入公寓樓后仍然繼續(xù)用于經(jīng)營出租目的，并擬采用公允價值計量模式，甲公司換入股票投資后仍然用于交易目的。分析：該項資產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn)，即補價50萬元。換入資產(chǎn)的公允價值450萬元(換入股票投資公允價值400萬元＋收到的補價50萬元)＝％25％，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。換入資產(chǎn)的公允價值450萬元＝％25％，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。對甲公司而言，換入交易目的的股票投資使得企業(yè)可以在希望變現(xiàn)的時候取得現(xiàn)金流量，但風險程度要比租金稍大，用于經(jīng)營出租目的的公寓樓，可以獲得穩(wěn)定均衡的租金流，但是不能滿足企業(yè)急需大量現(xiàn)金的需要，因此，交易性股票投資帶來的未來現(xiàn)金流量在時間、風險方面與用于出租的公寓樓帶來的租金流有顯著區(qū)別，因而可判斷兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質。甲公司的賬務處理如下： 借：其他業(yè)務成本 3200000投資性房地產(chǎn)累計折舊 800000貸：投資性房地產(chǎn) 4000000 借：其他業(yè)務成本 225000貸：應交稅費——應交營業(yè)稅 225000 借：交易性金融資產(chǎn) 4000000銀行存款 500000 貸：其他業(yè)務收入 4500000 乙公司的賬務處理如下： 借：投資性房地產(chǎn) 4500000貸：交易性金融資產(chǎn) 3000000 銀行存款 500000 投資收益 1000000二、以換出資產(chǎn)賬面價值計量的處理 非貨幣性資產(chǎn)交換準則規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質，或者雖然具有商業(yè)實質但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產(chǎn)賬面價值為基礎確定換入資產(chǎn)成本，無論是否支付補價，均不確認損益。(例8—4)甲公司擁有一臺專有設備，該設備賬面原價300萬元，已計提折舊220萬元，乙公司擁有一項長期股權投資，賬面價值70萬元，兩項資產(chǎn)均未計提減值準備。由于專有設備系當時專門制造、性質特殊，其公允價值不能可靠計量；乙公司擁有的長期股權投資在活躍市場中沒有報價，其公允價值也不能可靠計量。以換取甲公司擁有一臺專有設備。 分析：該項資產(chǎn)交換涉及收付貨幣性資產(chǎn)，即補價10萬元。換出資產(chǎn)賬面價值80萬元＝12．5％25％，因此，該項交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，乙公司的情況也類似。 甲公司的賬務處理如下：借：固定資產(chǎn)清理 800000 累計折舊 2200000 貸：固定資產(chǎn)——專有設備 3000000借：固定資產(chǎn)——建筑物 700000 銀行存款 100000 貸：固定資產(chǎn)清理 800000乙公司的賬務處理如下： 借：固定資產(chǎn)——專有設備 800000貸：長期股權投資 700000 銀行存款 100000
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