【正文】 產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值和處置費用后的余額計入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。（3）企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購置或改良的固定資產(chǎn)，可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計算折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。（4）企業(yè)從規(guī)劃搬遷次年起的五年內(nèi)，其取得的搬遷收入或處置收入暫不計入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，在五年期內(nèi)完成搬遷的，企業(yè)搬遷收入按上述規(guī)定處理?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》，國稅函[2009]118號個人所得稅對被拆遷人按照國家有關(guān)城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)取得的拆遷補償款，免征個人所得稅?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知》，財稅[2005]45號土地增值稅因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，免征土地增值稅?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條第二款上述所稱因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，是指因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條第三款因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而搬遷，由納稅人自行轉(zhuǎn)讓原房地產(chǎn)的，比照本規(guī)定免征土地增值稅?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條第四款上述所稱的因“城市實施規(guī)劃”而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產(chǎn)生過量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有關(guān)主管部門根據(jù)已審批通過的城市規(guī)劃確定進行搬遷的情況；因“國家建設(shè)的需要”而搬遷，是指因?qū)嵤﹪鴦?wù)院、省級人民政府、國務(wù)院有關(guān)部委批準(zhǔn)的建設(shè)項目而進行搬遷的情況?！敦斦俊叶悇?wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》，財稅[2006]21號耕地占用稅農(nóng)村居民占用耕地新建住宅，按照當(dāng)?shù)剡m用稅額減半征收耕地占用稅?！吨腥A人民共和國耕地占用稅暫行條例》第十條上述規(guī)定減稅的農(nóng)村居民占用耕地新建住宅，是指農(nóng)村居民經(jīng)批準(zhǔn)在戶口所在地按照規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)占用耕地建設(shè)自用住宅。農(nóng)村居民經(jīng)批準(zhǔn)搬遷，原宅基地恢復(fù)耕種，凡新建住宅占用耕地不超過原宅基地面積的，不征收耕地占用稅；超過原宅基地面積的，對超過部分按照當(dāng)?shù)剡m用稅額減半征收耕地占用稅?！吨腥A人民共和國耕地占用稅暫行條例實施細則》第十八條契稅對拆遷居民因拆遷重新購置住房的，對購房成交價格中相當(dāng)于拆遷補償款的部分免征契稅，成交價格超過拆遷補償款的，對超過部分征收契稅。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知》，財稅[2005]45號企業(yè)改制契稅《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2008]175號，以下簡稱“175號文件”）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策若干執(zhí)行問題的通知》（國稅發(fā)[2009]89號）以及《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于事業(yè)單位改制有關(guān)契稅政策的通知》（財稅[2010]22號）已于2011年12月31日執(zhí)行到期。為了支持企業(yè)、事業(yè)單位改革，促進國民經(jīng)濟持續(xù)、健康發(fā)展，近日，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財稅[2012]4號，以下簡稱“4號文件”）重新明確了企業(yè)事業(yè)單位改制重組相關(guān)契稅政策，并將執(zhí)行期限延長至2014年12月31日。現(xiàn)將4號文件的變化點解析如下：一、企業(yè)公司制改造4號文件規(guī)定：“非公司制企業(yè)，按照《中華人民共和國公司法》的規(guī)定，整體改建為有限責(zé)任公司（含國有獨資公司）或股份有限公司，有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司，股份有限公司整體改建為有限責(zé)任公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。”與175號文件相比，4號文件增加了“股份有限公司整體改建為有限責(zé)任公司”的免稅規(guī)定，屬于對175號文件存在瑕疵的修補。在執(zhí)行上述規(guī)定時需要注意兩點：第一，上述免稅規(guī)定強調(diào)的是“整體”改建，改建后的公司必須整體繼承原企業(yè)的權(quán)利和義務(wù)，部分改建不能適用上述免稅規(guī)定；第二，上述免稅規(guī)定要求“不改變原企業(yè)的投資主體”，即改建前后的投資主體必須相同，如果改建后投資主體發(fā)生變化（包括數(shù)量變化和結(jié)構(gòu)變化）則不得適用上述免稅規(guī)定；第三，個人獨資和合伙企業(yè)屬于非有限責(zé)任主體，轉(zhuǎn)化為公司制企業(yè)必須通過先注銷后設(shè)立來完成，不能通過“改制重組”改建為公司制企業(yè)，其權(quán)利、義務(wù)也不能被公司制企業(yè)整體繼承，因此，個人獨資和合伙企業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)楣局破髽I(yè)不適用上述免稅規(guī)定。二、公司股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓4號文件規(guī)定：“在股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓中，單位、個人承受公司股權(quán)（股份），公司土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。”與175號文件相比，4號文件增加了“股份轉(zhuǎn)讓”不征收契稅的規(guī)定，將有限責(zé)任公司和股份有限公司均涵蓋其中，使文件表述更加嚴(yán)謹(jǐn)。需要說明的是，股權(quán)（股份）屬于公司股東，而土地、房屋屬于公司本身，公司股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓不會造成土地、房屋的實質(zhì)性轉(zhuǎn)移，因此，股權(quán)（股份）轉(zhuǎn)讓屬于“不征收”契稅的范圍，而不屬于免稅事項。三、公司合并和公司分立4號文件規(guī)定：“兩個或兩個以上的公司，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并為一個公司，且原投資主體存續(xù)的，對其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。公司依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個或兩個以上與原公司投資主體相同的公司，對派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。”與175號文件相比，4號文件的變化是將符合條件的“公司分立”納入“免征”契稅的范圍。因為在公司分立過程中土地、房屋權(quán)屬發(fā)生了實質(zhì)性轉(zhuǎn)移，所以應(yīng)屬于契稅征稅范圍，而175號文件將符合條件的“公司分立”規(guī)定為“不征收契稅”顯然是不合理的。需要注意的是，4號文件規(guī)定的“原投資主體存續(xù)”和“投資主體相同”的含義為“公司合并（分立）過程中原股東未發(fā)生增持或者減持股權(quán)（股份）的行為”，即公司合并（分立）前后投資主體數(shù)量未增加也未減少且持股比例未發(fā)生變化。四、企業(yè)出售4號文件規(guī)定：“國有、集體企業(yè)整體出售，被出售企業(yè)法人予以注銷，并且買受人按照《中華人民共和國勞動法》等國家有關(guān)法律法規(guī)政策妥善安置原企業(yè)全部職工，與原企業(yè)全部職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動用工合同的，對其承受所購企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅；與原企業(yè)超過30%的職工簽訂服務(wù)年限不少于三年的勞動用工合同的，減半征收契稅。”與175號文件相比，4號文件強調(diào)國有、集體企業(yè)必須“整體”出售方可享受契稅減免，國有、集體企業(yè)轉(zhuǎn)讓部分資產(chǎn)不適用上述減免稅規(guī)定。所謂整體出售，是指轉(zhuǎn)讓國有、集體企業(yè)的全部資產(chǎn)和全部負(fù)債，出售后企業(yè)法人予以注銷的行為。在執(zhí)行上述規(guī)定時需要注意兩點：第一，上述規(guī)定只適用于“國有、集體企業(yè)”整體出售，國有、集體企業(yè)已經(jīng)改建為公司制企業(yè)的，不適用上述規(guī)定；第二，國有、集體企業(yè)整體出售，其實質(zhì)仍然是企業(yè)出售資產(chǎn)的行為，而不是產(chǎn)權(quán)所有人出售產(chǎn)權(quán)的行為（注：出售產(chǎn)權(quán)，被出售企業(yè)法人無須注銷）；第三，上述規(guī)定對“買受人”未作限制，即符合條件的法人主體和非法人主體均可享受上述減免優(yōu)惠。五、企業(yè)破產(chǎn)4號文件規(guī)定：“企業(yè)依照有關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定實施破產(chǎn)，債權(quán)人（包括破產(chǎn)企業(yè)職工）承受破產(chǎn)企業(yè)抵償債務(wù)的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。”與175號文件相比，4號文件取消了對“企業(yè)注銷”減免契稅的規(guī)定。對于企業(yè)破產(chǎn)，債務(wù)人往往無法清償全部債務(wù)而給債權(quán)人造成損失，因此對破產(chǎn)企業(yè)的債權(quán)人給予契稅優(yōu)惠是必要的。而企業(yè)依照有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定實施注銷屬于正常行為，理論上并不會對債權(quán)人造成損失，因此，對債權(quán)人承受注銷企業(yè)的土地、房屋權(quán)屬無需給予契稅優(yōu)惠。4號文件有效堵塞了175號文件存在的漏洞，防止了稅收流失。六、國有資產(chǎn)行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)4號文件規(guī)定：“對承受縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權(quán)屬的單位，免征契稅?！迸c175號文件相比，4號文件的變化是將符合條件的“國有資產(chǎn)行政性調(diào)整和劃轉(zhuǎn)”納入“免征”契稅的范圍，而175號文件規(guī)定為 “不征收契稅”。七、同一投資主體內(nèi)部劃轉(zhuǎn)4號文件規(guī)定：“同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。”與175號文件相比，4號文件的變化主要有三點：一是取消了“無償”劃轉(zhuǎn)的限制。過去征納雙方對什么是“無償”劃轉(zhuǎn)一直存在爭議，一種意見認(rèn)為只有“贈與”形式才屬于“無償”劃轉(zhuǎn)，另一種意見認(rèn)為同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)不會產(chǎn)生實際意義上的收益和損失，即同一投資主體內(nèi)部所有形式的資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)（包括出售、抵債、贈與、調(diào)撥等）都應(yīng)當(dāng)理解為“無償”劃轉(zhuǎn)。4號文件顯然支持了后一種意見，即同一投資主體內(nèi)部各種形式的土地、房屋權(quán)屬劃轉(zhuǎn)均可享受免征契稅的優(yōu)惠。二是取消了“企業(yè)改制重組過程中”的限制，即在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，同一投資主體內(nèi)部土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)均可享受免征契稅的優(yōu)惠。三是將“同一投資主體內(nèi)部土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn)”納入“免征”契稅的范圍，而175號文件規(guī)定為“不征收契稅”。28 /