【正文】 　　　　　　　　　　　15000000205年12月31日，確認并收到貸款利息：　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1500000　　　　貸：利息收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1500000　　借：存放同業(yè)　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　1500000　　　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1500000（2）206年12月31日，因A公司經營出現(xiàn)異常，XYZ銀行預計難以及時收到利息。其次，XYZ銀行根據(jù)當前掌握的資料，對貸款合同現(xiàn)金流量重新作了估計。具體如表3－表3－5所示：206年12月31日，確認貸款利息：　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1500000　　　　貸：利息收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1500000206年12月31日，XYZ銀行應確認的貸款減值損失=未確認減值損失前的攤余成本一新預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=（貸款本金+應收未收利息）一新預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=165000009766600=6733400（元）相關的賬務處理如下：　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　6733400　　　　貸：貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　　6733400　　借：貸款——已減值－A公司　　　　　　　　　　　　　　16500000　　　　貸：貸款——本金　　　　　　　　　　　　　　　　　15000000　　　　　　應收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1500000（3）207年12月31日，XYZ銀行預期原先的現(xiàn)金流量估計不會改變：確認減值損失的回轉=976660010%=976660（元）相關的賬務處理如下：　　借：貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　　　976660　　　　貸：利息收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　976660據(jù)此，207年12月31日貸款的攤余成本=9766600+976660=10743260（元）＝16500000－（6733400－976660）＝10743260（元）（4）208年12月31日，XYZ銀行預期原先的現(xiàn)金流量估計不會改變，但208年當年實際收到的現(xiàn)金卻為9000000元。相關的賬務處理如下：　　借：貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　　　1074326　　　　貸：利息收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 1074326　　借：存放同業(yè)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　9000000　　　　貸：貸款——已減值－A公司　　　　　　　　　　　 9000000注：208年12月31日計提貸款損失準備前，貸款的攤余成本=10743260+10743269000000=2817586（元）。（注：此時，貸款－已減值－A公司科目余額為借方7500000元，貸款損失準備科目余額為貸方4682414元。）由于XYZ銀行對209年及210年的現(xiàn)金流入預期不變，因此，應調整的貸款損失準備=2817586—1818200=999386（元）。相關計算如表3－6所示。借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　　　 999386　　貸：貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　　　999386（5）209年12月31日，XYZ銀行預期原先的現(xiàn)金流量估計發(fā)生改變，預計210年將收回現(xiàn)金1500000元；當年實際收到的現(xiàn)金為1000000元。相關賬務處理如下：　　借：貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　 　181820　　　　貸：利息收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　181820　　借：存放同業(yè)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1000000　　　　貸：貸款——已減值　　　　　　　　　　　　　　　　1000000注：209年12月31日計提貸款損失準備前，貸款的攤余成本=1818200+1818201000000=1000020（元）。因此，應調整的貸款損失準備=10000201363650=363630（元）。其中，1363650元系2。借：貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　　 363630　　貸：資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　 　363630（6）210年12月31日，XYZ銀行將貸款結算，實際收到現(xiàn)金2000000元。相關賬務處理如下：　　借：貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　　 136365　　　　貸：利息收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 136365　　借：存放同業(yè)　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2000000　　　　貸款損失準備　　　　　　　　　　　　　　　　　4999985　　　　貸：貸款——已減值　　　　　　　　　　　　　　　　6500000　　　　　　資產減值損失　　　　　　　　　　　　　　　　 　499985（二）可供出售金融資產可供出售金融資產發(fā)生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉出，計入當期損益。該轉出的累計損失，為可供出售金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，發(fā)生減值時，應當將該項權益工具投資或衍生金融資產的賬面價值，與按類似金融資產當時 市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發(fā)生的減 值的，也應當采用類似的方法確認減值損失。已確認減值損失可供出售金融資產公允價值上升時（1）可供出售債務工具對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發(fā)生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。會計分錄如下：借：可供出售金融資產——公允價值變動 貸：資產減值損失（2）可供出售權益工具可供出售權益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉回。分錄如下：借：可供出售金融資產——公允價值變動 貸：資本公積——其他資本公積但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發(fā)生的減值損失，不得轉回?！纠?－14】205年1月1日，ABC公司按面值從債券二級市場購入MNO公司發(fā)行的債券10000張，每張面值100元，票面利率3%，劃分為可供出售金融資產。205年12月31日，該債券的市場價格為每張100元。206年，MN0公司因投資決策失誤，發(fā)生嚴重財務困難，但仍可支付該債券當年的票面利息。206年12月31日，該債券的公允價值下降為每張80元。ABC公司預計，如MN0不采取措施，該債券的公允價值預計會持續(xù)下跌。207年，MN0公司調整產品結構并整合其他資源，致使上年發(fā)生的財務困難大為好轉。207年12月31日，該債券的公允價值已上升至每張95元。假定ABC公司初始確認該債券時計算確定的債券實際利率為3%，且不考慮其他因素，則ABC公司有關的賬務處理如下：（1）205年1月1日購入債券：　　借：可供出售金融資產——成本　　　　　　1000000　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　1000000（2）205年12月31日確認利息、公允價值變動：　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　30000　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　30000　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　30000　　　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　30000債券的公允價值變動為零，故不作賬務處理。（3）206年12月31日確認利息收入及減值損失：　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　30000　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　30000　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　30000　　　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　　30000　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　　 200000　　　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動　　 200000由于該債券的公允價值預計會持續(xù)下跌，ABC公司應確認減值損失。（4）207年12月31日確認利息收入及減值損失轉回：應確認的利息收入=（期初攤余成本1000000發(fā)生的減值損失200000）3%=24000（元）　　借：應收利息　　　　　　　　　　　　　　 30000　　　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　 24000　　　　　　可供出售金融資產——利息調整　　　　　6000　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 30000　　　　貸：應收利息　　　　　　　　　　　　　　 30000減值損失轉回前，該債券的攤余成本=10000002000006000=794000（元）207年12月31日，該債券的公允價值=950000（元）應轉回的金額=950000794000=156000（元）　　借：可供出售金融資產——公允價值變動　 156000　　　　貸：資產減值損失　　　　　　　　　　　 156000【例3－15】205年5月1日，DEF公司從股票二級市場以每股15元（）的價格購入XYZ公司發(fā)行的股票2000000股，占XYZ公司有表決權股份的5%，對XYZ公司無重大影響，DEF公司將該股票劃分為可供出售金融資產。其他資料如下：（1）205年5月10日，DEF公司收到XYZ公司發(fā)放的上年現(xiàn)金股利400000元。（2）205年12月31日，該股票的市場價格為每股13元。DEF公司預計該股票的價格下跌是暫時的。（3）206年，XYZ公司因違反相關證券法規(guī)，受到證券監(jiān)管部門查處。受此影響，XYZ公司股票的價格發(fā)生下挫。至206年12月31日，該股票的市場價格下跌到每股6元。（4）207年，XYZ公司整改完成，加之市場宏觀面好轉，股票價格有所回升，至12月31日，該股票的市場價格上升到每股10元。假定206年和207年均未分派現(xiàn)金股利，不考慮其他因素的影響，則DEF公司有關的賬務處理如下：（1）205年1月1日購入股票：　　借：可供出售金融資產——成本　　　　　 29600000　　　　應收股利　　　　　　　　　　　　　 　400000　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　30000000（2）205年5月確認現(xiàn)金股利：　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　 400000　　　　貸：應收股利　　　　　　　　　　　　　　　400000（3）205年12月31日確認股票公允價值變動：　　借：資本公積——其他資本公積　　　　　　3600000　　　　貸：可供出售金融資產——公允價值變動　　 3600000（4）206年12月31日，確認股票投資的減值損失：　　借：資產減值損失　　　　　　　　　　　 17600000　　　　貸：資本公積——其他資本公積　　　　　　 3600000　　　　　　可供出售金融資產——公允價值變動　　14000000（5）207年12月31日確認股票價格上漲：　　借：可供出售金融資產——公允價值變動　 8000000　　　　貸：資本公積——其他資本公積　　　　　　8000000第七節(jié) 金融資產轉移一、金融資產轉移的含義（一）金融資產轉移是指企業(yè)（轉出方）將金融資產讓與或交付給該金融資產發(fā)行方以外的另一方（轉入方）。如企業(yè)將持有的未到期商業(yè)票據(jù)向銀行貼現(xiàn)等。（二）金融資產轉移的類型，如將持有的未到期商業(yè)票據(jù)向銀行貼現(xiàn)等。，但保留收取金融資產現(xiàn)金流量的權利，并承擔將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務，同時還應滿足下列條件：（1）從該金融資產收到對等的現(xiàn)金流量時，才有義務將其支付給最終收款方。企業(yè)發(fā)生短期墊付款，但有權全額收回該墊付款并按照市場上同期銀行貸款利率計收利息的，視同滿足本條件。（2）根據(jù)合同約定，不能出售該金融資產或作為擔保物，但可以將其作為對最終收款方支付現(xiàn)金流量的保證。（3）有義務將收取的現(xiàn)金流量及時支付給最終收款方。企業(yè)無權將該現(xiàn)金流量進行再投資，但按照合同約定在相鄰兩次支付間隔期內將所收到的現(xiàn)金流量進行 現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物投資的除外。企業(yè)按照合同約定進行再投資的，應當將投資收益按照合同約定支付給最終收款方。二、金融資產轉移的確認和計量（一）金融資產整體轉移和部分轉移的區(qū)分金融資產轉移涉及的會計處理,核心是金融資產轉移是否符合終止確認條件。其中，終止確認是指將金融資產或金融負債從企業(yè)的賬戶和資產負債表內予以轉銷。在判斷金融資產轉移是否符合終止確認條件時，應首先判斷轉入方是否是轉出方的子公司；二是金融資產是整體轉移還是部分轉移。企業(yè)應將金融資產轉移區(qū)分為金融資產整體轉移和部分轉移，并分別按照準則有關規(guī)定處理。金融資產部分轉移，包括下列三種情形：、可辨認部分轉移，如企業(yè)將一組類似貸款的應收利息轉移等。，如企業(yè)將一組類似貸款的本金和應收利息合計的一定比例轉移等。、可辨認部分的一定比例轉移，如企業(yè)將一組類似貸款的應收利息的一定比例轉移等。（二）符合終止確認條件的情形企業(yè)收取金融資產現(xiàn)金流量的合同權利終止的——應當終止確認該金融資產。企業(yè)已將金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給了轉入方，應當終止確認該金融資產。下列情況表明已將金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給了轉入方，因此應當終止確認該金融資產：（1）企業(yè)以不附追索權方式出售金融資產；（2）企業(yè)將金融資產出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結束時按當日該金融資產的公允價值回購：（3）企業(yè)將金融資產出售，同時與買入方簽訂看跌期權