【正文】 融資租賃固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，以租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬基礎(chǔ)；融資租賃會(huì)計(jì)處理（承租人）（一）租賃期開(kāi)始日的會(huì)計(jì)分錄　　借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)（按租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額折現(xiàn)值較低者為資產(chǎn)入賬價(jià)值）　　　　未確認(rèn)融資費(fèi)用（倒擠認(rèn)定，本質(zhì)上是待攤的利息費(fèi)用）　　　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款（最低租賃付款額）承租人的折舊處理：如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，應(yīng)提折舊額＝固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值－擔(dān)保余值＋預(yù)計(jì)清理費(fèi)用如果不存在承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值的擔(dān)保，應(yīng)提折舊額＝固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值－預(yù)計(jì)殘值＋預(yù)計(jì)清理費(fèi)用實(shí)施條例第五十八條：融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和承租人在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計(jì)稅基礎(chǔ)；實(shí)施條例第四十七條：以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)用，分期扣除。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，通過(guò)“未確認(rèn)融資費(fèi)用”分期計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，作為利息支出，稅法只允許作為折舊扣除，應(yīng)調(diào)增所得。 B、借款費(fèi)用準(zhǔn)則規(guī)范的固定資產(chǎn)入賬價(jià)值及其折舊與稅法的差異； 主要是三方面：第一方面：利息資本化截止時(shí)間的差異：條例58條規(guī)定：（二）自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)停止資本化，但在其應(yīng)用指南中規(guī)定：已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊；待辦理竣工決算后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。稅法的規(guī)定已經(jīng)相同。第二方面：資本化利息扣除的差異企業(yè)所得稅法規(guī)定：企業(yè)建造或購(gòu)置需要安裝的固定資產(chǎn)，如果從非金融機(jī)構(gòu)借款，且支付非金融機(jī)構(gòu)的借款利息支出，如果高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額，超過(guò)計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)的部分不得計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行資本化處理。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)建造或購(gòu)置需要安裝的固定資產(chǎn)，如果從非金融機(jī)構(gòu)借款，所發(fā)生的借款利息支出符合資本化條件的進(jìn)行資本化處理，計(jì)入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值。第三方面：建造時(shí)間長(zhǎng)短與是否資本化之間存在差異。實(shí)施條例第37條企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。說(shuō)明企業(yè)所得稅法規(guī)定只要是建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生的借款費(fèi)用均應(yīng)資本化準(zhǔn)則規(guī)定必須符合資本化條件的資產(chǎn)是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的資產(chǎn)。 C、投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)范的以公允價(jià)值計(jì)量模式下折舊與稅法的差異；企業(yè)所得稅對(duì)于采用公允價(jià)值計(jì)量模式的投資性房地產(chǎn)確認(rèn)為固定資產(chǎn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于采用公允價(jià)值計(jì)量模式投資性房地產(chǎn)，平時(shí)不計(jì)提折舊，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)所得稅對(duì)會(huì)計(jì)采用公允價(jià)值計(jì)量模式的投資性房地產(chǎn)仍對(duì)其確認(rèn)為固定資產(chǎn)，同時(shí)按照歷史成本確認(rèn)為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)的差異為暫時(shí)性差異。會(huì)計(jì)不允許計(jì)提折舊，稅收應(yīng)調(diào)減。D、接受捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)不視同銷售，稅收允許按公允價(jià)值確認(rèn)計(jì)稅成本（實(shí)施條例58條），稅收應(yīng)每年調(diào)整減少。注：接受捐贈(zèng)的存貨和無(wú)形資產(chǎn)按此規(guī)定辦理。E、固定資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)范折舊的范圍與稅法規(guī)定有較大差異準(zhǔn)則要求對(duì)企業(yè)所有的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，除已提足折舊繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地外。企業(yè)所得稅法規(guī)定：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；（四）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；（六）單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地；因此，稅收應(yīng)對(duì)未使用的除房屋外的固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊進(jìn)行調(diào)整。F、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)范的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備導(dǎo)致會(huì)計(jì)折舊和稅收折舊的差異，應(yīng)作納稅調(diào)整。G、企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn)　　《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七十五條規(guī)定：“除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)在重組過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)在交易發(fā)生時(shí)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照交易價(jià)格重新確定計(jì)稅基礎(chǔ)?！薄　「鶕?jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并取得固定資產(chǎn)，合并方在企業(yè)合并中取得的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量；非同一控制下的企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn)，合并中取得的被購(gòu)買方固定資產(chǎn)，其所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)予以確認(rèn)并按照公允價(jià)值計(jì)量。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法規(guī)對(duì)于企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn)成本的計(jì)價(jià)的規(guī)定有明顯的差異。會(huì)計(jì)上以是否為同一控制下的企業(yè)合并為條件，分別確定通過(guò)合并取得固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法；而企業(yè)所得稅是按照交易價(jià)格重新確定計(jì)稅基礎(chǔ)?！? 固定資產(chǎn)改建或修理支出（長(zhǎng)期待攤費(fèi)用）企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)處理的比較分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出資本化或費(fèi)用化范圍規(guī)定了確認(rèn)原則，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出是指固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中發(fā)生的更新改造支出、修理費(fèi)用等。會(huì)計(jì)人員可以依據(jù)重要性和謹(jǐn)慎性原則對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出資本化或費(fèi)用化范圍進(jìn)行職業(yè)判斷；企業(yè)所得稅對(duì)固定資產(chǎn)后續(xù)支出資本化范圍確認(rèn)，通過(guò)列舉給出了具體操作要件，對(duì)固定資產(chǎn)改建支出規(guī)定了性質(zhì)判斷標(biāo)準(zhǔn)，即改變房屋或者建筑物結(jié)構(gòu)、延長(zhǎng)使用年限等發(fā)生的支出；對(duì)固定資產(chǎn)大修理支出，規(guī)定了相應(yīng)量化的標(biāo)準(zhǔn)，即修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上和修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長(zhǎng)2年以上。企業(yè)依據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)，對(duì)當(dāng)期一項(xiàng)固定資產(chǎn)后續(xù)支出確認(rèn)為資本化處理，如果符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)后續(xù)支出的原則，會(huì)計(jì)上也應(yīng)確認(rèn)為資本化處理。為了減少企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)的差異，對(duì)固定資產(chǎn)改良或修理性支出資本化和費(fèi)用化范圍確認(rèn)，在不違背會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的前提下，會(huì)計(jì)處理應(yīng)盡可能和企業(yè)所得稅處理保持協(xié)調(diào)一致。 　　五、固定資產(chǎn)損失的企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)處理比較分析（一) 固定資產(chǎn)一般損失企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)處理比較會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢固定資產(chǎn)或發(fā)生固定資產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值是固定資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。企業(yè)所得稅涉及的固定資產(chǎn)損失主要包括：生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的固定資產(chǎn)的盤虧、毀損、報(bào)廢損失；損失的計(jì)量為減除責(zé)任人賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額。　　在企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)沒(méi)有提取減值準(zhǔn)備的前提下，固定資產(chǎn)發(fā)生的盤虧、毀損、報(bào)廢損失企業(yè)所得稅與會(huì)計(jì)相關(guān)業(yè)務(wù)的處理一致；如果企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)提取減值準(zhǔn)備，則對(duì)企業(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)的盤虧、毀損、報(bào)廢損失的計(jì)量，企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)將可能存在差異。　 （二）固定資產(chǎn)減值損失企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)處理存在差異會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅在固定資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)，即固定資產(chǎn)期末計(jì)量上存在差異，差異的性質(zhì)為時(shí)間性的差異。具體表現(xiàn)為：1．資產(chǎn)負(fù)債表日，會(huì)計(jì)在符合固定資產(chǎn)減值損失的條件下，對(duì)固定資產(chǎn)提取減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)和企業(yè)所得稅對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)處理的差異表現(xiàn)為：其一，會(huì)計(jì)提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備并計(jì)入“資產(chǎn)減值損失”會(huì)計(jì)科目，期末減少企業(yè)當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)；企業(yè)所得稅對(duì)會(huì)計(jì)上提取固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不予確認(rèn)，對(duì)資產(chǎn)減值損失企業(yè)所得稅和會(huì)計(jì)處理的差異進(jìn)行納稅調(diào)增處理，并確認(rèn)為暫時(shí)性差異。其二，會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值減去累計(jì)折舊與減值準(zhǔn)備后的余額；企業(yè)所得稅固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為固定資產(chǎn)原賬面價(jià)值減去累計(jì)折舊后的余額。2．在會(huì)計(jì)上在提取減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)使用期間，會(huì)計(jì)上按固定資產(chǎn)的可收回金額繼續(xù)提取折舊；稅收處理按原固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行折舊的提取。會(huì)計(jì)和稅收處理的差異在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表填報(bào)時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)減的處理。3. 會(huì)計(jì)對(duì)提取減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)處置時(shí)，除了結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的余值，還應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)減值準(zhǔn)備；企業(yè)所得稅確認(rèn)固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益時(shí)，應(yīng)配比扣除稅收口徑計(jì)量的固定資產(chǎn)凈值。會(huì)計(jì)和稅收處理出現(xiàn)差異在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表填報(bào)時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)減的處理。36 / 36