【正文】 文 章來源蓮山 課件 w w Y k m蓮山。這里所說的合法不僅包括稅法，而且包括民商、行政與刑事法律等。如果再考慮租賃會計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間存在的固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)、拖欠租金、折舊政策以及壞賬準(zhǔn)備提取方面的種種差異，則情況將更為復(fù)雜。如果其屬于政府批準(zhǔn)從事經(jīng)營的融資租賃單位，則此交易應(yīng)當(dāng)交納營業(yè)稅；如果不是，則要看租賃期滿設(shè)備所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移，即如果轉(zhuǎn)移，則應(yīng)負(fù)擔(dān)增值稅，如果不轉(zhuǎn)移，負(fù)擔(dān)營業(yè)稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務(wù)，租賃的貨物的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。，同一交易可能會導(dǎo)致完全不同的適用稅目和稅率，從而導(dǎo)致不同的稅收負(fù)擔(dān)。上述規(guī)定與租賃會計(jì)準(zhǔn)則相比，區(qū)別僅僅在于稍微簡單一些。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅（2000）84號）第三十九條規(guī)定：融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移與一項(xiàng)資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的一種租賃。出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號、性能等條件購入設(shè)備租賃給承租人，合同期內(nèi)設(shè)備所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按殘值購入設(shè)備，以擁有設(shè)備的所有權(quán)。，在流轉(zhuǎn)稅上，傾向于合同法的定義；而在所得稅上，傾向于現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則的定義。可見，會計(jì)制度對融資租賃的定義側(cè)重于其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，即與一項(xiàng)資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬的轉(zhuǎn)移問題；而合同法對于融資租賃的定義則側(cè)重于交易的法律形式，即承租人選擇出賣人、租賃物，出租人根據(jù)承租人的選擇購買租賃物提供給承租人使用，承租人向出租人支付租金，同時(shí)將公平原則適用于出租人和承租人的風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)與權(quán)利分配上。如果對租賃期滿后租賃物所有權(quán)歸屬約定不明確的，租賃物的所有權(quán)歸出租人。租賃物造成第三人損害的，出租人不承擔(dān)責(zé)任。租金應(yīng)當(dāng)根據(jù)購買租賃物的大部分或全部成本以及出租人的合理利潤確定。根據(jù)合同法，融資租賃合同是指“出租人根據(jù)承租人對出賣人、租賃物的選擇，向出賣人購買租賃物，提供給承租人使用，承租人支付租金”的合同。融資租賃是一種貿(mào)易與信貸相結(jié)合，融資與融物為一體的綜合性交易。，按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的標(biāo)準(zhǔn)來判斷一項(xiàng)租賃是融資租賃還是經(jīng)營租賃，如果一項(xiàng)租賃滿足了下述條件之一，就應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給了承租人；承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價(jià)預(yù)計(jì)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的5％；租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的75％；就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值（90％）；租賃資產(chǎn)存在專用性，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。二、納稅籌劃不能夠混淆法學(xué)與會計(jì)學(xué)語境的差異上述案例中，疏漏之處在于，沒有充分重視與研究法學(xué)與會計(jì)學(xué)之間的差異。擔(dān)保合同被確認(rèn)無效后，債務(wù)人、擔(dān)保人、債權(quán)人有過錯的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其過錯各自承擔(dān)相應(yīng)的民事責(zé)任。而借款協(xié)議作為主合同一旦被認(rèn)定無效，所謂以設(shè)備抵債來實(shí)現(xiàn)“銷售改租賃節(jié)稅”的方案設(shè)計(jì)可能無法實(shí)現(xiàn)。本案例中合同三約定的折價(jià)條款，與《中華人民共和國擔(dān)保法》五十三條所說之折價(jià)不是同一法律概念，實(shí)為流押契約的一種，應(yīng)予禁止。而且，折價(jià)還需要參考抵押物的市場價(jià)值，可能還要履行相應(yīng)的評估程序。必須注意的是，法律對于折價(jià)作為抵押權(quán)實(shí)現(xiàn)的方法之一，是在“債務(wù)履行期屆滿抵押權(quán)人未受清償”的情況之下，經(jīng)抵押人與抵押權(quán)人協(xié)議，或者協(xié)議不成時(shí)經(jīng)由人民法院判決，按照抵押物自身的品質(zhì)、參考市場價(jià)格，把抵押物所有權(quán)由抵押人轉(zhuǎn)移給抵押權(quán)人，實(shí)現(xiàn)抵押權(quán)。抵押物折價(jià)或者拍賣、變賣后，其價(jià)款超過債權(quán)數(shù)額的部分歸抵押人所有，不足部分由債務(wù)人清償。雖然籌劃者認(rèn)識到了擔(dān)保法對于流質(zhì)契約的否定態(tài)度，并采取在合同中事先設(shè)立“折價(jià)條款”來規(guī)避，認(rèn)為“合同中有折價(jià)條款的，債權(quán)人可以擁有抵押物（相同價(jià)款）的所有權(quán)”?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于適用＜中華人民共和國擔(dān)保法＞若干問題的解釋》第五十七條規(guī)定，當(dāng)事人在抵押合同中約定，債務(wù)履行期屆滿抵押權(quán)人未受清償時(shí)，抵押物的所有權(quán)轉(zhuǎn)移為債權(quán)人所有的內(nèi)容無效。根據(jù)《中華人民共和國擔(dān)保法》第四十條的規(guī)定，訂立抵押合同時(shí)，抵押權(quán)人和抵押人在合同中不得約定流質(zhì)契約。合同三中，當(dāng)事人約定，甲方逾期未向乙方支付、經(jīng)書面通知催付10日內(nèi)仍未付足當(dāng)年應(yīng)付利息時(shí)，雙方以A資產(chǎn)折合價(jià)款200萬元清償甲方全部債務(wù)。綜觀以上三個合同安排，合同三（抵押合同）實(shí)際上是合同二（借款合同）的一個抵押條款，從文義上看，合同三已被合同二吸收，沒有提供任何實(shí)質(zhì)性的東西。筆者認(rèn)為，上述籌劃方案以租賃、借款加抵押，實(shí)現(xiàn)銷售的目的，方案以節(jié)稅為目的，設(shè)計(jì)出環(huán)環(huán)相扣的交易鏈，形成復(fù)雜的交易結(jié)構(gòu)。T按合同留置該資產(chǎn)并寄出資產(chǎn)折價(jià)清償通知書，合同按失效條款自動終止。10年安排期間綜合效果為：S公司的租賃交易無所得稅稅負(fù)，有營業(yè)稅稅負(fù)10萬元；。而T公司報(bào)表上財(cái)務(wù)費(fèi)用（借款利息）與管理費(fèi)用（租）賃費(fèi)）正好相抵，將不發(fā)生額外稅負(fù)?；I劃者認(rèn)為，這一安排使銷售變成了經(jīng)營租賃，符合法律規(guī)定。合同三規(guī)定，S與T簽訂抵押合同。S應(yīng)當(dāng)于每一的7月1日之前向T指定賬戶支付借款年息20萬元整。甲方每年向乙方收取租賃費(fèi)用20萬元，乙方須于租賃期間每一的1月7日向甲方指定賬戶轉(zhuǎn)賬付款，逾期未付款時(shí)經(jīng)雙方協(xié)商一致本合同可以撤銷。S公司的稅收負(fù)擔(dān)為：營業(yè)稅30050％=15（萬元），再加上所得稅（30020015）30％=（萬元）。S公司適用的所得稅稅率為30％。[案例]假定有S和T兩個公司，S擬向T銷售大型成套精密設(shè)備。但筆者認(rèn)為，納稅籌劃不能僅僅局限于會計(jì)、稅收領(lǐng)域來進(jìn)行討論，其理論與實(shí)務(wù)研究不能夠缺失法的觀念，合法性應(yīng)是納稅籌劃方案的首要原則。四、結(jié)語企業(yè)經(jīng)營的最終目的是為了降低運(yùn)營成本,獲得最高限度的經(jīng)濟(jì)效益,稅收是國家對市場經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控的重要手段,也是國家正常運(yùn)行重要財(cái)政來源,企業(yè)根據(jù)自身需要在符合法律要求的基礎(chǔ)上,明確轉(zhuǎn)讓定價(jià),做好納稅籌劃工作是促進(jìn)企業(yè)持續(xù)發(fā)展的動力之一,也是國家確保市場經(jīng)濟(jì)有序運(yùn)行的關(guān)鍵。,盡可能的避免因業(yè)務(wù)變化而頻繁調(diào)整,這會在很大程度上影響到企業(yè)的經(jīng)營效益,提高經(jīng)營成本。,雖然有時(shí)候籌劃方案符合要求,但其執(zhí)行難度大,也是很難滿足要求的。在此值得提出的是,關(guān)聯(lián)企業(yè)之間依據(jù)轉(zhuǎn)讓定價(jià)完成交易,有利于目標(biāo)的達(dá)成,并成為企業(yè)不斷前進(jìn)的動力,使買方已盡可能低的價(jià)格得到高質(zhì)量產(chǎn)品,而賣方將設(shè)法減少產(chǎn)品的成本,提高自身利潤。因此,為了使交易風(fēng)險(xiǎn)降到最低,企業(yè)要根據(jù)自身的管理結(jié)構(gòu)和運(yùn)行模式確立最適合自己的納稅籌劃方案,由于企業(yè)在一定程度上掌握的信息是有限的,不同的稅收籌劃方案有不同利弊,只有最佳方式才能實(shí)現(xiàn)經(jīng)營的最大效益。因此作為企業(yè)的納稅工作人員要對國家法律進(jìn)行詳細(xì)了解,對稅收知識做到拈手可得。第六種:其他一些符合獨(dú)立交易原則的定價(jià)方式。或者根據(jù)外售價(jià)格來明確轉(zhuǎn)讓定價(jià)。第三種:成本加價(jià)法,是指根據(jù)成本和費(fèi)用、利潤來確定定價(jià),確保企業(yè)的正常收益,例如:全部成產(chǎn)成本或變動成產(chǎn)成本和全部產(chǎn)品成本,前者就是在生產(chǎn)過程中的包括研發(fā)、生產(chǎn)、銷售、后期服務(wù)等一系列開支成本,這些成本既可以是前期預(yù)算成本,也可以是實(shí)際成本。這種方式將關(guān)聯(lián)方在交易中可能遇到的風(fēng)險(xiǎn)、所使用的資產(chǎn)貢獻(xiàn)度以及參與者所執(zhí)行的功能來明確分配比。相關(guān)稅法指出,關(guān)聯(lián)企業(yè)所得不實(shí)可根據(jù)以下幾種方法進(jìn)行調(diào)整。關(guān)聯(lián)企業(yè)之間共同研發(fā)、共同提供或轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、發(fā)生勞務(wù)交易的成本,在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)應(yīng)該進(jìn)行分?jǐn)?堅(jiān)持獨(dú)立原則。再加上國家政策法規(guī)都是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、市場的變動不斷調(diào)整的,因此納稅籌劃具有很強(qiáng)的實(shí)效性,要求其根據(jù)政策和市場環(huán)境的變化,不斷調(diào)整納稅籌劃方案。除此之外納稅籌劃自身還具有較強(qiáng)的目的性,納稅籌劃過程中完全按照降低稅收成本、實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化,充分發(fā)揮企業(yè)的合理權(quán)益這兩個目標(biāo)而展開的。（1+10%）17%=1020（元）應(yīng)納城建稅、教育費(fèi)附加=1020（7%+3%）=102（元）M公司、N公司合計(jì)應(yīng)交稅金=200+20+1020+102=1342元籌劃結(jié)論可見，M公司采用方案2比采用方案1在5月份少交稅 金=11440－1342=10098（元）。答：：方案1：N銷售機(jī)構(gòu)作為分支機(jī)構(gòu)? 則M公司5月份應(yīng)納增值稅=12000017%－10000=10400（元）?應(yīng)納城建稅、教育費(fèi)附加=10400(7%+3%)=1040元?N銷售機(jī)構(gòu)5月份應(yīng)納增值稅=6600017%－12000017%=－9180（元）留待下期抵扣 M公司、N銷售機(jī)構(gòu)5月份合計(jì)應(yīng)交稅金=10400+1040=11440（元）方案2：N銷售機(jī)構(gòu)獨(dú)立核算盈虧，并與M公司簽訂視同買 斷的代銷合同，5月底N銷售機(jī)構(gòu)將當(dāng)月代銷清單交M公司 則M公司5月份銷售收入=66000247。方案1：N銷售機(jī)構(gòu)作為分支機(jī)構(gòu)，方案2：N銷售機(jī)構(gòu)獨(dú)立核算盈虧，并與M公司簽訂視同買斷的代銷合同，5月底N銷售機(jī)構(gòu)將當(dāng)月代銷清單交M公司。?雖然該稅款可以在退貨發(fā)生的當(dāng)期抵扣銷項(xiàng)稅額，但這種抵扣和以前的墊付有一定得時(shí)間間隔，相當(dāng)于企業(yè)占用了一部分資金用于無 回報(bào)的投資，而且還承擔(dān)了部分資金成本（即按同期的銀行利率損失的利息）對于資金緊張的企業(yè)而言，無疑是一種損失。答：：分析?依據(jù)稅法規(guī)定，采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，其銷售額的確認(rèn)時(shí)間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。甲企業(yè)于當(dāng)日向乙企業(yè)發(fā)貨，并到銀行辦理了托收手續(xù)。則：應(yīng)納增值稅=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額=50017%－（35013%+8）=（萬元）稅負(fù)率=247?，F(xiàn)將公司實(shí)施籌劃方案前后有關(guān)數(shù)據(jù)對比如下：◆實(shí)施前：假定2008從農(nóng)民生產(chǎn)者手中購入的草料金額為100萬元，允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為13萬元，其他水電費(fèi)、修理用配件等進(jìn)項(xiàng)稅額為8萬元，全年奶制品銷售收入為500萬元，則：應(yīng)納增值稅額=銷項(xiàng)稅額－進(jìn)項(xiàng)稅額=50017%－（13+8）=64（萬元）稅負(fù)率=64247。圍繞進(jìn)項(xiàng)稅額，公司采取了以下籌劃方案：◆公司將整個生產(chǎn)流程分成飼養(yǎng)場和牛奶制品加工兩部分，飼養(yǎng)場和奶制品加工廠均實(shí)行獨(dú)立核算