【正文】 未明確規(guī)定合營方向合營 企業(yè)投出或出售非貨幣性 資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理原則 修改后： 合營方向合營企業(yè)投出或出售非貨幣 性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理原則： 合營方向合營企業(yè)投出或出售 非貨幣性資產(chǎn)的相關(guān)損益，在符合條 件時，應(yīng)在該項交易中確認(rèn)歸屬于合 營企業(yè)其他合營方的利得和損失。 長期股權(quán)投資 — 與合營企業(yè)交易 合營方 不該 確認(rèn)與合營者交易損益的情形（符合情況之一）： （ 1）與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給合營企業(yè) （ 2）投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無法可靠計量 （ 3）投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實質(zhì) 確認(rèn)與其他合營者相關(guān)損益： 轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險 和報酬 投出非貨幣性資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用 交易具有商業(yè)實質(zhì) 合營方在該項交易中應(yīng)確認(rèn)歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失， 表明投出非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，應(yīng)全額確認(rèn) 長期股權(quán)投資 — 與合營企業(yè)交易 長期股權(quán)投資 — 與合營企業(yè)交易 會計處理原則 投資企業(yè)對合營企業(yè)的投資遵循 2號投資準(zhǔn)則取得對 合營企業(yè)投資的初始確認(rèn)和計量原則 在投資企業(yè)的 個別財務(wù)報表 中，確認(rèn)以非貨幣性資產(chǎn)投入合 營企業(yè)以換取其在合營企業(yè)中的權(quán)益所產(chǎn)生的利得或損失。 如果除了取得合營企業(yè)權(quán)益之外，投資企業(yè)還取得了除在合 營中權(quán)益（長期股權(quán)投資）以外的貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)，投 資企業(yè)應(yīng)當(dāng)在損益中確認(rèn)由此產(chǎn)生的利得或損失。 甲公司以其固定資產(chǎn)（機(jī)器）出資，該機(jī)器的原價為 1600萬元，累計折舊為 400萬元，公允價值為 1900萬元，未計提減值； 乙公司以一項無形資產(chǎn)作為出資，該項無形資產(chǎn)的賬面原價為 1300萬元，累計攤銷為 300萬元，公允價值為 1550萬元，未計提減值； 丙公司以 1550萬元的現(xiàn)金出資。不考慮所得稅影響。 甲公司的會計處理 因甲公司投出的固定資產(chǎn)的公允價值為 2022萬元，乙、丙公司 各投資 1550萬元并支付 62萬元現(xiàn)金。甲公司獲得丁公司所有者權(quán)益 份額為 1938萬元（ 5100 38%），小于投出固定資產(chǎn)公允價 值 62萬元，獲得 62萬元的額外現(xiàn)金補(bǔ)償。由于在此項交易中，甲公司 收取 62萬元現(xiàn)金，上述利得中包含 62萬元收取的現(xiàn)金實現(xiàn)的利 得為 （ 62247。投資企業(yè)與被投 資單位發(fā)生的內(nèi)部交易損失，屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng) 當(dāng)全額確認(rèn) 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 順流交易： 指投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出 售資產(chǎn)的交易 逆流交易： 指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出 售資產(chǎn)的交易 當(dāng)該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營 企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關(guān) 的損益在計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 內(nèi)部交易損益應(yīng)分別投資企業(yè)個別財務(wù)報表及合 并財務(wù)報表處理： （ 1）逆流交易： 聯(lián)營企業(yè)（合營企業(yè)） 投資方 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 例：甲企業(yè)于 20 7年 1月取得乙公司 20%有表決權(quán)股 份，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊憽?20 7年 8月，乙公司將其成本為 300 萬元的某商品以 500萬元的價格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè) 將取得的商品作為存貨。乙公司 20 7年實現(xiàn)凈利潤 為 1600萬元。 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 甲公司在按照權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有乙公司 20 7年凈損益時，應(yīng)進(jìn)行以 下會計處理： 借：長期股權(quán)投資 損益調(diào)整（ 14 00 20%） 280 貸：投資收益 280 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財 務(wù)報表的，在 20 7年合并財務(wù)報表中，因該未實現(xiàn)內(nèi) 部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有存貨的賬面價值當(dāng)中， 應(yīng)在合并財務(wù)報表中進(jìn)行以下調(diào)整： 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 40 貸：存貨 40 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 順流交易： 投資方 聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè) 該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即 有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè) 在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企 業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益 的影響，同時調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股 權(quán)投資的賬面價值 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 例： 甲企業(yè)持有乙公司有表決權(quán)股份 20%，能夠?qū)σ夜? 司生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。至 20 7年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對外部第 三方出售。乙公司 20 7年凈利潤為 1000萬元。 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會計處理為： 借：長期股權(quán)投資 —— 損益調(diào)整 [（ 1000200） 20%] 1 60 貸：投資收益 1 60 甲企業(yè)如需編制合并財務(wù)報表，在合并財務(wù)報表中對該未實現(xiàn)內(nèi) 部交易損益應(yīng)在個別報表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào) 整： 借：營業(yè)收入（ 500 20%） 1 00 貸：營業(yè)成本（ 300 20%） 60 投資收益 40 長期股權(quán)投資 — 與合營聯(lián)營企業(yè)內(nèi)部交易 長期股權(quán)投資 — 追加投資改為權(quán)益法 追加投資導(dǎo)致成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時，自原取得投資至追加投資交易日之間應(yīng)享有的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的處理 修改前： 屬于在此期間被投資單位 實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額 的 ,一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股 權(quán)投資的賬面價值 ,同時調(diào) 整留存收益。 二種不同的觀念： ? 會計處理 按支付購買對價的公允價值確定 商譽(yù) 合并差額的處理 長期股權(quán)投資 — 購買少數(shù)股東權(quán)益 例： A公司于 20 5年 12月 29日以 8000萬元取得對 B公司 70%的股權(quán)，能夠?qū)?B公司實施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。 （ 2） 20 5年 12月 29日， A公司在取得 B公司 70％股權(quán)時， B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為 10000萬元。 長期股權(quán)投資 — 購買少數(shù)股東權(quán)益 例： B公司 B公司資產(chǎn)、負(fù)債 B公司資產(chǎn)負(fù) 的賬面價值 對母公司的價值 債交易日 FV ? 存貨 500 500 600 ? 應(yīng)收款項 2500 2500 2500 ? 固定資產(chǎn) 4000 4600 5000 ? 無形資產(chǎn) 800 1200 1300 ? 其他資產(chǎn) 2200 3200 3400 ? 應(yīng)付款項 600 600 600 ? 其他負(fù)債 400 400 400 ? 凈資產(chǎn) 9000 11000 11800 長期股權(quán)投資 — 購買少數(shù)股東權(quán)益 按照專家工作組意見和原講解： 20 6年 12月 25日的賬面余額為11000萬元 (8000+3000) 2. 商譽(yù)的計算 ? A公司取得對 B公司 70％股權(quán)時產(chǎn)生的商譽(yù)＝ 8000－10000 70％＝ 1000萬元 ? A公司購買 B公司少數(shù)股權(quán)進(jìn)一步產(chǎn)生的商譽(yù)＝ 3000－ 11800 20％＝ 640萬元 ? 在合并財務(wù)報表中應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)總額為 1640萬元 長期股權(quán)投資 — 購買少數(shù)股東權(quán)益 應(yīng)沖減權(quán)益的金額 =（ 1180011000） 20%=160萬元 假定在此期間子公司實現(xiàn)利潤 1000萬元，母公司享有 700萬元 借：子公司凈資產(chǎn) 11000 商譽(yù) 1640 資本公積 160 貸：長期股權(quán)投資 11000 少數(shù)股東權(quán)益 1100 未分配利潤 700 長期股權(quán)投資 — 購買少數(shù)股東權(quán)益 合并財務(wù)報表： 子公司凈資產(chǎn) 11000 長期股權(quán)投資 7000 （ 1） 1000 （ 1） 權(quán)益法下?lián)p益 700 （ 1） 商譽(yù) 640 長期股權(quán)投資 640 （ 2） 1000 2200 （ 2） 160 （ 2） 12640 少數(shù) 股東權(quán)益 1100 12640 長期股權(quán)投資 — 購買少數(shù)股東權(quán)益 解釋公告 2號： 長期股權(quán)投資按照 2號準(zhǔn)則確定其成本； 母公司在編制合并財務(wù)報表時，因購買少數(shù)股權(quán) 新取得的長期股權(quán)投資 與按照 新增持股比例計算應(yīng)享有子公司自購買日（或合并日）開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額 之間的 差額 ，調(diào)整所有者權(quán)益（資本公積），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。同時發(fā)行 A股及 H股的企業(yè)，在境內(nèi)外財務(wù)報告中對該交易事項原則上應(yīng)當(dāng)采用相同的會計政策。 長期股權(quán)投資 出售子公司部分股權(quán)未失去控制權(quán) 合并報表： 如果存在商譽(yù)的情況下： 假定初始投資成本 600萬元， 80%股權(quán)，出售20%股權(quán)所得價款 250萬元 ? 個別報表確認(rèn)投資收益 =250— （ 600247。 長期股權(quán)投資 出售子