【正文】 注意： 在對(duì)折舊進(jìn)行納稅調(diào)整時(shí)，不對(duì)會(huì)計(jì)折舊按固定資產(chǎn)用途進(jìn)行分解，無(wú)論是計(jì)入當(dāng)期損益，還是計(jì)入制造費(fèi)用，只要是本期會(huì)計(jì)折舊與稅法折舊存在差異，就必須依法調(diào)整。本年納稅調(diào)整額=（本期計(jì)提折舊+本期計(jì)提減值準(zhǔn)備）一本期稅法折舊? 結(jié)果如大于零，調(diào)增所得；結(jié)果如小于零，調(diào)減所得。差異分析： 減值準(zhǔn)備不得在稅前扣除，應(yīng)申報(bào)調(diào)增應(yīng)納稅所得額；以后會(huì)計(jì)計(jì)提的折舊小于稅法計(jì)提的折舊時(shí)，再相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法固定資產(chǎn)出現(xiàn)減值損失要計(jì)提減值準(zhǔn)備，且以后減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷(xiāo)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來(lái)期間作相應(yīng)調(diào)整。? 2．大修理后的固定資產(chǎn)的尚可使用年限應(yīng)長(zhǎng)于2年。差異分析：如果會(huì)計(jì)處理時(shí)已經(jīng)資本化，而稅務(wù)處理時(shí)可以費(fèi)用化，企業(yè)也可以先申請(qǐng)納稅調(diào)減，同時(shí)記載固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅成本之間的差異，然后在會(huì)計(jì)提取折舊時(shí)相應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。 固定資產(chǎn)修理支出的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法企業(yè)與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本；否則應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益固定資產(chǎn)的大修理支出，作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照規(guī)定攤銷(xiāo)的，準(zhǔn)予扣除。6247。? 例如，某建筑公司購(gòu)買(mǎi)一臺(tái)使用過(guò)的吊車(chē)，該吊車(chē)已經(jīng)使用了3年，預(yù)計(jì)尚可使用6年。而作為通過(guò)拍賣(mài)程序拍到已提足折舊固定資產(chǎn)的受讓方，由于該資產(chǎn)的所有權(quán)已發(fā)生了轉(zhuǎn)移，受讓方尚未獲得價(jià)值補(bǔ)償，因此應(yīng)允許其在合理的預(yù)計(jì)可使用年限內(nèi)計(jì)提折舊從稅前扣除。新稅法實(shí)施后，固定資產(chǎn)原確定的折舊年限不違背新稅法規(guī)定原則的，也可以繼續(xù)執(zhí)行。? 問(wèn)：已購(gòu)置固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值和折舊年限的如何處理？答：新稅法實(shí)施前已投入使用的固定資產(chǎn)，企業(yè)已按原稅法規(guī)定預(yù)計(jì)凈殘值并計(jì)提的折舊，不做調(diào)整。差異分析： 對(duì)于預(yù)計(jì)凈殘值，會(huì)計(jì)與稅法都給予了企業(yè)較大的職業(yè)判斷權(quán)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。因此，會(huì)計(jì)折舊與稅法折舊很可能存在差異，需要相應(yīng)調(diào)整應(yīng)納稅所得額 預(yù)計(jì)凈殘值的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定預(yù)計(jì)凈殘值。企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以采取加速折舊的方法。 折舊方法的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式選擇固定資產(chǎn)折舊方法。? 問(wèn)：稅法確認(rèn)的最低折舊年限與會(huì)計(jì)選擇的折舊年限不一致的如何處理？?? 答：新稅法《實(shí)施條例》第60條規(guī)定的是固定資產(chǎn)的最低折舊年限，企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的屬性和使用情況，按照企業(yè)會(huì)計(jì)核算要求自行確定的固定資產(chǎn)折舊年限長(zhǎng)于新稅法《實(shí)施條例》第60條規(guī)定的固定資產(chǎn)最低折舊年限，這種情況是符合新稅法折舊年限規(guī)定的，兩者并無(wú)差異之處，在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)不得按照會(huì)計(jì)核算計(jì)算的折舊額與新稅法規(guī)定的最低折舊年限計(jì)算的折舊額的差額調(diào)減當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。? 同樣的道理，如果相關(guān)的法律法規(guī)規(guī)定了產(chǎn)品的強(qiáng)制報(bào)廢年限或建議垡用年限，企業(yè)估計(jì)的最長(zhǎng)折舊年限也不應(yīng)該超過(guò)此年限。? 實(shí)際企業(yè)選擇的固定資產(chǎn)折舊年限，還可以參考根據(jù)《國(guó)務(wù)院城鎮(zhèn)國(guó)有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例》第十二條的規(guī)定，土地使用權(quán)出讓最高年限按下列用途確定：? (1)居住用地70年； (2)工業(yè)用地50年； (3)教育、科技、文化、衛(wèi)生、體育用地50年； (4)商業(yè)、旅游、娛樂(lè)用地40年； (5)綜合或者其他用地50年。 （2）集成電路生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)性設(shè)備，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，其折舊年限可以適當(dāng)縮短，最短可為3年。 （1）企事業(yè)單位購(gòu)進(jìn)軟件，凡符合固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)條件的，可以按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，其折舊或攤銷(xiāo)年限可以適當(dāng)縮短，最短可為2年。? 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知財(cái)稅〔2008〕1號(hào)。? 按照稅法規(guī)定，企業(yè)符合條件的固定資產(chǎn)可以采取加速折舊的辦法。（一）由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)； （二）常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。216。固定資產(chǎn)最短耐用年限加速折舊216。除另有規(guī)定外，對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提算折舊規(guī)定了最低年限；另外企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限。但對(duì)于企業(yè)是個(gè)兩難的選擇，根據(jù)國(guó)稅發(fā)【2003】89號(hào)文件，如果企業(yè)自用的話要開(kāi)始繳納房產(chǎn)稅，只有繳納房產(chǎn)稅1年以后才能在企業(yè)所得稅前扣除折舊。? 問(wèn)：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為自用的能否在稅前扣除折舊費(fèi)用？? 答：《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的通知(國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào))第24條規(guī)定，企業(yè)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為自用的,其實(shí)際使用時(shí)間累計(jì)未超過(guò)12個(gè)月又銷(xiāo)售的，不得在稅前扣除折舊費(fèi)用。房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)、與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)等按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的折舊，不得在稅前扣除。報(bào)廢時(shí)發(fā)生的棄置費(fèi)用允許在當(dāng)期據(jù)實(shí)扣除，作一次性納稅調(diào)減處理。外購(gòu)固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)是固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)支出之和。差異分析：稅法并未規(guī)定最低租賃付款額的現(xiàn)值，會(huì)導(dǎo)致計(jì)稅基礎(chǔ)大于賬面價(jià)值，以后期間，會(huì)計(jì)折舊與財(cái)務(wù)費(fèi)用（計(jì)提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)加上減值準(zhǔn)備）之和，與稅法折舊的差額，作納稅調(diào)整處理。? 例：某企業(yè)在建工程的建造成本6000，試運(yùn)行期間取得收入為900，生產(chǎn)成本為600.? 會(huì)計(jì)上固定資產(chǎn)價(jià)值為6000（900600）=5700? 稅法上當(dāng)年調(diào)整應(yīng)納稅所得額為900600=300；固定資產(chǎn)價(jià)值為6000（三） 融資租入固定資產(chǎn)初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法承租人應(yīng)當(dāng)將公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為入賬價(jià)值，承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值。②稅法要求，實(shí)際竣工決算價(jià)值調(diào)整原暫估價(jià)或發(fā)現(xiàn)原計(jì)價(jià)有錯(cuò)誤等原因調(diào)整固定資產(chǎn)價(jià)值，以后年度補(bǔ)提的折舊，不允許在補(bǔ)提年度扣除，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整原所屬年度的應(yīng)納稅所得額?！弊孕薪ㄔ斓墓潭ㄙY產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。?（二）自行建造固定資產(chǎn)初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，尚未辦理決算的，應(yīng)當(dāng)按估計(jì)價(jià)值轉(zhuǎn)入入賬，并計(jì)提折舊。? （4）2009年12月31日　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 400　　 貸：銀行存款　　 400　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用　　　 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用　　 注：[（20001000600）（）]6%=稅務(wù)處理：? 由于計(jì)稅基礎(chǔ)大于會(huì)計(jì)成本導(dǎo)致以后期間計(jì)稅折舊大于會(huì)計(jì)折舊的金額。 （3）2008年12月31日　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 600　　 貸：銀行存款 600　　借：　 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用　　注： [（20001000）（）]6%=　　稅務(wù)處理：?? 由于計(jì)稅基礎(chǔ)大于會(huì)計(jì)成本導(dǎo)致以后期間計(jì)稅折舊大于會(huì)計(jì)折舊的金額。（2）2007年12月31日　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1000　　 貸：銀行存款 1000　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 〔（）6%〕　　 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 稅務(wù)處理： ? 由于計(jì)稅基礎(chǔ)大于賬面價(jià)值導(dǎo)致以后期間計(jì)稅折舊大于會(huì)計(jì)折舊的金額?！　?【解析】　（1）2006年12月31日　　固定資產(chǎn)入賬價(jià)值=1000/（1+6%）+600/（1+6%）2+400/（1+6%）3=長(zhǎng)期應(yīng)付款入賬價(jià)值=2000萬(wàn)元　　未確認(rèn)融資費(fèi)用==　　借：固定資產(chǎn) 　　 未確認(rèn)融資費(fèi)用 　　 貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款　 　　 2000　　稅務(wù)處理：? 固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)2000萬(wàn)元。購(gòu)貨合同約定，N型機(jī)器的總價(jià)款為2000萬(wàn)元，分3年支付，2007年12月31日支付1000萬(wàn)元，2008年12月31日支付600萬(wàn)元，2009年12月31日支付400萬(wàn)元。以后在提取固定資產(chǎn)折舊或者處置時(shí)，相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。差異分析：①借款費(fèi)用資本化的金額不同。如果購(gòu)買(mǎi)價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。? 其中，“生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)間接相關(guān)”主要指的是企業(yè)的工會(huì)、福利部門(mén)以及研發(fā)部門(mén)等。 差異分析? 相比較而言，稅法解釋的更加具體，但兩者沒(méi)有實(shí)質(zhì)的區(qū)別。否則，如果一只計(jì)算器也要作為固定資產(chǎn)進(jìn)行稅收管理，只能增加不必要的征納成本。? 判定固定資產(chǎn)的主要標(biāo)準(zhǔn)一是使用年限，二是是否與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān),三是重要性原則。否則計(jì)稅基礎(chǔ)等于零。差異分析：①會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將投資性房地產(chǎn)從固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則中分離出來(lái)，而稅法仍將其作為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)處理。借：遞延所得稅負(fù)債——投資性房地產(chǎn) 貸：所得稅費(fèi)用——遞延所得稅費(fèi)用 若2009年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)為5000萬(wàn)元，則：應(yīng)納稅額=（5000+735）25％=（元） 借：所得稅費(fèi)用—當(dāng)期所得稅費(fèi)用 貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅 所得稅費(fèi)用==1250（萬(wàn)元）第五章 固定資產(chǎn)準(zhǔn)則與稅法差異分析及納稅調(diào)整一、固定資產(chǎn)確認(rèn)與稅法差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)對(duì)外出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的，使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度的有形資產(chǎn)。? 2009年申報(bào)所得稅時(shí)，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得780萬(wàn)元，同時(shí)調(diào)減稅法折舊45萬(wàn)元，累計(jì)調(diào)增735萬(wàn)元。 借：投資性房地產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng) 600 貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 600稅務(wù)處理： ? 當(dāng)年稅法折舊=3000*90％／20=135（萬(wàn)元） 因此，本年度應(yīng)調(diào)減=600+135=735（萬(wàn)元）? 投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值3600萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)凈值=3000135=2865（萬(wàn)元）； ? 暫時(shí)性差異額=36002865=735（萬(wàn)元）借：所得稅費(fèi)用— 貸：遞延所得稅負(fù)債—（735*25％）若2008年會(huì)計(jì)利潤(rùn)為4000萬(wàn)元，不考慮其他納稅調(diào)整因素，應(yīng)納所得稅額 =（4000735）25％=（萬(wàn)元）借：所得稅費(fèi)用——當(dāng)期所得稅費(fèi)用 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 所得稅費(fèi)用=+=1000（萬(wàn)元）（3）2009年4月，公司將房產(chǎn)收回并對(duì)外轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)6000萬(wàn)元，不考慮所得稅以外的其他稅費(fèi)。企業(yè)所得稅稅率為25％。該公司采用公允價(jià)值模式核算投資性房地產(chǎn)。國(guó)家稅務(wù)總局若將樣品無(wú)償贈(zèng)送他人，應(yīng)視同銷(xiāo)售貨物繳納增值稅。如果未確認(rèn)損益，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，如果確認(rèn)損益，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但另有規(guī)定的除外。借方差額計(jì)入當(dāng)期損益。差異分析：按會(huì)計(jì)處理的公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益的部分應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。四、公允價(jià)值模式下投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換與稅法的差異(一)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅法應(yīng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，差額計(jì)入當(dāng)期損益。分析：①采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)；固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)按照稅法規(guī)定進(jìn)行的折舊和攤銷(xiāo)可在稅前扣除。差異分析：對(duì)于投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量，會(huì)計(jì)與稅法基本不存在差異。二、投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)的差異會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅 法《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例：未定義投資性房地產(chǎn)。? 至此，A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間發(fā)生的暫時(shí)性差異全部轉(zhuǎn)回 借:遞延所得稅負(fù)債 1275 貸:所得稅費(fèi)用 1275填報(bào)：在附表11第11列“投資轉(zhuǎn)讓凈收入”填15000萬(wàn)——第12列“投資轉(zhuǎn)讓會(huì)計(jì)成本”填14100萬(wàn)——第13列“投資轉(zhuǎn)讓的稅收成本”填9000萬(wàn)——第14列“會(huì)計(jì)上確認(rèn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失”填900萬(wàn)—在第15列“按稅收計(jì)算的投資轉(zhuǎn)讓所得或損失”填6000萬(wàn)——第16列“會(huì)計(jì)與稅收的差異”中填5100萬(wàn)，并結(jié)轉(zhuǎn)至附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》第47行“投資轉(zhuǎn)讓、處置所得”中第三列“調(diào)增金額”中填寫(xiě)5100萬(wàn)。（4）2009年B企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn) 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 2880 貸：投資收益 2880? 稅務(wù)處理：確認(rèn)投資收益2880萬(wàn)，投資賬面價(jià)增加2880萬(wàn)；稅法不確認(rèn)投資收益，且計(jì)稅基礎(chǔ)不變，投資收益2880萬(wàn)應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得稅額，在附表十一《投資股權(quán)所得（損失）明細(xì)表》第五列“權(quán)益法核算對(duì)初始投資成本調(diào)整產(chǎn)生的收益”里填列2880萬(wàn)，并結(jié)轉(zhuǎn)到附表三第7行“按權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)初始投資成本調(diào)整硧認(rèn)收益”第4列中“調(diào)減金額”填列2880萬(wàn)。（2）2008年年末確認(rèn)投資收益 ： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資—損益調(diào)整 720 貸：投資收益 720 稅務(wù)處理：確認(rèn)投資收益720萬(wàn)，投資賬面價(jià)增加720萬(wàn)；稅法不確認(rèn)投資收益，且計(jì)稅基礎(chǔ)不變，投資收益720萬(wàn)應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得稅額，在附表十一《投資股權(quán)所得（損失）明細(xì)表》第五列“權(quán)益法核算對(duì)初始投資成本調(diào)整產(chǎn)生的收益”里填列720萬(wàn)，并結(jié)轉(zhuǎn)到附表三第7行“按權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)初始投資成本調(diào)整硧認(rèn)收益”第4列中“調(diào)減金額”填列720萬(wàn)。? 稅務(wù)處理：長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)為9000萬(wàn)，營(yíng)業(yè)外收入1800萬(wàn)應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得稅額。2010年初A企業(yè)出售取得15000萬(wàn)?！景咐治?】 A企業(yè)于2008年1月取得B公司30%的股權(quán)，支付價(jià)款9000萬(wàn)，取得時(shí)被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)為36000萬(wàn)(假設(shè)B公司各項(xiàng)可辯認(rèn)