【正文】 12年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時，就要確認視同銷售所得＝5530－＝（萬元），繳納企業(yè)所得稅＝25%＝（萬元）。需要注意的是，這里的29000平方米是作為總可售面積計算的，不能減去拆遷戶的7900平方米，即不能以21100平方米作為分母，否則就會虛增成本。＝（6400＋5530）247。需要注意的是，這里的拆遷補償費不能認為只是拆遷戶7900平方米，而是整個樓盤的，需要在總可售面積29000平方米中分攤。（一）賬務處理計算過程如下：，利息費用400萬元。其中，土地征用費及拆遷補償費為零，前期工程費700萬元，建筑安裝工程費3200萬元，基礎設施建設費1600萬元，公共配套設施費200萬元，開發(fā)間接費300萬元。該公司同期同類房地產的平均價格為7000元/平方米，取得銷售收入14770萬元（21100平方米7000元/平方米）。2012年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)的回遷房面積共7900平方米。案例分析3A公司2011年5月開發(fā)某項目（屬于城中村改造），該項目用地面積21000平方米，住宅建筑面積為31900平方米，可供銷售面積29000平方米，其中用于安置回遷戶村民的住宅面積為7900平方米，其余21100平方米的住宅由A公司自由銷售或使用。關于計稅成本的確定，該房地產公司用自建商品房抵償應付拆遷補償款的行為，根據《財政部國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）第四條規(guī)定，該房地產開發(fā)公司以非現金資產清償債務，應當分解為按公允價值轉讓非現金資產，再以與非現金資產公允價值相當的金額償還債務兩項經濟業(yè)務進行所得稅處理。（3）按開發(fā)產品的成本利潤率確定。確認收入（或利潤）的方法和順序為：（1）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產品市場銷售價格確定。（3）企業(yè)所得稅的處理《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十六條第三款規(guī)定，通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的無形資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。同時將此確認為房地產開發(fā)項目的拆遷補償費?！保?）土地增值稅的處理國家稅務總局《關于土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）規(guī)定，房地產企業(yè)用建造的本項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按國家稅務總局《關于房地產開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第三條第（一）款規(guī)定確認收入。但對這個成本價的成本究竟包含哪些成本，是建造成本還是完全成本，關鍵一點是地價是否包含在成本范圍內，也是實務中爭議的一個焦點。以房產補償給被拆遷戶的，對補償面積與拆遷面積相等的部分，按同類住宅房屋的成本價核定計征“銷售不動產”的營業(yè)稅；對補償面積超過拆遷面積的部分，按營業(yè)稅暫行條例實施細則第十五條規(guī)定，核定營業(yè)額計征“銷售不動19 產”的營業(yè)稅。國稅函發(fā)〔1995〕549號只適用于外商投資的房地產企業(yè)，對內資的房地產企業(yè)，拆遷房按照市場公允價計算營業(yè)稅。對超出拆遷建筑面積的部分，則應按《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十條規(guī)定的順序確定計稅營業(yè)額，一是可以按納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格核定；二是可以按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應稅行為的平均價格核定；三是按下列公式核定：營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本（1＋成本利潤率）247。①納稅義務發(fā)生時間房地產開發(fā)企業(yè)在辦理拆遷補償房產時，營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間目前沒有明確規(guī)定，一般認為拆遷補償的營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間應該為補償房產竣工并與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時。（1）在開發(fā)產品完工時，根據安置時的同期同類價格，視同銷售的會計處理：借：開發(fā)成本———拆遷補償費貸：應付賬款———拆遷補償費借：應付賬款———拆遷補償費貸：主營業(yè)務收入（2）房地產企業(yè)開具銷售不動產發(fā)票，業(yè)主向房地產企業(yè)出具拆遷補償費收據，結轉成本的會計處理：借：主營業(yè)務成本——土地征用費及拆遷補償費貸：開發(fā)產品房地產企業(yè)拆遷還房的稅務處理（1）營業(yè)稅的處理《國家稅務總局關于個人銷售拆遷補償住房征收營業(yè)稅問題的批復》（國稅函18 〔2007〕768號）規(guī)定，房地產開發(fā)公司對被拆遷戶實行房屋產權調換時，其實質是以不動產所有權為表現形式的經濟利益交換。另外，對補償的房屋應視同對外銷售，視同銷售收入應按其公允價值或參照同期同類房屋的市場價格確定，同時應按照同期同類房屋的成本確認視同銷售成本。對以下情形的房地產轉讓價格，即使明顯偏低，可視為有正當理由：法院判定或裁定的轉讓價格；以公開拍賣方式轉讓房地產的價格；政府物價部門確定的轉讓價格；經主管稅務機關認定的其他合理情形。關注地方規(guī)定：《江蘇省地方稅務局關于土地增值稅有關業(yè)務問題的公告》第三條：房地產轉讓價格明顯偏低的收入確定：對納稅人申報的房地產轉讓價格低于同期同類房地產平均銷售價格10%的，稅務機關可委托房地產評估機構對其評估。稅務機關根據評估價格確定轉讓房地產的收入?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細則》第十四條第三款：轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由的，是指納稅人申報的轉讓房地產的實際成交價格低于房地產評估機構評定的交易價，納稅人又不能提供憑據或無正當理由的行為。第四個階段的售后返租，無需經過有關部門批準。根據《商品房銷售管理辦法》第11條的規(guī)定，對于前兩個階段的售后返租，《商品房銷售管理辦法》第11條已明令禁止?！渡唐贩夸N售管理辦法》第11條規(guī)定：“房地產開發(fā)企業(yè)不得采取售后包租或者變相售后包租的方式銷售未竣工的商品房。按照《國家稅務總局關于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋〉（試行稿）的通知》（國稅發(fā)〔1993〕149號）文件第九條規(guī)定：“銷售不動產是指有償轉讓不動產所有權的行為。標的物屬于國家法律法規(guī)規(guī)定其產權轉移必須到登記部門進行登記的財產類別的，金融租賃公司應進行相關登記。售后回租業(yè)務是承租方和供貨人為同一人的融資租賃方式?！督鹑谧赓U公司管理辦法》主要針對中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會批準，以經營融資租賃業(yè)務為主的非銀行金融機構，規(guī)定適用于融資租賃交易的租賃物為固定資產?！蹦壳?，我國關于融資租賃的監(jiān)管規(guī)定主要是《外商投資租賃業(yè)管理辦法》（商務部令2005年第5號）和《金融租賃公司管理辦法》（銀監(jiān)會令2007年第1號）。印花稅按 “借款合同”計稅貼花?？偺鞌担┦茏屓耍ǔ鲎夥剑┑钠髽I(yè)所得稅的處理由于受讓人（出租方）收到承租方或銷售方支付的租金時，應該依法繳納企業(yè)所得稅。因此，融資性售后回租的出租方應征營業(yè)稅，即以其向承租者收取的全部價款和價外費用（包括殘值）減去出租方承擔的出租貨物的實際成本后的余額，以直線法折算出本期的營業(yè)額。其他單位從事的融資租賃業(yè)務，租賃的貨物的所有權轉讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權未轉讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。改變了過去從形式看待售后回租的行為，將資產的出售和租回視為同一項交易，因此，稅務處理上不再分解為出售和租賃兩筆業(yè)務，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍。對售后回租合同期滿，承租人回購原房屋、土地權屬的，免征契稅。實務中，售后回租業(yè)務通常簽訂融資租賃合同。第四，承租人租入的資產不計提折舊。第二，出售方（承租方）仍按出售前原賬面價值作為計稅基礎計提折舊，也就是折舊處理上同未發(fā)生過售后回租行為一樣，仍同自有資產一樣繼續(xù)計提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財務費用在稅前扣除。融資性售后回租的涉稅處理（1）出售方（承租方）的涉稅處理①增值稅和營業(yè)稅的處理《國家稅務總局關于融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產行為有關稅收問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第13號）第一條規(guī)定:“根據現行增值稅和營業(yè)稅有關規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產的行為，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營業(yè)稅。轉租收入5萬元應在滿足收入確定條件后，計入當年度應納稅所得額。從國家稅務總局對企業(yè)所得稅應稅收入確定條件來分析，根據國家稅務總局《關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第一條第一款規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應確認收入的實現：商品銷售合同已經簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。A公司的租賃支出就是，一次性讓利給購房者的折讓優(yōu)惠額，按權責發(fā)生制原則，A公司每年的租賃支出為15247。這在實際稅務處理中也是容易被忽視的。（512）12%=（萬元）。否則，稅務機關會根據《稅收征管法》第六十九條規(guī)定，由稅務機關向購房者追繳稅款，對A公司處應扣未扣、應收未收稅款50%以上3倍以下的罰款。所以A公司在以優(yōu)惠價銷售給購房者時，需代扣代繳購房者應繳納的個人所得稅：[15247。根據《個人所得稅法》的有關精神，對上述情形的購買者個人少支出的購房價款，應視同個人財產租賃所得，按照“財產租賃所得”項目征收個人所得稅，每次財產租賃所得的11 收入額，按照少支出的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數平均計算確定。其實質是開發(fā)商受到了85萬元房款，又有無需支付15萬元租金的“其他經濟利益”，因此總收入確認為100萬元，應該按照100萬元繳納營業(yè)稅和土地增值稅。如轉讓房地產價款以外的有關經濟收益無法確認的，應判斷其轉讓價格是否明顯偏低。土地增值稅的處理單位和個人轉讓房地產，同時要求購房者將所購房地產無償或低價給轉讓方或者轉讓方的關聯方使用一段時間,其實質是轉讓方獲取與轉讓房地產有關的經濟利益。（7%+3%）= 。因此，A公司銷售房地產應繳納營業(yè)稅1005%=5（萬元）。浙江省地稅局《關于營業(yè)稅若干政策業(yè)務問題的通知》（浙地稅函[2008]62號）第八條規(guī)定，房地產開發(fā)公司采用折讓優(yōu)惠等形式將商品房銷售給購房者，在簽訂購房合同的同時，房地產開發(fā)公司（或房地產開發(fā)公司的關聯企業(yè)）與購房者另行簽訂商品房委托管理合同，約定購房合同以折讓后優(yōu)惠價款為成交價，購房者自愿放棄一定時期的托管收益權和其他費用。這一經營方式名義上是開發(fā)公司讓利給購房者，實質上是優(yōu)先取得了購房者的不動產的使用權，即其他經濟利益。對此，各地稅務機關也分別出臺了相關具體規(guī)定予以明確。顯然，房地產公司約定以購房合同的折讓優(yōu)惠后的價款為成交價，同時與購房者簽訂該房的租賃合同，要求購房者在一定期限內必須將購買的房屋無償交給開發(fā)公司，由開發(fā)公司統(tǒng)一對外出租經營，出租經營收益歸開發(fā)商。如果將折扣額另開發(fā)票的，不論其在財務上如何處理，均不得從營業(yè)額中扣除。開發(fā)商在銷售房產時，對未來5年內轉租房產能收取多少收益并不確定，并假設當年A公司將商鋪轉租取得租金5萬元（不考慮城建稅、教育費附加、土地使用稅）。開發(fā)商與購房者同時簽訂房地產買賣合同和租賃合同，約定商鋪按優(yōu)惠價85萬元（即總價100萬元的85%）出售，在未來5年內，該商鋪歸開發(fā)商出租，收益歸開發(fā)商。③印花稅的處理按“財產租賃合同”計稅貼花。即出租方實質上市提供經營租賃的行為，營改增前按照服務業(yè)征收營業(yè)稅，營改增后繳納增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務，租賃的貨物的所有權轉讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃貨物的所有權未轉讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。③印花稅的處理按“財產租賃合同”計稅貼花。經營性售后回租的稅務處理（1）經營性售后回租中 的 銷售方（承租方）的涉稅處理①增值稅和營業(yè)稅的處理經營性售后回租的承租方出售資產的行為，應征收增值稅或營業(yè)稅。所謂融資性售后回租業(yè)務，是指承租方以融資為目的將資產出售給經批準從事融資租賃業(yè)務的企業(yè)后，又將該項資產從該融資租賃企業(yè)租回的行為。（三）售后返租的收入確認所謂售后返租，就是開發(fā)商在銷售商品房時，約定以購房合同的折讓優(yōu)惠后的價款為成交價，同時與購房者簽訂該房的租賃合同，要求購房者在一定期限內必須將購買的房屋無償或低價交給開發(fā)公司，由開發(fā)公司統(tǒng)一經營，經營收益歸開發(fā)商。但也有個別地方有特別規(guī)定，例如天津市規(guī)定（津地稅地[2011]24號文件第7條）房地產開發(fā)企業(yè)由于自身原因造成并直接支付的補償款項，可以作為 “ 其他房地產開發(fā)費用 ” 據實扣除。根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》及其實施細則的規(guī)定，土地增值稅的扣除項目為：（一）取得土地使用權所支付的金額；（二）開發(fā)土地的成本、費用；（三）新建房及配套設施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格；（四）與轉讓房地產有關的稅金；（五）財政部規(guī)定的其他扣除項目。而開發(fā)商延期交房或延期辦理產權所支付的違約金不屬于此類情況，因此暫不用繳納個人所得稅，那開發(fā)商也就不存在代扣個人所得稅的情況了。對于開發(fā)商延期交房或延期辦理產權等違約金國務院財政部門從來沒有規(guī)定要征稅，而《國家稅務總局關于個人取得解除商品房買賣合同違約金征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[2006]865號）規(guī)定的按揭不能辦理因雙方協(xié)商解除商品房買賣合同而向購房人支付違約金作為“其他所得”是“經商財政部同意”的，也就是符合了個人所得稅法規(guī)定的“經國務院財政部門確定征稅的其他所得。本人認為，如果業(yè)主獲得的違約金或賠償金與“國稅函[2006]865號”所特指的情況不一致的，雖然屬于個人的“其他所得”項目，但不應當按照20%的稅率繳納個人所得稅。房地產企業(yè)支付的其他違約金是否可以比照國稅函[2006]865號文件，要求代扣代繳個人所得稅呢？實踐中執(zhí)行不一，例如：浙江省地稅局2009年所得稅政策問答規(guī)定：國稅函[2006]865號規(guī)定的所得情形較為具體，政策適用上不宜擴大到對所有未完全履行合同而取得違約金（賠償金）的情形?！备鶕鲜鲆?guī)定，個人在購房時由于房產公司的違約而從房產公司取得的違約金或賠償金，如果與“國稅函[2006]865號”所特指的情況一致，依據《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第八條的規(guī)定：“個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人?！秶叶悇湛偩株P于個人取得解除商品房買