【正文】 【 案例分析 6】 項(xiàng)目 CA TB 長(zhǎng)期應(yīng)收款 （ ） 0 借：遞延所得稅負(fù)債 貸：所得稅費(fèi)用 項(xiàng)目 CA TB 存貨 0 24萬(wàn) 借：所得稅費(fèi)用 30000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 30000 【 案例分析 6】 （ 5） 2022年 12月 31日收取貨款時(shí) ， 借：銀行存款 202200 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 202200 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 28308 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 28308 稅務(wù)處理： ? 本年度應(yīng)確認(rèn)計(jì)稅收入 20萬(wàn)元 ， 結(jié)轉(zhuǎn)成本 12萬(wàn)元 ，同時(shí)調(diào)減應(yīng)納稅所得額 ,累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額 。 【 案例分析 6】 項(xiàng)目 CA TB 長(zhǎng)期應(yīng)收款 （ ） 0 借：所得稅費(fèi)用 165860 貸：遞延所得稅負(fù)債 165860 項(xiàng)目 CA TB 存貨 0 48萬(wàn) 借：遞延所得稅資產(chǎn) 120220 貸：所得稅費(fèi)用 120220 （ 3） 2022年 12月 31 日 收取貨款時(shí) ， 借：銀行存款 202200 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 202200 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 52611 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 52611 稅務(wù)處理： ? 本年度應(yīng)確認(rèn)計(jì)稅收入 20萬(wàn)元 ， 結(jié)轉(zhuǎn)成本12萬(wàn)元 ， 同時(shí)調(diào)減應(yīng)納稅所得額 元 ， 累計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額 。 甲公司各期的賬務(wù)及稅務(wù)處理如下： （ 1） 2022年 1月 1日銷售實(shí)現(xiàn)時(shí) ， 借：長(zhǎng)期應(yīng)收款 1000000 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 800000 未實(shí)現(xiàn)融資收益 202200 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 600000 貸：庫(kù)存商品 600000 （ 2） 2022年 12月 31日 收取貨款時(shí) ， 借：銀行存款 202200 貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款 202200 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 63440 貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 63440 【 案例分析 6】 稅務(wù)處理： ? 以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價(jià)格為 80萬(wàn)元 ,不考慮增值稅因素。 三、收入的計(jì)量與稅法比較 【 案例分析 6】 2022年 1月 1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的銷售價(jià)格為100萬(wàn)元，分 5次于每年 12月 31日等額收取。 差異分析：會(huì)計(jì)上對(duì)分期收款銷售應(yīng)當(dāng)公允價(jià)值確定收入金額，稅法不進(jìn)行折現(xiàn)處理，需要按照公允價(jià)值進(jìn)行納稅調(diào)整。 按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售貨物收入的金額。 ?《 企業(yè)所得稅實(shí)施條例 》 第 23條規(guī)定，企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò) 12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。 差異分析：對(duì)于交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)勞務(wù)收入的確定基本一致，只是也沒(méi)有接受 “ 與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè) ” 這一條件。 （二）勞務(wù)收入 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 ① 交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)，完工百分比法； ②交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)，采用成本回收法。 ?結(jié)論：開具增值稅發(fā)票不一定需要同時(shí)確認(rèn)所得稅收入 【 案例分析 5】 ? 例如：甲企業(yè) 2022年 12月 10日發(fā)出商品給乙企業(yè)市價(jià) 1000萬(wàn)元，成本 800萬(wàn)元，合同規(guī)定發(fā)貨當(dāng)天付款，如果乙企業(yè) 2022年 12月 10日發(fā)生火災(zāi)，損失嚴(yán)重程度甲企業(yè)不得而知，可以判斷在近半年無(wú)法收回貨款，根據(jù) 《 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 14號(hào) ——收入（ 2022） 》 第四條規(guī)定可以暫時(shí)不確認(rèn)收入，會(huì)計(jì)分錄如下 ? 借：發(fā)出商品 800 ? 貸：庫(kù)存商品 800 ? 但是在申報(bào) 2022年度企業(yè)所得稅申報(bào)表時(shí)根據(jù)《 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知 》 （國(guó)稅函 [2022]875號(hào)）第一條在附表一第 16行 “ 其他視同銷售收入 ” 1000萬(wàn)元；附表二第 14行 “ 其他視同銷售成本 ” 列支 800萬(wàn)元，通過(guò)主表計(jì)算后自動(dòng)調(diào)增 200萬(wàn)元企業(yè)應(yīng)納稅所得額。 ?（ 3）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量是會(huì)計(jì)和稅法確認(rèn)收入都要求遵循的原則。這樣會(huì)不可避免地出現(xiàn)稅法比會(huì)計(jì)提前確認(rèn)銷售商品收入的情況。 差異分析 ? （ 1）對(duì)于商品銷售收入，如果不考慮特別納稅調(diào)整，稅法和會(huì)計(jì)在確認(rèn)的 金額上 一般保持一致，但是在確認(rèn)的時(shí)間上，則往往不盡一致。 差異分析：企業(yè)所得稅法不適用 “ 日?；顒?dòng) ” 標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)稅所得不僅限于連續(xù)性所得，即臨時(shí)性、偶然性所得也應(yīng)是應(yīng)稅所得。 ? ？？？？？ ? 討論 第五章 收入準(zhǔn)則與稅法差異分析及納稅調(diào)整 一、收入的含義 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 收入，是指企業(yè)在 日常活動(dòng) 中形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。 無(wú)論是哪種形式的股份支付，均應(yīng)計(jì)入工資薪金總額的范圍，按照工資薪金稅前扣除辦法的有關(guān)規(guī)定處理。本期提而未付的金額，不得在本期扣除，實(shí)際支付時(shí)，作納稅調(diào)減處理。 企業(yè)與職工解除勞動(dòng)合同而支付的合理的補(bǔ)償費(fèi)，屬于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的必要而合理的支出，允許據(jù)實(shí)扣除。 ? 技巧：應(yīng)由股東或職工個(gè)人負(fù)擔(dān)的其他商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，屬于個(gè)人消費(fèi)性質(zhì)，不得在企業(yè)列支，但企業(yè)可以通過(guò)提高職工（不含未在本企業(yè)任職或受雇的個(gè)人股東）的薪酬待遇，作為職工薪酬的一部分進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，相當(dāng)于企業(yè)給職工支付薪酬，再由職工個(gè)人辦理商業(yè)保險(xiǎn)或企業(yè)代辦，則可以 視同工資薪金在稅前扣除，但需并入個(gè)人工資薪金所得總額計(jì)征個(gè)人所得稅。 ? 注：發(fā)生保險(xiǎn)事故，根據(jù)合同約定所獲得的賠款，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)抵扣相應(yīng)財(cái)產(chǎn)損失。 ” 超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)的部分本期及以后年度均不得扣除，調(diào)整應(yīng)納稅所得額。除企業(yè)依照國(guó)家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的其他商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)外，企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，不得扣除。 八、商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理與稅法差異 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅 法 企業(yè)按照有關(guān)法律、法規(guī)為特殊工種人員繳納的法定人身安全保險(xiǎn)費(fèi)也屬于職工薪酬。 ? 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局公布了 《 關(guān)于補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知 》 （財(cái)稅 [2022]27號(hào)）。 ” 差異分析：只有實(shí)際繳納的金額方可扣除。則相應(yīng)的納稅調(diào)整分析如下表： 項(xiàng)目 2022年 2022年 2022年 會(huì)計(jì)計(jì)提金額 25 25 25 名以使用金額 10 11 22 其中：動(dòng)用結(jié)余 10 11 19 實(shí)際使用 0 0 3 稅前扣除金額 0 0 3 納稅調(diào)整金額 25 25 22 期初結(jié)余金額 30 19 0 七、 “ 五險(xiǎn)一金 ” 的會(huì)計(jì)處理與稅法差異 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 “ 五險(xiǎn)一金 ” ，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，計(jì)量應(yīng)付職工薪酬義務(wù)和應(yīng)相應(yīng)計(jì)入成本費(fèi)的薪酬金額。仍有余額的，留在以后年度繼續(xù)使用。 ? 注：駕駛員培訓(xùn)費(fèi) 。 ? （ 3） 為保障企業(yè)職工的學(xué)習(xí)權(quán)利和提高他們的基本技能 ， 職工教育培訓(xùn)經(jīng)費(fèi)的 60%以上應(yīng)用于企業(yè)一線職工的教育和培訓(xùn) 。 ? 具體規(guī)定： ? (1)企業(yè)職工參加社會(huì)上的學(xué)歷教育以及個(gè)人為取得學(xué)位而參加的在職教育 ， 所需費(fèi)用應(yīng)由個(gè)人承擔(dān) ， 不能擠占企業(yè)的職工教育培訓(xùn)經(jīng)費(fèi) 。超支部分結(jié)轉(zhuǎn)扣除從資產(chǎn)負(fù)債表的角度來(lái)看，屬于暫時(shí)性差異。計(jì)提基數(shù)的口徑與工會(huì)經(jīng)費(fèi)一致（ ％） 除另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額 ％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 差異分析：職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)會(huì)計(jì)與稅法的差異，與職工福利費(fèi)相類似。 ” 五、工會(huì)經(jīng)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理與稅法差異 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 依據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，工會(huì)經(jīng)費(fèi)仍實(shí)行計(jì)提、劃撥辦法。沒(méi)有單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)準(zhǔn)確核算的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)責(zé)令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進(jìn)行改正。 涉稅風(fēng)險(xiǎn)提示 ?國(guó)稅函 [2022]3號(hào)文件 : ? “企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)，應(yīng)該單獨(dú)設(shè)置賬冊(cè)，進(jìn)行準(zhǔn)確核算。 ? 【 技巧 】 ? 、外資企業(yè)根據(jù)相關(guān)的規(guī)定，從繳納所得稅后的利潤(rùn)分配中提取了 “ 職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金 ” ，在會(huì)計(jì)上并入了 “ 應(yīng)付福利費(fèi) ”科目，對(duì)該部分的結(jié)余，如果改變用途，不應(yīng)調(diào)整增加企業(yè)應(yīng)納稅所得額。企業(yè) 2022年以前節(jié)余的職工福利費(fèi)，已在稅前扣除，屬于職工權(quán)益，如果改變用途的，應(yīng)調(diào)整增加企業(yè)應(yīng)納稅所得額。 差異分析：①此處所說(shuō) “ 工資薪金 ” 總額，是指企業(yè)實(shí)際發(fā)生的，并且允許稅前扣除的；②在一個(gè)納稅年度內(nèi)，提取數(shù)大于實(shí)際發(fā)生數(shù)，應(yīng)當(dāng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額所得額，提取數(shù)小于實(shí)際發(fā)生數(shù)，應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額所得額；③企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，如果超過(guò)工資薪金總額的 14％，那么將形成永久性差異，超過(guò)部分應(yīng)當(dāng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 企業(yè)可根據(jù)自身情況和薪酬計(jì)劃予以計(jì)提。 稅法對(duì)此不作分解，只要提取數(shù)超過(guò)實(shí)發(fā)數(shù)，一律作納稅調(diào)整 。 ? 需要說(shuō)明的是，如同固定資產(chǎn)折舊一樣，無(wú)論是本月計(jì)提的工資薪金，還是實(shí)際支出的工資薪金都未必全部影響當(dāng)期損益。 ?問(wèn)：在 2022年發(fā)放的屬于 2022年度的工資薪金能否在 2022年度稅前扣除？ ? 答：需要說(shuō)明的是，從合理性考慮，企業(yè)在次年匯繳申報(bào)期前 (次年 5月 31日前 )補(bǔ)發(fā)報(bào)告年度提而未發(fā)的工資，應(yīng)當(dāng)視同報(bào)告年度實(shí)發(fā)工資。 （ 國(guó)稅函 〔 2022〕 3號(hào) ） ? 稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時(shí)，可按以下原則掌握： ? （ 1）企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度； ? （ 2）企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平； ? （ 3）企業(yè)在一定時(shí)期所發(fā)放的工資薪金是相對(duì)固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的； ? （ 4）企業(yè)對(duì)實(shí)際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)。 差異分析：在申報(bào)所得稅時(shí)，對(duì)于上述應(yīng)納入工資薪金支出范圍的金額，按照實(shí)際支出數(shù)扣除，僅計(jì)提的應(yīng)付工資支出不發(fā)放給職工不允許在稅前扣除，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。 ” 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在職工為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象分別計(jì)入成本費(fèi)用（辭退福利除外）。 差異分析： 《 稅法 》 把會(huì)計(jì)上的職工薪酬進(jìn)行了分解，不能簡(jiǎn)單地把職工薪酬作為工資薪金支出在稅前扣除，應(yīng)把會(huì)計(jì)上的職工薪酬分解為稅法對(duì)應(yīng)的費(fèi)用支出，根據(jù)稅法規(guī)定確定能否在稅前扣除。 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 稅法 凡是企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)所給予或付出的所有代價(jià)。同時(shí)，無(wú)底薪工資也不得作為計(jì)算福利費(fèi)、教育費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)等稅前扣除限額的基數(shù)。 ? 技巧：在 “ 應(yīng)付職工薪酬 ” 科目下設(shè) “ 雇員職工 ” 、 “ 非雇員職工 ” 明細(xì)科目核算，以便正確計(jì)算應(yīng)扣繳的個(gè)人所得稅和年終匯算企業(yè)所得稅時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整。 ? 上述條件也有例外的情形 ， 如離退休人員返聘 、外籍員工按規(guī)定 可以不繳納基本養(yǎng)老保險(xiǎn) 等 。 ? 參見(jiàn) 《 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人兼職和退休人員再任職取得收入如何計(jì)算征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù) 》 （國(guó)稅函 〔 2022〕 382號(hào)） 會(huì)計(jì)：只要為企業(yè)服務(wù)，對(duì)企業(yè)有貢獻(xiàn)就屬于 不能按其身份，所以臨時(shí)工等也屬于。 差異分析：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所稱的 “ 職工 ” 比較寬泛，與稅法中 “ 任職或受雇的員工 ” 相比，既有重合，又有拓展。 ?