【正文】 83 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 會計分錄（建造合同的主要賬務(wù)處理）： ? （ 1）簽訂建造合同后，收到客戶支付的工程預(yù)付款 借：銀行存款 貸：預(yù)收帳款 ? （ 2）工程施工過程中，發(fā)生相關(guān)合同成本 借 : （生產(chǎn)成本）工程施工－工程項目 或工程施工－間接費用 貸：應(yīng)付工資、庫存材料、累計折舊等 期末根據(jù)人工分配法或直接費用分配法把“工程施工－間接費用”分攤到各工程項目中。 800 100%），確認賬面收入 875萬元（ 1000 %），成本 700萬元，利潤 175萬元。 ? 按會計制度規(guī)定，該建造合同由于在不同會計年度完成，應(yīng)按完工百分比法確定收入。 國稅發(fā) [2023]31號文件規(guī)定：“ 開發(fā)企業(yè)代建工程和提供勞務(wù)不超過 12個月的，可按合同約定的價款結(jié)算日或在合同完工之日確認收入的實現(xiàn)；持續(xù)時間超過 12個月的，可采用完工百分比法按季確認收入的實現(xiàn) .”12個月”與會計制度的“同一會計年度”是有區(qū)別的，在實務(wù)中應(yīng)加以不同處理?！? ? 因此，企業(yè)當年申報所得稅時，可只就實收款部分確認收入，確定應(yīng)納稅所得 60萬元，其余推遲繳納的稅款可先計入“遞延稅款”貸方，明年資金到賬后再申報并作賬面余額轉(zhuǎn)出。 ? 按會計制度規(guī)定，可按總價確認收入，并計算營業(yè)利潤 200萬元。 ? 借： 所得稅 99 ? 遞延稅款 貸：應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交所得稅 79 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 例題 2：又如乙房產(chǎn)公司當年有一樓盤銷售，總價為 1000萬元，該批住宅已完工并交付，成本為 800萬元，實收 30%首付款，尚有 70%為客戶以公積金貸款方式支付。 78 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 例 1：甲房地產(chǎn)公司，當年有一樓盤預(yù)售收入 2023萬元，其他應(yīng)納稅所得額－ 200萬元，則： ? 應(yīng)納稅額＝－ 200 33%+2023 15% 33%＝ 33萬 ? 借：遞延稅款 —所得稅 99萬 ? 貸：應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交所得稅 33萬 ? 所得稅 66萬 ? 第二年甲企業(yè)實現(xiàn)上述樓盤 80%的銷售收入，即 1600萬元，確認經(jīng)營成本 1000萬元，期間費用 300萬元，同時另一樓盤預(yù)售收入 3000萬元。 77 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 本人認為：對預(yù)繳的所得稅確認為遞延所得稅資產(chǎn)，并使用“遞延稅款 —所得稅”科目，平時預(yù)交所得稅時借記本科目，貸記“銀行存款”科目，年終，對達到收入確認條件的預(yù)收賬款轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務(wù)收入”科目，其對應(yīng)的已上繳的所得稅，從“遞延稅款 —所得稅”科目轉(zhuǎn)入“所得稅”科目，即借記“所得稅”科目，貸“遞延稅款 —所得稅”科目。 這樣處理簡便，但是，預(yù)交稅金應(yīng)確認為遞延所得稅資產(chǎn)，而卻在貸方負數(shù)反映，違背了資產(chǎn)的定義。預(yù)繳所得稅少于應(yīng)交所得稅補繳時，借“應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交所得稅”，貸“銀行存款”。作如下會計分錄，借“應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交所得稅”，貸“銀行存款”。 75 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 預(yù)收賬款計繳所得稅會計與稅收差異的的處理 ? 《 國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題的通知 》 （國稅發(fā) [2023]31號）， 開發(fā)企業(yè)開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品，在其未完工前采取預(yù)售方式銷售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計計稅毛利率分季 (或月 )計算出當期毛利額，扣除相關(guān)的期間費用、營業(yè)稅金及附加后再計入當期應(yīng)納稅所得額，待開發(fā)產(chǎn)品結(jié)算計稅成本后再行調(diào)整。 74 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 本人認為：企業(yè)按收到的預(yù)收賬款計提相關(guān)稅費時，作借記“遞延稅款 ――營業(yè)稅（或城建稅、教育附加）”科目，貸記“應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交營業(yè)稅（或城建稅）”、“其他應(yīng)交款 ——應(yīng)交教育費附加”科目。度終，對達到收入確認條件的“預(yù)收賬款”轉(zhuǎn)入當年銷售收入，并將“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”轉(zhuǎn)入本年利潤。稅法中明確指出了納稅人在轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或銷售不動產(chǎn)取得預(yù)收賬款時必須繳納營業(yè)稅，營業(yè)稅的計稅依據(jù)是實際收到的預(yù)收款金額。同時，企業(yè)高于公允價值部分計提的折舊不得稅前扣除，所得稅匯算清繳時作納稅調(diào)增處理。即借記固定資產(chǎn)（債權(quán)賬面價值加相關(guān)稅費），借記壞賬準備（該債權(quán)計提的壞賬準備），貸記應(yīng)收賬款（應(yīng)收債權(quán)的賬面余額），貸記銀行存款（支付的相關(guān)稅費）。 72 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 接受抵債的固定資產(chǎn)入帳價值的確認不同。 ? 可見， 2023年稅收處理比會計處理多計銷售所得 600萬元，多攤銷成本 30萬元。 71 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 2023年會計上攤銷出租房屋的成本為 120萬元，而該房屋的計稅價值為 3000萬元，稅收上應(yīng)攤銷出租房屋成本 150萬元（ 83號文件規(guī)定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將待售開發(fā)產(chǎn)品按規(guī)定轉(zhuǎn)作經(jīng)營性資產(chǎn)，可以按規(guī)定提取折舊并準予在稅前扣除，所以成本應(yīng)為 3000萬 247。 4年），結(jié)轉(zhuǎn)房屋成本120萬元。假定甲公司按 20年攤銷該房屋的成本，不考慮殘值。 70 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 例：甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)， 2023年 1月 1日，將一棟剛剛開發(fā)完工的房產(chǎn)出租給乙公司，租期 4年，租金總額為 2400000元。但 31號文件對內(nèi)資房地產(chǎn)企業(yè)的上述行為則規(guī)定應(yīng)視同銷售確認相關(guān)的收入、成本和費用。 68 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 開發(fā)產(chǎn)品自用問題 ? 對于將開發(fā)產(chǎn)品用于本企業(yè)自用、捐贈、贊助、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面，會計上認為是一種內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)關(guān)系，不符合一般商品銷售收入的確認原則，不作銷售處理，按成本轉(zhuǎn)賬。通常，可售面積單位工程成本＝成本對象總成本 247。 67 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 結(jié)轉(zhuǎn)成本的不同 《 房地產(chǎn)企業(yè)會計制度 》 規(guī)定：“經(jīng)營成本”項目，反映企業(yè)轉(zhuǎn)讓、銷售、結(jié)算和出租開發(fā)產(chǎn)品等主要經(jīng)營業(yè)務(wù)的實際成本。 66 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 確認利潤的時間不同 ? 在未完工的開發(fā)產(chǎn)品預(yù)售階段，因為不符合會計制度對收入的確認，會計上不結(jié)轉(zhuǎn)未完工項目的收入，按照配比原則也不結(jié)轉(zhuǎn)成本，也就無從計算會計利潤；稅法則規(guī)定按照預(yù)計利潤率確定利潤。 ? 在具體實務(wù)中，有人為提前或推遲確認收入現(xiàn)象：如當取得銷售許可證，與客戶簽定預(yù)售合同并收取預(yù)收款時，就作銷售收入實現(xiàn)，這樣做不符合 《 企業(yè)會計制度 》 的要求，因為這時開發(fā)產(chǎn)品尚在建設(shè)中，企業(yè)還承擔著商品所有權(quán)上的主要風險和報酬，且成本也不可計量。開發(fā)企業(yè)主要是以銷售發(fā)票的開具來確認銷售收入的實現(xiàn)。 《 企業(yè)會計制度 》 規(guī)定收入確認條件是： ① 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方； ② 企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制； ③ 與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)； ④ 相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。 64 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 對于房地產(chǎn)企業(yè)銷售未完工產(chǎn)品收到的預(yù)售款，應(yīng)按照上述規(guī)定確認稅法上的“收入”（并不是嚴格意義上的收入）并結(jié)合當?shù)匾?guī)定的預(yù)計利潤率預(yù)交所得稅。 63 房地產(chǎn)企業(yè)會計和稅收差異 ? 會計制度確認銷售實現(xiàn)時間與稅法規(guī)定的發(fā)生納稅義務(wù)時間不同 ? 142號文件明確規(guī)定外商投資房地產(chǎn)企業(yè)采用預(yù)售款銷售的收入確定原則： ① 采取分期付款或預(yù)售方式銷售的，以合同約定的付款時間為銷售收入的實現(xiàn)； ② 采取按揭形式的，以銀行將按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日，為銷售收入的實現(xiàn)； ③ 采取以土地使用權(quán)或其他財產(chǎn)置換房屋的，以房產(chǎn)使用權(quán)交付對方為銷售收入的實現(xiàn)。當期項目多的，還應(yīng)按項目分攤費用，待各項目實現(xiàn)銷售時，按銷售進度攤?cè)氘斊趽p益。 內(nèi)資房地產(chǎn)企業(yè)對于期間費用的規(guī)定和會計制度一致。 ? 31號文件規(guī)定 :新辦開發(fā)企業(yè)在取得第一筆開發(fā)產(chǎn)品實際銷售收入之前發(fā)生的，與建造、銷售開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費和業(yè)務(wù)招待費，可以向后結(jié)轉(zhuǎn)，按稅收規(guī)定的標準扣除，但結(jié)轉(zhuǎn)期限最長不得超過 3個納稅年度。 ? 可售單位工程成本費用 =可售總成本費用 247。房地產(chǎn)企業(yè)存貨的中的房產(chǎn)屬于流動資產(chǎn)，在其他企業(yè)屬于固定資產(chǎn)。 ? 利潤分配的核算：會計處理同一般企業(yè)。 ? 主營業(yè)務(wù)稅金及附加、其他業(yè)務(wù)收支、營業(yè)外收支，同一般企業(yè)的核算。 售后回購開發(fā)商品收入的確認，不予確認收入，通過“待轉(zhuǎn)庫存商品價差”賬戶核算。同一般的企業(yè)。開發(fā)企業(yè)主要是以銷售發(fā)票的開具來確認銷售收入的實現(xiàn)。 ? 《 企業(yè)會計制度 》 規(guī)定收入確認條件是： ① 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方； ② 企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制； ③ 與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)； ④ 相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。 ? 建造合同的收入：房地產(chǎn)企業(yè)與買方簽訂了合同，按合同要求開發(fā)房地產(chǎn)取得的收入。 58 房地產(chǎn)企業(yè)收入的核算 ? 主營業(yè)務(wù)收入：土地轉(zhuǎn)讓收入、商品房銷售收入、配套設(shè)施銷售收入、代建工程結(jié)算收入和出租開發(fā)產(chǎn)品的租金收入。 57 期間費用的核算 ? 3．財務(wù)費用 企業(yè)為籌集資金而發(fā)生的各項費用，包括企業(yè)在經(jīng)營中發(fā)生的利息凈支出，匯總凈損失，調(diào)劑的外匯手續(xù)費，金融機構(gòu)手續(xù)費及企業(yè)籌資中發(fā)生的其他財務(wù)費用等。作分錄： 借 : 庫存商品 —— 代建工程（景區(qū)） 790 000 貸：生產(chǎn)成本 —— 代建工程開發(fā) 790 000 56 期間費用的核算 ? 同一般企業(yè)的核算基本相同，注意區(qū)分開發(fā)間接費與管理費用的界限 1．管理費用 管理費用指企業(yè)行政管理部門為管理和組織經(jīng)營活動而發(fā)生的各項費用，包括：工資、福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、勞動保險費、房產(chǎn)稅、印花稅、車船使用稅、土地使用稅、技術(shù)開發(fā)費、無形資產(chǎn)攤銷、遞延資產(chǎn)攤銷、業(yè)務(wù)招待費、壞賬損失、咨詢費、訴訟費、排污費、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費、存貨盤虧毀損和報廢損失等其他費用。發(fā)生如下業(yè)務(wù)： 11月 1日，用銀行存款支付拆遷補償費 300 000元，設(shè)計、堪察費 40 000元，作如下分錄： 借：生產(chǎn)成本 —— 代建工程開發(fā) （拆遷補償費） 300 000 （前期工程費） 40 000 貸：銀行存款 340 000 11月 15日，企業(yè)承付某施工企業(yè)工程進度款 400 000元，作分錄： 借：生產(chǎn)成本 —— 代建工程開發(fā) （建筑安裝費 )400 000 貸：應(yīng)付賬款 —— 應(yīng)付工程款 400 000 借：應(yīng)付賬款 —— 應(yīng)付工程款 400 000 貸：銀行存款 400 000 55 代建工程成本的核算 ? 11月 20日，支付風景區(qū)綠化費 20 000元。 ?