【正文】 00萬）；②，其中：（間接負(fù)擔(dān)B1稅額120萬+）；（+間接負(fù)擔(dān)B4稅額625萬）（6）計算A公司可適用抵免的全部境外所得稅額為：①假設(shè)上項境外所得在來源國均按10%稅率直接繳納境外預(yù)提所得稅合計為525萬元，其中：繳納甲國預(yù)提所得稅為225萬元（2250萬*10%）；繳納乙國預(yù)提所得稅為300萬元（3000萬*10%）；②來自甲乙兩國所得的全部可抵免稅額分別為：甲國：直接繳納225萬元+=乙國：直接繳納300萬元+=示例四 ：二層持股條件的判定中國居民A企業(yè)直接持有甲國B企業(yè)20%股份，直接持有乙國C企業(yè)16%股份，并且B企業(yè)直接持有C企業(yè)20%股份，如下圖所示：圖二中國居民A企業(yè)乙國C企業(yè)甲國B企業(yè)20%20%境內(nèi)境外16%分析： （1）中國居民A企業(yè)直接持有甲國B企業(yè)20%股份，滿足直接持股20%（含20% ）的條件。（2）中國居民A企業(yè)直接持有乙國C企業(yè)16%股份，間接持有乙國C企業(yè)股份＝20%20%＝4%，由于A企業(yè)直接持有C企業(yè)的股份不足20%，故不能計入A企業(yè)對C企業(yè)直接持股或間接持股的總和比例之中。因此，C企業(yè)未滿足居民企業(yè)通過一個或多個符合規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國企業(yè)的規(guī)定。示例五 ：多層持股條件的綜合判定中國居民企業(yè)A分別控股了四家公司甲國B甲國B乙國B乙國B4，持股比例分別為50%、50%、100%、100%；B1持有丙國C1公司30%股份，B2持有丙國C2公司50%股份，B3持有丁國C3公司50%股份，B4持有丁國C4公司50%股份；CCCC4分別持有戊國D公司20%、40%、25%、15%股份；D公司持有戊國E公司100%股份。圖示如下：圖三 境內(nèi)境外居民企業(yè)A 50% 50% 100% 100%乙國B4甲國B2乙國B3甲國B1 30% 50% 50% 50%丁國C4丁國C3丙國C1丙國C2 20% 40% 25% 15%戊國D 100%戊國E注：…虛線內(nèi)為判定符合間接持股條件的公司及可就分配的股息計算間接抵免稅額的所持股份。（1）B層各公司間接抵免持股條件的判定：BBBB4公司分別直接被A公司控股50%、50%、100%、100%，均符合間接抵免第一層公司的持股條件。（2）C層各公司間接抵免持股條件的判定：①C1公司雖然被符合條件的上一層公司B1控股30%，但僅受居民企業(yè)A間接控股15%（50%*30%），因此，屬于不符合間接抵免持股條件的公司（但如果協(xié)定的規(guī)定為10%，則符合間接抵免條件）；②C2公司被符合條件的上一層公司B2控股50%，且被居民企業(yè)A間接控股達(dá)到25%（50%*50%），因此，屬于符合間接抵免持股條件的公司；③C3公司被符合條件的上一層公司B3控股50%，且被居民企業(yè)A間接控股達(dá)到50%（100%*50%），因此，屬于符合間接抵免持股條件的公司；④C4公司情形與C3公司相同，屬于符合間接抵免持股條件的公司。（3）D公司間接抵免持股條件的判定：①雖然D公司被C1控股達(dá)到了20%，但由于C1屬于不符合持股條件的公司，所以，C1對D公司的20%持股也不得再計入D公司間接抵免持股條件的范圍，來源于D公司20%部分的所得的已納稅額不能進(jìn)入居民企業(yè)A的抵免范疇；②D公司被C2控股達(dá)到40%，但被A通過符合條件的BC2間接持股僅10%，未達(dá)到20%，因此，還不能由此判定D是否符合間接抵免條件；③D公司被C3控股達(dá)到25%，且由A通過符合條件的B%（100%*50%*25%），加上A通過BC2的間接控股10%，%。因此， D公司符合間接抵免條件，其所納稅額中屬于向C2和C3公司分配的65%股息所負(fù)擔(dān)的部分，可進(jìn)入A公司的間接抵免范疇。④D公司被C4控股15%，雖然C4自身為符合持股條件的公司，但其對D公司的持股不符合直接控股達(dá)20%的持股條件。因此，該C4公司對D公司15%的持股，不能計入居民企業(yè)A對D公司符合條件的間接持股總和之中；同時， D公司所納稅額中屬于向C4公司按其持股15%分配的股息所負(fù)擔(dān)的部分,也不能進(jìn)入居民企業(yè)A的間接抵免范疇。（4）E公司間接抵免持股條件的判定：居民企業(yè)A通過其它公司對E的間接控制由于超過了三層（居民企業(yè)A→B2（B3）→C2（C3）→D→E，E公司處于向下四層），因此，E公司不能納入A公司的間接抵免范疇；即使D公司和E公司在戊國實行集團(tuán)合并（匯總）納稅，D公司就E公司所得所匯總繳納的稅額部分，也須在計算A公司間接負(fù)擔(dān)稅額時在D公司合并（匯總）稅額中扣除。示例六 ：稅收饒讓抵免的計算中國居民企業(yè)A公司，在甲國投資設(shè)立了B公司，甲國政府為鼓勵境外投資，對B公司第一個獲利年度實施了企業(yè)所得稅免稅。按甲國的稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅稅率為20% 。A公司獲得了B公司免稅年度分得的利潤2000萬元。根據(jù)中國和甲國政府簽訂稅收協(xié)定規(guī)定，中國居民從甲國取得的所得，按照協(xié)定規(guī)定在甲國繳納的稅額可以在對居民征收的中國稅收中抵免。所繳納的稅額包括假如沒有按照該締約國給予減免稅或其他稅收優(yōu)惠而本應(yīng)繳納的稅額。所繳納的甲國稅收應(yīng)包括相當(dāng)于所放棄的甲國稅收的數(shù)額。計算如下：A公司在計算繳納企業(yè)所得稅時，B公司的免稅額＝200020%＝400萬元，應(yīng)計算為由A公司抵免的間接負(fù)擔(dān)的境外稅額。示例七 ：抵免限額的計算以示例三中對居民企業(yè)A公司已確定的可予計算間接抵免的境外所得及稅額為例，其中取得境外股息所得為5250萬元（已還原向境外直接繳納10%的預(yù)提所得稅525萬元，但未含應(yīng)還原計算的境外間接負(fù)擔(dān)的稅額，見示例三），其中甲國2250萬元，乙國3000萬元；，其中用于甲國B用于乙國B應(yīng)在計算來自兩個國家四個B子公司的股息應(yīng)納稅所得時對應(yīng)調(diào)整扣除（參見《通知》第三條項下釋義）。分析：（1）（5250萬+），其中：（2250萬+）；（3000萬+）；（2）境外股息所得對應(yīng)調(diào)整扣除相關(guān)管理費后的應(yīng)納稅所得額為7020萬元（），其中：來源于甲國股息所得對應(yīng)調(diào)整后應(yīng)納稅所得額為2978萬元（）；來源于乙國股息所得對應(yīng)調(diào)整后應(yīng)納稅所得額為4042萬元（）。（3）境外間接負(fù)擔(dān)稅額還原計算后境內(nèi)、外應(yīng)納稅所得總額為：已還原直接稅額的境內(nèi)外所得總額+可予計算抵免的間接稅額=+=18000萬元；（4）企業(yè)應(yīng)納稅總額為：應(yīng)納稅所得總額*適用稅率=18000 *25%=4500萬元；（5）計算抵免限額為：①來源于甲國所得的抵免限額為：應(yīng)納稅總額甲國的應(yīng)納稅所得額247。中國境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額=4500*2978247。18000=②來源于乙國所得的抵免限額為：應(yīng)納稅總額乙國的應(yīng)納稅所得額247。中國境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額=4500*4042247。18000=示例八 ：境外盈利彌補境內(nèi)虧損時，境外已繳稅額的處理表一 金額單位：萬元項目境內(nèi)企業(yè)境外營業(yè)機(jī)構(gòu)境外已納稅額抵免限額結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵免余額稅率25%30%———第一年利潤10010030030第二年利潤100100302535分析：第一年：應(yīng)納稅所得額＝100＋100＝0，抵免限額為0，境外已繳稅額結(jié)轉(zhuǎn)下一年度抵補余額為30萬元。第二年：應(yīng)納稅所得額＝100＋100＝200萬元當(dāng)年境外所得稅稅額=30萬元抵免限額=200*25%*[100247。200]=25萬元（﹤30萬元）實際抵免境外所得稅額=25萬元留待以后結(jié)轉(zhuǎn)抵免稅額=3025+30=35萬元示例九 ：實際抵免境外稅額的計算以示例三對A公司計算的可抵免境外負(fù)擔(dān)稅額及示例七對其計算的境外所得應(yīng)納稅總額和境外稅額抵免限額為例，計算其當(dāng)年度可實際抵免的境外稅額。（1）甲國可抵免境外稅額=直接稅額225萬+=；抵免限額=（＜）；當(dāng)年可實際抵免稅額=；可結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)年度未抵免稅額==393萬元；（2）乙國可抵免境外稅額=直接稅額300萬+=；抵免限額=（＜）；當(dāng)年可實際抵免稅額=；可結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)年度未抵免稅額==；（3）當(dāng)年度可實際抵免稅額合計=+=1755萬元；再以此例按《通知》第十二條所列公式計算A公司2010年抵免境外所得稅后應(yīng)納所得稅額為（假設(shè)A公司沒有適用稅法規(guī)定的有關(guān)設(shè)備投資抵免稅額等優(yōu)惠）：境內(nèi)外應(yīng)納所得稅總額當(dāng)年可實際抵免境外稅額=18000*25%1755=2745萬元示例十 ：境外分支機(jī)構(gòu)納稅年度的判定某居民企業(yè)在A國的分公司，按A國法律規(guī)定，計算當(dāng)期利潤年度為每年10月1日至次年9月30日。分析：該分公司按A國規(guī)定計算2009年10月1日至次年9月30日期間（即A國2009/2010年度）的營業(yè)利潤及其已納稅額，應(yīng)在我國2010年度計算納稅及境外稅額抵免。示例十一 ：境外股息所得在我國計算抵免的時間某居民企業(yè)的境外子公司于2010年5月1日股東會決定，將分別屬于2007年、2008年的未分配利潤共計2000萬元分配。分析：該2000萬元均屬于該居民企業(yè)2010年取得的股息，就該股息被扣繳的預(yù)提所得稅以及該股息間接負(fù)擔(dān)的由境外子公司就其2008年、2009年度利潤繳納的境外所得稅，均應(yīng)按規(guī)定的適用條件在該居民企業(yè)2010年應(yīng)納我國企業(yè)所得稅中計算抵免。（可參見例三中“C2公司稅額的計算”）47 / 47