【正文】 是否已經(jīng)按照有關(guān)規(guī)定履行了核準(zhǔn)或備案手續(xù) ? 在賬務(wù)調(diào)整時(shí)，作為賬務(wù)調(diào)整依據(jù)的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告是否尚在其有效期內(nèi) ? 股份有限公司成立時(shí)的“資產(chǎn)劃撥清單”所列明的進(jìn)入股份有限公司的資產(chǎn)、負(fù)債的范圍是否與作為賬務(wù)調(diào)整依據(jù)的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告一致 ? 賬務(wù)調(diào)整的基本賬務(wù)處理和特殊問(wèn)題處理是否與本部分前述的說(shuō)明相符 ? 在股份有限公司成立后，原企業(yè)的相關(guān)資產(chǎn)是否及時(shí)過(guò)戶到新公司，至少在權(quán)屬過(guò)戶問(wèn)題方面不應(yīng)當(dāng)存在重大的不確定性 – 目前實(shí)務(wù)中為大型國(guó)有企業(yè)集團(tuán)改制上市目的而設(shè)立的股份有限公司，在設(shè)立階段通常會(huì)采用分期繳納出資的方式 ? 第一期：各發(fā)起人首先以相當(dāng)于股份有限公司注冊(cè)資本 30%的貨幣資金出資，完成股份有限公司的設(shè)立登記程序 ? 第二期：發(fā)起人再將經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)（包括下屬企業(yè)股權(quán)）投入股份有限公司，同時(shí)辦理實(shí)收股本的變更登記，至此重組才真正完成 19 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 以有限責(zé)任公司整體變更方式設(shè)立的股份有限公司的申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ) 20 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 對(duì)設(shè)立前各年度 /期間的處理 ? 基本原則 – 變更后的股份有限公司在對(duì)來(lái)源于原有限責(zé)任公司的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行計(jì)量時(shí)，應(yīng)當(dāng)保持這些資產(chǎn)、負(fù)債在原有限責(zé)任公司賬面上的原賬面價(jià)值基礎(chǔ)，而不能對(duì)其按評(píng)估值進(jìn)行調(diào)整 – 原有限責(zé)任公司自年初至變更日止期間的經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)納入股份有限公司在變更當(dāng)年度的利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表；原有限責(zé)任公司變更當(dāng)年的年初資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)作為變更當(dāng)年年末的資產(chǎn)負(fù)債表上的期初比較數(shù)列示（除當(dāng)年度內(nèi)發(fā)生同一控制下企業(yè)合并等需調(diào)整期初比較數(shù)據(jù)的特殊情況外） 21 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 對(duì)設(shè)立前各年度 /期間的處理（續(xù)） ? 具體處理 – 申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)于變更日之前的各期間或時(shí)點(diǎn)的金額，應(yīng)當(dāng)按變更前的原有限責(zé)任公司的歷史財(cái)務(wù)信息列報(bào)。在以往的 A、 H股報(bào)告中已經(jīng)存在的差異，能一致的盡量更改為一致，而在更改上存在實(shí)際困難的，亦應(yīng)以分步到位方式達(dá)成一致。但在任何時(shí)點(diǎn)上，對(duì)同一項(xiàng)固定資產(chǎn)的剩余可使用年限的估計(jì)只能有一個(gè) ? 應(yīng)當(dāng)依據(jù)新確定的剩余使用年限（ 7年）修正原先的會(huì)計(jì)估計(jì)（ 5年）。此時(shí)，修正后的該項(xiàng)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限總數(shù)為 22年（ =自購(gòu)買(mǎi)日起到評(píng)估基準(zhǔn)日止已實(shí)際使用的年限 15年 +按照評(píng)估報(bào)告中披露的成新率估計(jì)的剩余使用年限 7年） – 問(wèn)題：從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則角度講，此項(xiàng)剩余使用年限的變更可能不予承認(rèn)（該項(xiàng)固定資產(chǎn)處于一個(gè)同一控制下的集團(tuán)內(nèi)，故其剩余可使用年限仍為 5年）。則評(píng)估基準(zhǔn)日該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面凈值應(yīng)為 5000萬(wàn)元（已計(jì)提的折舊占應(yīng)計(jì)折舊總額的 75%）。 會(huì)計(jì)核算和合并報(bào)表編制也較為簡(jiǎn)便，“第二類下屬企業(yè)”中的子公司無(wú)需為了編制其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和集團(tuán)合并報(bào)表的目的而分別設(shè)置兩套固定資產(chǎn)賬簿 15 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)賬中一些特殊問(wèn)題的處理（續(xù)） ? 評(píng)估報(bào)告中的成新率與固定資產(chǎn)剩余可使用年限估計(jì)的關(guān)系 – 管理層可能會(huì)利用評(píng)估報(bào)告中披露的各項(xiàng)固定資產(chǎn)成新率作為估計(jì)剩余可使用年限的參考依據(jù)之一 – 舉例：某項(xiàng)固定資產(chǎn)（一架飛機(jī)）于 1988年 12月 31日取得，成本為 2億元，預(yù)計(jì)凈殘值為零，最初估計(jì)其使用年限為 20年（即于 2022年末提足折舊）。 根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋、講解和專家工作組意見(jiàn)的規(guī)定，此時(shí)以評(píng)估調(diào)賬后的賬面價(jià)值納入上市集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表，與同一控制下企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理的基本原則并不矛盾 187。 如果該等子公司在“大改制”中的再次評(píng)估增值金額較大，可能導(dǎo)致上市集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表上顯示的“資本公積 —— 股本溢價(jià)”余額為負(fù)數(shù) 14 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)賬中一些特殊問(wèn)題的處理（續(xù)） ? 子公司凈資產(chǎn)評(píng)估增值導(dǎo)致母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資評(píng)估增值的處理（續(xù)） – 改制后母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表上對(duì)子公司各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)量（續(xù)） ? 第二類下屬企業(yè) ：兩種處理方法 – 在合并報(bào)表層面上不確認(rèn)該等評(píng)估增值，該等子公司的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債仍以“小改制”前的原賬面價(jià)值納入上市集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。相應(yīng)地，公司制企業(yè)成立日的 2100件存貨中，由評(píng)估基準(zhǔn)日的庫(kù)存結(jié)轉(zhuǎn)而來(lái)的庫(kù)存為1500件，另有 600件為評(píng)估基準(zhǔn)日到公司制企業(yè)成立日之間入庫(kù) ? 先進(jìn)先出法 ：評(píng)估基準(zhǔn)日到公司制企業(yè)成立日之間出庫(kù)的 700件均為評(píng)估基準(zhǔn)日的庫(kù)存，也就是公司制企業(yè)成立日的庫(kù)存中，由評(píng)估基準(zhǔn)日的庫(kù)存結(jié)轉(zhuǎn)而來(lái)的庫(kù)存為 1300件（2022700） – 對(duì)“存貨”項(xiàng)目的調(diào)整金額＝由評(píng)估基準(zhǔn)日的庫(kù)存結(jié)轉(zhuǎn)而來(lái)的庫(kù)存數(shù)量占公司制企業(yè)成立日該種存貨的結(jié)存數(shù)量的比例 資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告所示評(píng)估基準(zhǔn)日各該種存貨評(píng)估增（減）值總額 11 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)賬中一些特殊問(wèn)題的處理（續(xù)） ? 評(píng)估基準(zhǔn)日到公司制企業(yè)成立日之間資產(chǎn)折舊與攤銷的處理 – 目前的會(huì)計(jì)規(guī)范沒(méi)有明文規(guī)定，實(shí)務(wù)上主要有以下三種做法： ? 改制后企業(yè)的入賬價(jià)值＝資產(chǎn)的評(píng)估凈值－在評(píng)估基準(zhǔn)日到公司制企業(yè)成立日之間的期間內(nèi)按照 原賬面價(jià)值 計(jì)提的折舊和攤銷額（或＝賬務(wù)調(diào)整日的調(diào)整前賬面價(jià)值 +(評(píng)估基準(zhǔn)日的評(píng)估價(jià)值 評(píng)估基準(zhǔn)日的原賬面價(jià)值 )） ? 改制后企業(yè)的入賬價(jià)值＝資產(chǎn)的評(píng)估凈值－在評(píng)估基準(zhǔn)日到公司制企業(yè)成立日之間的期間內(nèi)按照 評(píng)估值 計(jì)提的折舊和攤銷額 – 證監(jiān)會(huì)以往的觀點(diǎn)似乎偏向于該種方法：原 《 股票發(fā)行審核標(biāo)準(zhǔn)備忘錄第 1號(hào) 》 第九條 – 實(shí)務(wù)中應(yīng)用該種方法時(shí)，可以使用“評(píng)估增值率”指標(biāo)簡(jiǎn)化計(jì)算過(guò)程 ? 直接按照資產(chǎn)的評(píng)估凈值作為公司制企業(yè)的入賬價(jià)值，不調(diào)整折舊或攤銷 – 我們認(rèn)為，由于目前沒(méi)有明文規(guī)定不得使用其中的任何一種方法，所以這三種方法都是可以使用的，但在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部應(yīng)保持一貫性 12 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)賬中一些特殊問(wèn)題的處理（續(xù)） ? 子公司凈資產(chǎn)評(píng)估增值導(dǎo)致母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資評(píng)估增值的處理 – 兩類不同的下屬企業(yè) （按照其在集團(tuán)整體改制上市時(shí)的狀態(tài)分類） ? 第一類下屬企業(yè) ：在以前就已經(jīng)根據(jù)國(guó)企改制相關(guān)政策規(guī)定，改建為由 《 公司法 》 規(guī)范的有限責(zé)任公司或股份有限公司，在本次集團(tuán)整體改制中雖然需要納入資產(chǎn)評(píng)估范圍，但其自身無(wú)需再進(jìn)行二次改制，繼續(xù)保持原先的企業(yè)組織形式 ? 第二類下屬企業(yè) ：直到集團(tuán)整體改制前，仍然是非公司制企業(yè)（如全民所有制企業(yè)或集體所有制企業(yè)），本次為了集團(tuán)整體上市之目的，需要同步改制為公司制企業(yè)，然后才能裝入為集團(tuán)整體上市目的而組建的股份有限公司 – 下屬企業(yè)自身在集團(tuán)整體改制時(shí)的處理 ? 第一類下屬企業(yè) ：其自身的財(cái)務(wù)報(bào)表上無(wú)需就本次集團(tuán)整體改制中的資產(chǎn)再次評(píng)估增值進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債繼續(xù)維持其原先的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ) ? 第二類下屬企業(yè) ：在其自身的財(cái)務(wù)報(bào)表上，需要對(duì)其自身的資產(chǎn)評(píng)估增值進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整 – 改制后設(shè)立的股份公司個(gè)別報(bào)表層面的處理 ? 無(wú)論是第一類還是第二類下屬企業(yè)，均按照整體改制時(shí)的評(píng)估值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)量基礎(chǔ) ? 兼顧 《 公司法 》 及相關(guān)法規(guī)、規(guī)章對(duì)注冊(cè)資本和實(shí)收股本的要求 13 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)賬中一些特殊問(wèn)題的處理（續(xù)） ? 子公司凈資產(chǎn)評(píng)估增值導(dǎo)致母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資評(píng)估增值的處理（續(xù)） – 改制后母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表上對(duì)子公司各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)量 ? 基本要求：由于改制后設(shè)立的股份有限公司及其子公司（以下統(tǒng)稱“上市集團(tuán)”）是由其控股股東（國(guó)有企業(yè)集團(tuán)）重組改制而來(lái)，上市集團(tuán)業(yè)務(wù)在重組前和重組后均受同一方控制且該控制并非暫時(shí)性，故 重組被視為于同一控制下進(jìn)行的企業(yè)合并 。 對(duì)上述結(jié)果評(píng)估的資產(chǎn)，中國(guó)長(zhǎng)江電力股份有限公司及其所屬分支機(jī)構(gòu)可按 評(píng)估后的資產(chǎn)價(jià)值 計(jì)提折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。 中國(guó)長(zhǎng)江三峽工程開(kāi)發(fā)總公司主營(yíng)業(yè)務(wù)整體上市中有現(xiàn)金流交易部分確認(rèn)的 ，應(yīng)按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅；對(duì)其 沒(méi)有實(shí)現(xiàn)現(xiàn)金流交易的部分 確認(rèn)的 ，應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅 不征收入庫(kù) ， 直接轉(zhuǎn)計(jì)中國(guó)三峽總公司的國(guó)有資本金 。除此之外，其他情況下被購(gòu)買(mǎi)方不應(yīng)因企業(yè)合并改記有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值。 – 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解 2022》 第二十一章“企業(yè)合并”第二節(jié)“同一控制下企業(yè)合并的處理” ：在同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方同時(shí)進(jìn)行改制并對(duì)資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行評(píng)估調(diào)賬的，應(yīng)以評(píng)估調(diào)賬后的賬面價(jià)值并入合并方。 – 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問(wèn)題專家工作組意見(jiàn)（ 2022年 1月 21日） 》 第四問(wèn)：國(guó)有企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)進(jìn)行公司制改建為股份有限公司的，應(yīng)當(dāng)按照 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第 1號(hào) 》 （財(cái)會(huì) [2022]14號(hào)）的規(guī)定，采用公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債。中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 China Certified Public Accountants 中瑞岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所 A股 IPO高級(jí)研討班 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)專題（二） —— 財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ) 中瑞岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所上海技術(shù)中心 陳奕蔚 RSM China Certified Public Accountants 2022年 5月 6日 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 培訓(xùn)目的 ? 掌握 IPO擬上市公司三年又一期申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)中若干問(wèn)題的處理方法 – 國(guó)有企業(yè)改制中按資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)賬的若干問(wèn)題 – 以有限責(zé)任公司整體變更方式設(shè)立的股份有限公司的申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ) – 新設(shè)股份有限公司模式下財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ) – 集團(tuán)整體上市時(shí)對(duì)原有 A股已上市公司的整合及其對(duì)申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)的影響 2 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì) 師 事 務(wù) 所 主要內(nèi)容 ? 國(guó)有企業(yè)改制中按資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果調(diào)賬的若干問(wèn)題 ? 以有限責(zé)任公司整體變更方式設(shè)立的股份有限公司的申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ) ? 新設(shè)股份有限公司模式下財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ) ? 集團(tuán)整體上市時(shí)對(duì)原有 A股已上市公司的整合及其對(duì)申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表編制基礎(chǔ)的影響 3 China Certified Public Accountants 中 瑞 岳 華 會(huì) 計(jì)