【正文】 政策問題的通知》（財稅[2008]151號）規(guī)定：（二）對企業(yè)取得的由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。（3）返還款小于回遷房組成計稅價格確認(rèn)收入的部分。（2）返還款大于回遷房組成計稅價格確認(rèn)收入的部分。營業(yè)稅的處理鑒于拆遷房屋行為的特殊性，在返還款營業(yè)稅的計稅依據(jù)上，應(yīng)區(qū)分以下三種情形。（二）收到政府土地返還款建設(shè)拆遷安置房的收入確認(rèn)政府主導(dǎo)拆遷，土地出讓金返還用于建設(shè)安置回遷房的法律含義：由政府出資購買回遷房，用于安置動遷戶，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，屬于銷售回遷房行為?！安鹨贿€一”等面積部分土地增值稅的計稅收入為2800000元（8003500），同時，計入房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補(bǔ)償費也是2800000元，假如廣州市規(guī)定普通住宅的土地增值稅預(yù)征率為2%，則應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅56000元（2800000元2%）。請進(jìn)行有關(guān)的稅務(wù)處理分析。（2）開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票問題?；剡w房視同銷售所得最后是否作土地增值稅清算，要看樓盤的銷售情況。會計處理如下：，根據(jù)安置時的同期同類價格，視同銷售的會計處理（單位：萬元，下同）：借：開發(fā)成本———拆遷補(bǔ)償費5530貸：應(yīng)付賬款———拆遷補(bǔ)償費5530借：應(yīng)付賬款———拆遷補(bǔ)償費 5530貸：主營業(yè)務(wù)收入5530，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補(bǔ)償費收據(jù)5530萬元，結(jié)轉(zhuǎn)成本的會計處理：借：主營業(yè)務(wù)成本——土地征用費及拆遷補(bǔ)償費 貸：開發(fā)產(chǎn)品（二）稅務(wù)處理如下A公司2012年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時，就要確認(rèn)視同銷售所得＝5530－＝（萬元），繳納企業(yè)所得稅＝25%＝（萬元）。＝（6400＋5530）247。（一）賬務(wù)處理計算過程如下：，利息費用400萬元。該公司同期同類房地產(chǎn)的平均價格為7000元/平方米，取得銷售收入14770萬元（21100平方米7000元/平方米）。案例分析3A公司2011年5月開發(fā)某項目（屬于城中村改造），該項目用地面積21000平方米，住宅建筑面積為31900平方米，可供銷售面積29000平方米，其中用于安置回遷戶村民的住宅面積為7900平方米，其余21100平方米的住宅由A公司自由銷售或使用。（3）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。（3）企業(yè)所得稅的處理《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十六條第三款規(guī)定，通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)?！保?）土地增值稅的處理國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按國家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入。以房產(chǎn)補(bǔ)償給被拆遷戶的，對補(bǔ)償面積與拆遷面積相等的部分，按同類住宅房屋的成本價核定計征“銷售不動產(chǎn)”的營業(yè)稅；對補(bǔ)償面積超過拆遷面積的部分，按營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則第十五條規(guī)定，核定營業(yè)額計征“銷售不動19 產(chǎn)”的營業(yè)稅。對超出拆遷建筑面積的部分，則應(yīng)按《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第二十條規(guī)定的順序確定計稅營業(yè)額，一是可以按納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；二是可以按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定；三是按下列公式核定：營業(yè)額=營業(yè)成本或者工程成本（1＋成本利潤率）247。（1）在開發(fā)產(chǎn)品完工時，根據(jù)安置時的同期同類價格，視同銷售的會計處理：借：開發(fā)成本———拆遷補(bǔ)償費貸：應(yīng)付賬款———拆遷補(bǔ)償費借：應(yīng)付賬款———拆遷補(bǔ)償費貸：主營業(yè)務(wù)收入（2）房地產(chǎn)企業(yè)開具銷售不動產(chǎn)發(fā)票，業(yè)主向房地產(chǎn)企業(yè)出具拆遷補(bǔ)償費收據(jù)，結(jié)轉(zhuǎn)成本的會計處理：借：主營業(yè)務(wù)成本——土地征用費及拆遷補(bǔ)償費貸：開發(fā)產(chǎn)品房地產(chǎn)企業(yè)拆遷還房的稅務(wù)處理（1）營業(yè)稅的處理《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人銷售拆遷補(bǔ)償住房征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函18 〔2007〕768號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司對被拆遷戶實行房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換時，其實質(zhì)是以不動產(chǎn)所有權(quán)為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟(jì)利益交換。對以下情形的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格，即使明顯偏低，可視為有正當(dāng)理由：法院判定或裁定的轉(zhuǎn)讓價格；以公開拍賣方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價格；政府物價部門確定的轉(zhuǎn)讓價格；經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的其他合理情形。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)評估價格確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。第四個階段的售后返租，無需經(jīng)過有關(guān)部門批準(zhǔn)。《商品房銷售管理辦法》第11條規(guī)定：“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不得采取售后包租或者變相售后包租的方式銷售未竣工的商品房。標(biāo)的物屬于國家法律法規(guī)規(guī)定其產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移必須到登記部門進(jìn)行登記的財產(chǎn)類別的，金融租賃公司應(yīng)進(jìn)行相關(guān)登記?！督鹑谧赓U公司管理辦法》主要針對中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會批準(zhǔn)，以經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)為主的非銀行金融機(jī)構(gòu)，規(guī)定適用于融資租賃交易的租賃物為固定資產(chǎn)。印花稅按 “借款合同”計稅貼花。因此，融資性售后回租的出租方應(yīng)征營業(yè)稅，即以其向承租者收取的全部價款和價外費用（包括殘值）減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實際成本后的余額，以直線法折算出本期的營業(yè)額。改變了過去從形式看待售后回租的行為，將資產(chǎn)的出售和租回視為同一項交易，因此，稅務(wù)處理上不再分解為出售和租賃兩筆業(yè)務(wù)，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍。實務(wù)中，售后回租業(yè)務(wù)通常簽訂融資租賃合同。第二，出售方（承租方）仍按出售前原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)計提折舊，也就是折舊處理上同未發(fā)生過售后回租行為一樣，仍同自有資產(chǎn)一樣繼續(xù)計提折舊。融資性售后回租的涉稅處理（1）出售方（承租方）的涉稅處理①增值稅和營業(yè)稅的處理《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第13號）第一條規(guī)定:“根據(jù)現(xiàn)行增值稅和營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定，融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)的行為，不屬于增值稅和營業(yè)稅征收范圍，不征收增值稅和營業(yè)稅。從國家稅務(wù)總局對企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入確定條件來分析，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）第一條第一款規(guī)定，企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實現(xiàn)：商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。這在實際稅務(wù)處理中也是容易被忽視的。否則，稅務(wù)機(jī)關(guān)會根據(jù)《稅收征管法》第六十九條規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)向購房者追繳稅款，對A公司處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款50%以上3倍以下的罰款。根據(jù)《個人所得稅法》的有關(guān)精神，對上述情形的購買者個人少支出的購房價款，應(yīng)視同個人財產(chǎn)租賃所得，按照“財產(chǎn)租賃所得”項目征收個人所得稅，每次財產(chǎn)租賃所得的11 收入額，按照少支出的購房價款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計算確定。如轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)價款以外的有關(guān)經(jīng)濟(jì)收益無法確認(rèn)的，應(yīng)判斷其轉(zhuǎn)讓價格是否明顯偏低。（7%+3%）= 。浙江省地稅局《關(guān)于營業(yè)稅若干政策業(yè)務(wù)問題的通知》（浙地稅函[2008]62號）第八條規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司采用折讓優(yōu)惠等形式將商品房銷售給購房者，在簽訂購房合同的同時，房地產(chǎn)開發(fā)公司（或房地產(chǎn)開發(fā)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)）與購房者另行簽訂商品房委托管理合同，約定購房合同以折讓后優(yōu)惠價款為成交價，購房者自愿放棄一定時期的托管收益權(quán)和其他費用。對此，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)也分別出臺了相關(guān)具體規(guī)定予以明確。如果將折扣額另開發(fā)票的，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從營業(yè)額中扣除。開發(fā)商與購房者同時簽訂房地產(chǎn)買賣合同和租賃合同，約定商鋪按優(yōu)惠價85萬元（即總價100萬元的85%）出售，在未來5年內(nèi)，該商鋪歸開發(fā)商出租，收益歸開發(fā)商。即出租方實質(zhì)上市提供經(jīng)營租賃的行為，營改增前按照服務(wù)業(yè)征收營業(yè)稅，營改增后繳納增值稅。③印花稅的處理按“財產(chǎn)租賃合同”計稅貼花。所謂融資性售后回租業(yè)務(wù)，是指承租方以融資為目的將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后，又將該項資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的行為。但也有個別地方有特別規(guī)定，例如天津市規(guī)定（津地稅地[2011]24號文件第7條）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)由于自身原因造成并直接支付的補(bǔ)償款項，可以作為 “ 其他房地產(chǎn)開發(fā)費用 ” 據(jù)實扣除。而開發(fā)商延期交房或延期辦理產(chǎn)權(quán)所支付的違約金不屬于此類情況，因此暫不用繳納個人所得稅，那開發(fā)商也就不存在代扣個人所得稅的情況了。本人認(rèn)為，如果業(yè)主獲得的違約金或賠償金與“國稅函[2006]865號”所特指的情況不一致的，雖然屬于個人的“其他所得”項目，但不應(yīng)當(dāng)按照20%的稅率繳納個人所得稅?！备鶕?jù)上述規(guī)定，個人在購房時由于房產(chǎn)公司的違約而從房產(chǎn)公司取得的違約金或賠償金，如果與“國稅函[2006]865號”所特指的情況一致，依據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第八條的規(guī)定：“個人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務(wù)人。價外費用，顧名思義，先有價，才有外，如果購買方違約導(dǎo)致房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓不成功收取的違約金，由于沒有主價款，不存在分割房價，侵蝕稅基的可能性，因此不需要繳納土地增值稅和營業(yè)稅。其實價外費用來源于“反避稅”理念，試想如果對滯納金、違約金不征收土地增值稅，就有可能出現(xiàn)本來100萬的房款，企業(yè)人為的劃分為80萬元房款，20萬元賠償金，從而侵蝕土地增值稅的稅基，因此轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同履行中收取的違約金、更名費、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息的收入確認(rèn)，一律繳納土地增值稅。如果房地產(chǎn)交易未發(fā)生或者未完成（被撤銷），即使納稅人取得了經(jīng)濟(jì)利益，也應(yīng)當(dāng)屬于與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，不應(yīng)確認(rèn)為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入。因為代收費用單獨核算未并入房價內(nèi)，所以也不用繳納土地增值稅。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進(jìn)行管理。根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條、第二條、第四條及《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十三條以及征管法及其實施細(xì)則等的規(guī)定，追繳該公司代收款項營業(yè)稅及附加，加收滯納金，并處所偷稅款50%以上5倍以下的罰款。根據(jù)營業(yè)稅的相關(guān)政策規(guī)定，代收費用原則上應(yīng)當(dāng)作為價外費用繳納營業(yè)稅，即只要房地產(chǎn)開發(fā)公司代為收取了，不論其是否計入房價內(nèi)或是否開票（與企業(yè)所得稅、土地增值稅區(qū)別之處），原則上都要作為計稅依據(jù)計入到營業(yè)額中?！吨腥A人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務(wù)院令540號）第五條規(guī)定，納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費用。（二）代收費用不計入房價并由房企以外的單位開發(fā)票的收入確認(rèn) 財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第六條規(guī)定，對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用未作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入計稅的，在計算增值額時不允許扣除代收費用。對于代收費用作為轉(zhuǎn)讓收入計稅的，在計算扣除項目金額時，可予以扣除，但不允許作為加計20%扣除的基數(shù)。（三）未開具發(fā)票，未簽訂銷售合同但實際已投入使用的收入確定。（二）未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票但簽訂銷售合同的收入確定《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函[2010]220號）第一條規(guī)定：“土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入?！北热鐦I(yè)主購買了一套商品房，合同總金額120萬元，發(fā)票開具也是120萬元，那么在進(jìn)行土地增值稅清算時，就按照120萬元確認(rèn)收入。所以，對納稅人來說，在進(jìn)行土地增值1 稅清算時，必須注意將發(fā)票金額與合同金額進(jìn)行比對，并按照合同金額進(jìn)行調(diào)整，以避免直接按照發(fā)票金額確認(rèn)收入而少繳納土地增值稅，進(jìn)而避免被稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的風(fēng)險。二、房地產(chǎn)代收費用的收入確認(rèn)（一）代收費用計入房價或由房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)票的收入確定財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）第六條規(guī)定，對于縣級及縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，如果代收費用是計入房價中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計稅。國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)土地增值稅清算管理規(guī)程的通知》（國稅發(fā)[2009]91號）第二十八條規(guī)定，代收費用的審核，對于縣級以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時代收的各項費用，審核其代收費用是否計入房價并向購買方一并收??；當(dāng)代收費用計入房價時，審核有無將代收費用計入加計扣除以及房地產(chǎn)開發(fā)費用計算基數(shù)的情形。涉稅分析：營業(yè)稅處理按照營業(yè)稅相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的價外費用需要繳稅。鑒于住房專項維修基金資金所有權(quán)及使用的特殊性，對房地產(chǎn)主管部門或其指定機(jī)構(gòu)、公積金管理中心、開發(fā)企業(yè)以及物業(yè)管理單位代收的住房專項維修基金，不計征營業(yè)稅。本案例中的專項維修基金800萬元，符合國稅發(fā)[2004]69號文件規(guī)定，不計征營業(yè)稅，其余3700萬元未按稅法規(guī)定申報納稅。企業(yè)所得稅的處理國家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法的通知》（國稅發(fā)[2009]31號）第五條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經(jīng)濟(jì)利益。因代收款項票據(jù)由委托方開具，根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號文的規(guī)定，此代收代付款項不并入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》規(guī)定“有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益”的前提是納稅人發(fā)生了轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為，即房地產(chǎn)交易完成。特別注意的幾點：將流轉(zhuǎn)稅的價外費用概念引入了土地增值稅。特別注意的幾點：房地產(chǎn)未能轉(zhuǎn)讓而收取的違約金，不屬于價外費用。