【正文】 等準(zhǔn)則中的公允價(jià)值計(jì)量。新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值計(jì)量模式，并不同程度的應(yīng)用在17個(gè)具體準(zhǔn)則中。此類案例還有很多很多，不勝枚舉。僅僅這兩項(xiàng)交易就帶來(lái)了22960萬(wàn)元的收益，%。因此，許多上市公司據(jù)此實(shí)現(xiàn)了在虧損嚴(yán)重時(shí)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易一夜暴富，甩掉虧損帽子的事例時(shí)有發(fā)生。但在存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí)，關(guān)聯(lián)方之間的交易可能不是建立在公平交易的基礎(chǔ)上，因?yàn)殛P(guān)聯(lián)方之間交易時(shí)，不存在競(jìng)爭(zhēng)性的、自由市場(chǎng)交易的條件，而且交易雙方的關(guān)系常常以一種微妙的方式影響交易。這種在對(duì)交易各方互相了解的、自由的、不受各方之間任何關(guān)系影響的基礎(chǔ)上商定條款而形成的交易，通常被視為公平交易。在原準(zhǔn)則下，關(guān)聯(lián)交易可以以公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)。新準(zhǔn)則一方面加大了關(guān)聯(lián)交易披露的范圍和內(nèi)容；另一方面將以往較為概括的要求明確化和具體化，增強(qiáng)了關(guān)聯(lián)交易的透明度。且無(wú)論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，存在控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)方企業(yè)都應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露母子公司的關(guān)系，明確指出需要披露的層次具體包括母公司、最終控制方、對(duì)外公開(kāi)提供財(cái)務(wù)報(bào)表的最低中間控股公司。企業(yè)在盈余管理中往往傾向于利用確乏公允性的關(guān)聯(lián)交易，將利潤(rùn)從一方轉(zhuǎn)移到另一方，從而達(dá)到調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的。企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法的變革，順應(yīng)了我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展現(xiàn)狀，謹(jǐn)慎地使用公允價(jià)值，限制了企業(yè)盈余管理行為，提高了企業(yè)利潤(rùn)的可信度關(guān)聯(lián)方操縱是上市公司進(jìn)行盈余管理的又一途徑，1999年1月8日《證券時(shí)報(bào)》刊登了該報(bào)與聯(lián)合證券公司共同進(jìn)行的對(duì)我國(guó)上市公司經(jīng)理人的調(diào)查結(jié)果表明,排在第一位的利潤(rùn)包裝手法就是關(guān)聯(lián)交易（%）,可見(jiàn)利用關(guān)聯(lián)方交易調(diào)節(jié)報(bào)告盈余的行為，是上市公司中存在的一種比較普遍的現(xiàn)象。因此，相當(dāng)一部分上市公司通過(guò)合并重組一夜暴富，甩掉了虧損的帽子。新準(zhǔn)則規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并以合并日被合并方的賬面價(jià)值作為會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)，避免了上市公司亂用公允價(jià)值進(jìn)行利潤(rùn)操縱。經(jīng)查驗(yàn)，無(wú)證據(jù)表明該公司在前后兩個(gè)相連的會(huì)計(jì)年度區(qū)別對(duì)待重慶中安房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司納入合并報(bào)表問(wèn)題具備合理性，疑似為利用會(huì)計(jì)手段粉飾合并報(bào)表業(yè)績(jī)。華龍集團(tuán)對(duì)該子公司持有股份比例為49％，但2003年度卻并未納入合并報(bào)表范圍。新準(zhǔn)則的變革，阻斷了一些上市公司利用降低投資比例，將經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不好的子公司從合并范圍中剔除；或者通過(guò)提高盈利的被投資企業(yè)的投資比例，將其納入合并范圍以提高整個(gè)集團(tuán)的業(yè)績(jī)進(jìn)行盈余管理、粉飾業(yè)績(jī)的做法。新準(zhǔn)則對(duì)合并范圍的確定遵循了實(shí)質(zhì)重于形式的會(huì)計(jì)原則，凡母公司所能控制的子公司都要納入合并報(bào)表的范圍，而不以股權(quán)比例作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。通過(guò)上面分析得出，新準(zhǔn)則在一定程度上限制了上市公司利用存貨計(jì)價(jià)方法和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理的空間，大大提高了會(huì)計(jì)信息的可靠性。所以,這項(xiàng)規(guī)定會(huì)從很大程度上有效地遏制上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理的行為。另外,也是最關(guān)鍵的一點(diǎn),新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,資產(chǎn)減值一經(jīng)確認(rèn),在以后的會(huì)計(jì)期間,除非處置資產(chǎn),否則不得轉(zhuǎn)回。新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的規(guī)定從兩個(gè)方面遏制了公司進(jìn)行盈余管理的力度。例如,一些上市公司在某一會(huì)計(jì)年度若無(wú)法避免虧損,就干脆加大計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備的比例,大虧一把。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施之前,企業(yè)所計(jì)提的各項(xiàng)減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期的損益并允許在以后年度可以調(diào)回。采用后進(jìn)先出法:庫(kù)存存貨成本160萬(wàn)元，發(fā)出存貨成本1216萬(wàn)元，應(yīng)納稅所得額264萬(wàn)元。由于存貨進(jìn)價(jià)成本不斷上升，X企業(yè)決定對(duì)發(fā)出存貨改用后進(jìn)先出法，以達(dá)到虛減利潤(rùn)，少交所稅的目的。2009年度購(gòu)銷貨情況如下:3月購(gòu)進(jìn)貨物50萬(wàn)公斤，單價(jià)4元；4月購(gòu)進(jìn)貨物60萬(wàn)公斤，；5月購(gòu)進(jìn)貨物70萬(wàn)公斤，；6月銷貨160萬(wàn)公斤，；9月購(gòu)進(jìn)貨物80萬(wàn)公斤，；11月購(gòu)進(jìn)貨物40萬(wàn)公斤，單價(jià)5元；12月銷貨100萬(wàn)公斤，單價(jià)6元。新的規(guī)定使上市公司不能利用存貨的計(jì)價(jià)方法在存貨價(jià)格上漲或下跌時(shí)任意改變計(jì)價(jià)方法,從而大大縮小了濫用盈余管理的空間。新的存貨計(jì)價(jià)準(zhǔn)則取消了后進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法。企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況自行選擇。相反,在存貨價(jià)格下跌的時(shí)期,采用“先進(jìn)先出法”和“后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)則會(huì)對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)形成相反的影響。例如,在存貨的價(jià)格處于上漲的時(shí)期,若采用“后進(jìn)先出法”,會(huì)使得當(dāng)期計(jì)入成本的費(fèi)用上升,從而利潤(rùn)降低。企業(yè)的控股股東可以在公司出現(xiàn)虧損的情況下，通過(guò)以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)換劣質(zhì)資產(chǎn)的非貨幣性交易來(lái)改變企業(yè)的當(dāng)期損益，這為管理層進(jìn)行盈余管理提供了很大的空間。以非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資本的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。當(dāng)企業(yè)需提高業(yè)績(jī)時(shí)，提高資本化支出，當(dāng)需降低業(yè)績(jī)時(shí)，就增加費(fèi)用化支出。準(zhǔn)則中從理論上定義了研究階段和開(kāi)發(fā)階段，對(duì)于研發(fā)支出中符合資本化的條件也都有明確的規(guī)定，但在實(shí)務(wù)應(yīng)用中，研究階段和開(kāi)發(fā)階段的明確區(qū)分仍有一定的難度。企業(yè)的控股股東可以在公司出現(xiàn)虧損的情況下，通過(guò)以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)換劣質(zhì)資產(chǎn)的非貨幣性交易來(lái)改變企業(yè)的當(dāng)期損益，這為管理層進(jìn)行盈余管理提供了很大的空間。以非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資本的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。這一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則很可能導(dǎo)致一些高負(fù)債公司利用債務(wù)重組蓄意創(chuàng)造利潤(rùn)。新準(zhǔn)則改變了“一刀切”的做法，將原先因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人被豁免或者少償還的負(fù)債計(jì)入資本公積的做法，改為將債務(wù)重組收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。但在我國(guó)目前公允價(jià)值的評(píng)估體制還不健全的情況下，公允價(jià)值的取得比較困難，多數(shù)情況下，公允價(jià)值的確認(rèn)有很大的人為性，會(huì)存在較大的盈余調(diào)節(jié)空間。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面的確認(rèn)與計(jì)量中引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性，使企業(yè)進(jìn)行盈余管理的可能性增強(qiáng)。同時(shí)，公允價(jià)值的良好發(fā)展機(jī)制，必須存在一個(gè)活躍的交易市場(chǎng)，有大量市場(chǎng)參加者，其市場(chǎng)價(jià)格可以為相同和類似的交易提供合理的參考。新準(zhǔn)則在債務(wù)重組、非貨幣性交易、金融工具、投資性房地產(chǎn)和非同一控制下的企業(yè)合并等方面都采用了公允價(jià)值。按照新關(guān)聯(lián)方的范圍，更多的企業(yè)被劃入到企業(yè)的關(guān)聯(lián)方范圍中，企業(yè)必須披露更多的關(guān)聯(lián)方交易信息。同時(shí), 新準(zhǔn)則還對(duì)關(guān)聯(lián)方交易金額或比例披露方式的選擇等予以取消, 并對(duì)企業(yè)披露交易金額提出要求,如重大交易應(yīng)披露交易金額與交易額在該類總交易額中所占比例, 再如對(duì)未結(jié)算項(xiàng)目則須披露詳細(xì)信息及金額。這一規(guī)定符合我國(guó)的資本市場(chǎng)的現(xiàn)狀和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，謹(jǐn)慎地使用了公允價(jià)值，規(guī)范了企業(yè)盈余管理行為，避免了利潤(rùn)操縱，提高了企業(yè)利潤(rùn)的可信度。新準(zhǔn)則規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。從現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范來(lái)看，我國(guó)實(shí)際上采用的是“購(gòu)買法”，即企業(yè)合并時(shí)可以按雙方確認(rèn)的公允價(jià)值確認(rèn)。而在財(cái)政部的會(huì)計(jì)規(guī)定中，從未提及企業(yè)合并是用“購(gòu)買法”還是“權(quán)益結(jié)合法”。企業(yè)合并通常有“購(gòu)買法”和“權(quán)益結(jié)合法”兩種方法。根據(jù)《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》, 母公司擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本應(yīng)將其納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。而在舊準(zhǔn)則的條件下, 根據(jù)我國(guó)《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》的規(guī)定, 凡是能夠?yàn)槟腹舅刂频谋煌顿Y企業(yè)都屬于其合并范圍。新準(zhǔn)則還規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并按照賬面價(jià)值計(jì)量, 這將有利于防止企業(yè)利用同一控制下的企業(yè)合并操縱利潤(rùn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的這一規(guī)定，在相當(dāng)程度上制約了企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)盈余。這一規(guī)定能夠有效制約上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理的行為。運(yùn)用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回，是目前盈余管理的主要手段之一，主要有四種情況：1 、減值前虧損的企業(yè)會(huì)以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值來(lái)避免虧損；2 、減值前虧損并且無(wú)法以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值避免虧損的企業(yè)會(huì)以計(jì)提減值準(zhǔn)備進(jìn)行“大洗澡”，為下一年盈利做準(zhǔn)備；3 、減值前盈利的公司會(huì)以資產(chǎn)減值進(jìn)行利潤(rùn)平滑化；4 、減值前盈利的公司會(huì)以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理來(lái)避免盈余下降。存貨計(jì)價(jià)方法的選擇對(duì)于企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)的影響，具體表現(xiàn)在當(dāng)存貨的價(jià)格出現(xiàn)劇烈波動(dòng)時(shí)，若存貨價(jià)格處于上漲時(shí)期，企業(yè)采用后進(jìn)先出法，將最高價(jià)格的材料入賬，使當(dāng)期成本費(fèi)用上升，減少當(dāng)期利潤(rùn)；若采用先進(jìn)先出法，是將最低價(jià)格的材料入賬，使當(dāng)期成本費(fèi)用下降，增加當(dāng)期利潤(rùn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)趨同，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系也更加完備, 對(duì)盈余管理的影響具體體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中取消了后進(jìn)先出法和移動(dòng)加權(quán)平均法，規(guī)定企業(yè)只能采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法來(lái)確定發(fā)出存貨的成本。2新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司盈余管理的影響財(cái)政部于2006年2月15日頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分吸收了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容,并考慮了我國(guó)特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)環(huán)境,在對(duì)原有基本準(zhǔn)則和16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂的同時(shí),又新增了22項(xiàng)具體準(zhǔn)則。、計(jì)量、記錄和報(bào)告做出了規(guī)范,而且提出了對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求,而這些質(zhì)量要求也正是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下會(huì)計(jì)信息廣大用戶的需要。在公司的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,如何通過(guò)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告這一套會(huì)計(jì)程序生成會(huì)計(jì)信息,必須按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范進(jìn)行。這既體現(xiàn)了監(jiān)管層對(duì)上市公司盈余質(zhì)量的重視,也與防范上市公司盈余管理的緊迫性密切相關(guān)。為規(guī)范上市