【正文】 組織體制。三是有的國(guó)家將會(huì)計(jì)監(jiān)督權(quán)、審計(jì)監(jiān)督權(quán)和稅務(wù)監(jiān)督權(quán)重新組合，充分吸收以上兩種政府財(cái)務(wù)監(jiān)督體制的優(yōu)點(diǎn)而形成一種混合型的新的政府財(cái)務(wù)監(jiān)督體制，比如德國(guó)等國(guó)家，這屬于中間型的政府財(cái)務(wù)監(jiān)督組織體制。出于研究的需要，本文重點(diǎn)研究美國(guó)公共事業(yè)組織的政府財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制。 在國(guó)外，設(shè)定公共事業(yè)組織強(qiáng)制性財(cái)務(wù)監(jiān)督規(guī)范是政府保障公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)責(zé)任的重要手段，這些規(guī)范分三部分：會(huì)計(jì)規(guī)范規(guī)定了公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)事項(xiàng)記錄與處理的行為準(zhǔn)則，稅務(wù)、審計(jì)監(jiān)督規(guī)范及相關(guān)信息披露制度與懲戒制度確保公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)活動(dòng)的正確方向。這三方面規(guī)范有機(jī)結(jié)合形成了國(guó)外公共事業(yè)組織的政府財(cái)務(wù)監(jiān)督運(yùn)行機(jī)制。從國(guó)外公共事業(yè)組織強(qiáng)制性財(cái)務(wù)監(jiān)督規(guī)范的內(nèi)容來(lái)看，主要對(duì)盈余分配的非營(yíng)利性、公益支出比例、行政支出比例、財(cái)務(wù)賬目公開(kāi)、投資活動(dòng)限制、營(yíng)利行為的監(jiān)督等方面做了嚴(yán)格規(guī)定。它涉及公益資金使用、籌款募捐、稅金減免、強(qiáng)制性審計(jì)規(guī)定及懲戒等各方面的監(jiān)督。其主要目的是公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)監(jiān)督部門通過(guò)財(cái)務(wù)監(jiān)督權(quán)的有效行使，以防止公共事業(yè)組織挪用資金、浪費(fèi)、貪污等行為的發(fā)生，保護(hù)外部利益相關(guān)者的權(quán)益。以上財(cái)務(wù)監(jiān)督的內(nèi)容主要體現(xiàn)在國(guó)外公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)監(jiān)督規(guī)范、審計(jì)監(jiān)督規(guī)范、稅務(wù)監(jiān)督規(guī)范中。 在多數(shù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家，公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)規(guī)范都有專門的制定組織或者機(jī)構(gòu)。在這一方面，美國(guó)居于領(lǐng)先地位。在美國(guó)，有權(quán)制定公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的機(jī)關(guān)主要是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì)（FASB）、政府會(huì)計(jì)委員會(huì)（GASB）和美國(guó)會(huì)計(jì)總署。FASB、GASB隸屬于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)，其成員均由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)任命，費(fèi)用來(lái)自企業(yè)及其它組織。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)是民間組織，但其享有官方授權(quán)，屬于官方特殊授權(quán)組織。美國(guó)會(huì)計(jì)總署隸屬于美國(guó)國(guó)會(huì)。從職責(zé)劃分來(lái)看，F(xiàn)ASB負(fù)責(zé)制定私立公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公立公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由GASB和美國(guó)會(huì)計(jì)總署負(fù)責(zé)。其中，GASB負(fù)責(zé)制定州和地方公立公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，美國(guó)會(huì)計(jì)總署負(fù)責(zé)制定聯(lián)邦層面公立公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。由此可知美國(guó)公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定具有“兩大系統(tǒng)，三套班子” 【32】的特點(diǎn)。兩大系統(tǒng)指民間組織系統(tǒng)（財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)）和立法系統(tǒng)（國(guó)會(huì)），三套班子指FASB、GASB和美國(guó)會(huì)計(jì)總署。圖31：美國(guó)公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定組織圖財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定組織圖民間組織系統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)立法機(jī)關(guān)系統(tǒng)會(huì)計(jì)總署（又稱審計(jì)總署） 注： 表示隸屬關(guān)系。美國(guó)公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定組織體制是幾十年形成的。盡管進(jìn)行了多次改革但在實(shí)踐中仍存在著許多問(wèn)題比如“三套班子之間協(xié)調(diào)較差，民間的準(zhǔn)則制定組織權(quán)力過(guò)于超然、集中” 【33】。這雖然有助于提高準(zhǔn)則制定工作的效率，但可能不利于提高準(zhǔn)則的質(zhì)量。 美國(guó)聯(lián)邦稅法賦予美國(guó)國(guó)稅局統(tǒng)一審定并負(fù)責(zé)監(jiān)控全美國(guó)的免稅機(jī)構(gòu)。盡管美國(guó)是一個(gè)聯(lián)邦制國(guó)家，51個(gè)州均有立法權(quán)和獨(dú)立行使的法律，但只有美國(guó)聯(lián)邦國(guó)家稅務(wù)局有權(quán)認(rèn)定申請(qǐng)機(jī)構(gòu)的免稅資格。在對(duì)公共事業(yè)組織的監(jiān)督上，國(guó)稅局內(nèi)設(shè)有一個(gè)部門稱之為“受雇者計(jì)劃及免稅部”，這個(gè)部門負(fù)責(zé)所有免稅待遇機(jī)構(gòu)包括慈善機(jī)構(gòu)在內(nèi)的各個(gè)法律的管理實(shí)施，并通過(guò)三種方式進(jìn)行監(jiān)督：1所有享受免稅待遇的公共事業(yè)組織，均須向美國(guó)國(guó)稅局填報(bào)年度報(bào)告、公開(kāi)年收益。2稽查公共事業(yè)組織的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)帳目是否超出稅法允許的范圍。3對(duì)違反稅法規(guī)定的公共事業(yè)組織給予相應(yīng)的罰金和處罰。此外，美國(guó)國(guó)稅局對(duì)公共事業(yè)組織進(jìn)行嚴(yán)格的免稅資格測(cè)試，它包括組織測(cè)試和運(yùn)行測(cè)試。所謂組織測(cè)試，是對(duì)申請(qǐng)免稅的公共事業(yè)組織的工作目標(biāo)按照稅法501C3條款進(jìn)行逐個(gè)審查，看其目標(biāo)是否符合免稅的要求。還有，當(dāng)組織消亡的時(shí)候，它的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移方式是否符合慈善目的，這些均需清楚明白地寫(xiě)入機(jī)構(gòu)文件。所謂運(yùn)行測(cè)試，是對(duì)申請(qǐng)免稅的公共事業(yè)組織的活動(dòng)進(jìn)行審查。如果發(fā)現(xiàn)這個(gè)機(jī)構(gòu)有為私人謀利的腐敗現(xiàn)象，或從事某種被禁止的政治性活動(dòng)，則不能通過(guò)其免稅資格。從以上情況可以看出，美國(guó)國(guó)稅局對(duì)全美公共事業(yè)組織的稅務(wù)監(jiān)督是嚴(yán)格的。 美國(guó)會(huì)計(jì)總署（也有人譯為美國(guó)審計(jì)總署）和各州審計(jì)機(jī)關(guān)及其他政府部門履行對(duì)公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)活動(dòng)的審計(jì)監(jiān)督職責(zé)。會(huì)計(jì)總署是最高審計(jì)機(jī)關(guān)，隸屬于國(guó)會(huì)，直接對(duì)國(guó)會(huì)負(fù)責(zé)。在最高審計(jì)機(jī)關(guān)與地方審計(jì)機(jī)關(guān)的關(guān)系上，會(huì)計(jì)總署和地方審計(jì)機(jī)關(guān)之間是相互獨(dú)立的，沒(méi)有領(lǐng)導(dǎo)和被領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，也沒(méi)有業(yè)務(wù)上的指導(dǎo)和監(jiān)督關(guān)系。從審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)職責(zé)來(lái)看：主要職責(zé)是對(duì)使用公共資金或政府撥款的公共事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)。其審計(jì)權(quán)限主要包括：調(diào)查取證、獲取信息資料權(quán)、建議權(quán)、移送處理權(quán)、報(bào)告、公布審計(jì)結(jié)果權(quán)等。在審計(jì)權(quán)限的劃分上，會(huì)計(jì)總署不負(fù)責(zé)各州層次的公共事業(yè)組織的審計(jì)，而是由各州審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)實(shí)施。但是如果一個(gè)州的公共事業(yè)組織某項(xiàng)活動(dòng)或某個(gè)項(xiàng)目使用了聯(lián)邦政府資金，會(huì)計(jì)總署就有權(quán)進(jìn)行審計(jì)。除了審計(jì)機(jī)關(guān)，政府的某些部門也介入公共事業(yè)組織的審計(jì)監(jiān)督。比如在加州，州司法廳設(shè)有慈善信托法律和審計(jì)部。這個(gè)部門專門負(fù)責(zé)對(duì)于公共事業(yè)組織的公益事業(yè)資金濫用浪費(fèi)和財(cái)務(wù)欺詐行為以及錯(cuò)誤管理進(jìn)行調(diào)查和審計(jì)。其調(diào)查結(jié)果轉(zhuǎn)交給市法院以防備某些人轉(zhuǎn)移資產(chǎn)。從總體看，美國(guó)公共事業(yè)組織的財(cái)務(wù)審計(jì)組織體制屬于立法型審計(jì)體制。 根據(jù)第三章的分析，在美國(guó)，州和地方政府層次的公立公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)規(guī)范由政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定。這些組織的會(huì)計(jì)規(guī)范屬于政府會(huì)計(jì)規(guī)范的范疇。1984年至1997年6月，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)共發(fā)布了“31份準(zhǔn)則公告、4份解釋、5 份技術(shù)公報(bào)和2份概念公告”。【34】這些準(zhǔn)則、解釋、技術(shù)公報(bào)和概念公告等會(huì)計(jì)規(guī)范，內(nèi)容涉及了諸如高等院校、醫(yī)院和其他福利機(jī)構(gòu)等公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則。如今，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的有關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范，包括其前身全國(guó)政府會(huì)計(jì)委員會(huì)發(fā)布的有關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范以及美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的有關(guān)公告等，都被匯入基本上每年重版一次的《政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則匯編》一書(shū)，以政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的名義出版，并在該《匯編》的前言中明確說(shuō)明該《匯編》具有權(quán)威性。應(yīng)當(dāng)明確，上述由政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的有關(guān)諸如高等院校和醫(yī)院等公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)規(guī)范，僅適用于州和地方府所屬高等院校和醫(yī)院等公立公共事業(yè)組織，不適用于私立高等院校和醫(yī)院等私立公共事業(yè)組織。 根據(jù)美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的分工，諸如私立學(xué)校和醫(yī)院等公事業(yè)組織，如同私立企業(yè)，由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)為其制定會(huì)計(jì)規(guī)范。目前在美國(guó)，為了應(yīng)付實(shí)務(wù)的需要，公共事業(yè)組織的會(huì)計(jì)規(guī)范事實(shí)上在公立和私立之間也經(jīng)常相互借用。總體來(lái)說(shuō)，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)各自發(fā)布的會(huì)計(jì)規(guī)范，其適用范圍的界線是清楚的，兩套會(huì)計(jì)規(guī)范的內(nèi)容也是基本能夠銜接并滿足社會(huì)的需要的。美國(guó)最高審計(jì)機(jī)關(guān)與各州及地方審計(jì)機(jī)關(guān)之間盡管沒(méi)有隸屬關(guān)系，但各審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)公共事業(yè)組織的財(cái)務(wù)審計(jì)監(jiān)督均依照統(tǒng)一的政府審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行。目前美國(guó)對(duì)公共事業(yè)組織的審計(jì)法律制度是以《預(yù)算和審計(jì)法》為核心。這些審計(jì)規(guī)范規(guī)定了對(duì)公共事業(yè)組織進(jìn)行兩種類型的審計(jì)：績(jī)效審計(jì)和財(cái)務(wù)審計(jì)。并強(qiáng)調(diào)了審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性和職權(quán)。 在美國(guó)，公共事業(yè)組織可以通過(guò)從事商業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以解決營(yíng)運(yùn)資金的不足。但是，由于公共事業(yè)組織多數(shù)享受免稅特權(quán)，商業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)規(guī)模過(guò)大會(huì)導(dǎo)致不公平競(jìng)爭(zhēng)問(wèn)題。因此，監(jiān)督公共事業(yè)組織收入中與非營(yíng)利目的無(wú)關(guān)的商業(yè)收入是否規(guī)模過(guò)大，便成為美國(guó)對(duì)這類組織稅收監(jiān)督規(guī)范的核心，如存在這種收入則予以征稅，這也是美國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)公共事業(yè)組織進(jìn)行財(cái)務(wù)監(jiān)督的一項(xiàng)重要內(nèi)容。不過(guò)需要注意的是，美國(guó)稅務(wù)監(jiān)督規(guī)范對(duì)公共事業(yè)組織營(yíng)利行為的監(jiān)督重點(diǎn)不是對(duì)其商業(yè)活動(dòng)進(jìn)行限制，而是取消其免稅優(yōu)惠待遇。美國(guó)對(duì)公共事業(yè)組織進(jìn)行稅務(wù)監(jiān)督的規(guī)范主要內(nèi)容體現(xiàn)在兩方面：一是“胡蘿卜”政策，規(guī)定享受稅收優(yōu)惠的條件。二是“大棒”政策，給違反稅法的公共事業(yè)組織以懲戒，直至取消其稅收優(yōu)惠待遇。美國(guó)聯(lián)邦稅法有許多對(duì)公共事業(yè)組織享受免稅待遇、納稅人向公益慈善事業(yè)捐贈(zèng)享受稅金扣除優(yōu)惠的具體明確規(guī)定。這些稅收優(yōu)惠待遇的規(guī)定分為兩部分：一是給予公共事業(yè)組織本身的免稅優(yōu)惠，二是給予向公共事業(yè)組織捐贈(zèng)的納稅人的稅收優(yōu)惠。免稅資格的具體認(rèn)定范圍涵蓋了慈善業(yè)、教育、科學(xué)、文化等領(lǐng)域（在我國(guó)，這些領(lǐng)域的組織一般屬于公共事業(yè)組織的范疇）。有資格申請(qǐng)免稅待遇的機(jī)構(gòu)必須是這些領(lǐng)域的社團(tuán)、協(xié)會(huì)、基金會(huì)等。比如非營(yíng)利的養(yǎng)老院、慈善醫(yī)院或其他慈善機(jī)構(gòu)、學(xué)校等。從政府機(jī)構(gòu)中分出一個(gè)實(shí)體，并由此政府機(jī)構(gòu)把它組建成符合美國(guó)稅法501C3條款中關(guān)于組織機(jī)構(gòu)與運(yùn)作的檢驗(yàn)條件的州立學(xué)校、大學(xué)和醫(yī)院等機(jī)構(gòu)也可成為免稅機(jī)構(gòu)。依聯(lián)邦稅法，凡經(jīng)由美國(guó)國(guó)內(nèi)稅務(wù)局查實(shí)并賦予免稅資格的公共事業(yè)組織，均可得到對(duì)包括所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、失業(yè)稅等三種稅收的全額免除。除了聯(lián)邦稅法外，美國(guó)各州對(duì)公共事業(yè)組織還自設(shè)了一些優(yōu)惠稅種。例如加利福尼亞州稅法規(guī)定，對(duì)于獲得免稅資格的公共事業(yè)組織，還可免除消費(fèi)稅。另外，為鼓勵(lì)人們購(gòu)買加州政府幫助公共事業(yè)組織籌集建設(shè)資金的特種債券，州政府規(guī)定，凡購(gòu)買此種債券的利息所得可以免稅。不過(guò)，對(duì)于所有享受免稅優(yōu)惠的公共事業(yè)組織，若其經(jīng)營(yíng)與其免稅目的不相關(guān)的業(yè)務(wù)所得，即其經(jīng)營(yíng)與公益慈善目的無(wú)關(guān)或與為會(huì)員服務(wù)無(wú)關(guān)的業(yè)務(wù)所得，均要納稅，按一般公司所得稅率納稅。 財(cái)務(wù)信息披露監(jiān)督是政府監(jiān)督部門對(duì)公共事業(yè)組織實(shí)施有效財(cái)務(wù)監(jiān)督的重要方式。美國(guó)對(duì)公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)信息披露的監(jiān)督，一般是以法規(guī)的形式設(shè)定公共事業(yè)組織的財(cái)務(wù)報(bào)告體系，從而規(guī)定了公共事業(yè)組織必須披露的財(cái)務(wù)信息的種類和質(zhì)量要求。財(cái)務(wù)報(bào)告是財(cái)務(wù)信息的載體，財(cái)務(wù)報(bào)告體系完善與否直接關(guān)系到公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)信息披露的充分性。因此，財(cái)務(wù)信息披露的核心就是如何設(shè)計(jì)、編制與報(bào)送財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題。需說(shuō)明的是，目前國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)學(xué)界有關(guān)于“財(cái)務(wù)報(bào)告”與“會(huì)計(jì)報(bào)告”之爭(zhēng)。有的學(xué)者【35】認(rèn)為應(yīng)稱公共事業(yè)組織“會(huì)計(jì)報(bào)告”更科學(xué)，不應(yīng)使用“財(cái)務(wù)報(bào)告”這樣的術(shù)語(yǔ)。本文認(rèn)為，界定“財(cái)務(wù)報(bào)告”用法科學(xué)還是“會(huì)計(jì)報(bào)告”用法科學(xué)，屬于會(huì)計(jì)學(xué)研究的范疇，這個(gè)問(wèn)題已超出了本文研究的范疇，因而對(duì)此爭(zhēng)議存而不論。考慮到研究的需要與習(xí)慣，本文對(duì)國(guó)內(nèi)外公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)報(bào)告的理解，均是廣義的，即除了提供以貨幣金額計(jì)量的形式表達(dá)信息的基本會(huì)計(jì)報(bào)表外（比如資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表等），而且還包括含有大量非貨幣計(jì)量的相關(guān)非財(cái)務(wù)信息，例如基本業(yè)務(wù)資料和有關(guān)統(tǒng)計(jì)資料。（1）美國(guó)公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)報(bào)告體系構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范在美國(guó)公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)規(guī)范中居于重要位置。GASB各年出版的《政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則匯編》,對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告都專列一部分予以詳細(xì)規(guī)范。美國(guó)公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)報(bào)告的構(gòu)成主要有：一是公立公共事業(yè)組織概況、適用法律一覽表、有關(guān)其他重大情況介紹等。二是提供審計(jì)師報(bào)告和通用財(cái)務(wù)報(bào)表（包括資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、現(xiàn)金流量表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表、財(cái)務(wù)報(bào)表附注、必要的補(bǔ)充信息等。）。三是關(guān)于跨會(huì)計(jì)年度財(cái)務(wù)信息或非財(cái)務(wù)信息的披露。這部分應(yīng)以統(tǒng)計(jì)圖表的形式提供。上述美國(guó)關(guān)于公共事業(yè)組織年度財(cái)務(wù)報(bào)告構(gòu)成的規(guī)定，除了主體財(cái)務(wù)信息以外，還包括跨會(huì)計(jì)年度財(cái)務(wù)信息或非財(cái)務(wù)信息的披露，這有助于報(bào)告使用者理解和使用年度報(bào)告所提供的財(cái)務(wù)信息。（2）美國(guó)公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)信息披露的內(nèi)容根據(jù)美國(guó)《非營(yíng)利組織編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》，非營(yíng)利性質(zhì)的公共事業(yè)組織的財(cái)務(wù)報(bào)表至少披露以下幾方面的信息：一是作出資源分配的信息。二是估價(jià)服務(wù)和評(píng)議供應(yīng)服務(wù)能力的信息。三是評(píng)估管理當(dāng)局業(yè)績(jī)和經(jīng)營(yíng)管理責(zé)任的信息。四是關(guān)于經(jīng)濟(jì)資源、債務(wù)、凈資源及其變動(dòng)的信息。（3）美國(guó)公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)信息使用者的范圍美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者的范圍識(shí)別最為廣泛，認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者包括現(xiàn)有的和潛在的、直接的和間接的，其中對(duì)非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)報(bào)告所提供的信息尤為關(guān)心者，有資財(cái)供應(yīng)者、服務(wù)對(duì)象、治理與監(jiān)督機(jī)關(guān)、經(jīng)理人員。美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其《概念公告》第l號(hào)“財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)”中，將公立公共事業(yè)組織對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告的主要使用者歸為三組：(1)公民組，包括公民(可分為納稅人、接受服務(wù)者)、新聞媒介、律師組織和財(cái)政研究者；(2)立法與監(jiān)督機(jī)構(gòu)組，包括州立法成員、縣委員會(huì)、市理事會(huì)、受托人委員會(huì)和校董會(huì)及其他監(jiān)督機(jī)構(gòu)；(3)出資人和債權(quán)人，包括個(gè)人和機(jī)構(gòu)出資人和債權(quán)人等。同時(shí)，單位內(nèi)部管理人員也使用對(duì)外財(cái)務(wù)報(bào)告。表3－1列示了美國(guó)幾類主要公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)信息的使用者。為了懲治財(cái)務(wù)信息虛假陳述，實(shí)現(xiàn)增強(qiáng)政府監(jiān)管的威懾力和為公共事業(yè)組織外部利益相關(guān)者提供救濟(jì)機(jī)會(huì)的目的，美國(guó)采取了對(duì)虛假陳述的公共事業(yè)組織和責(zé)任人（高層管理者）追究法律責(zé)任的措施。對(duì)虛假財(cái)務(wù)信息的懲戒主要是民事與刑事制裁，少有行政制裁。在虛假陳述的認(rèn)定上，美國(guó)法院往往以公眾利益代表的身份，在訴訟判決中不斷突破既有公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定。因而法院對(duì)于公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)信息虛假陳述的認(rèn)定左右著公共事業(yè)組織會(huì)計(jì)職業(yè)行為的發(fā)展方向。組織機(jī)構(gòu)類型主要的財(cái)務(wù)信息使用者管理機(jī)構(gòu)投資者與信貸者資源提供者監(jiān)督機(jī)構(gòu)其他醫(yī)院董事會(huì)（理事會(huì)）債券購(gòu)買者委托人、醫(yī)生、債權(quán)人、政府、保險(xiǎn)公司政府機(jī)構(gòu)、保險(xiǎn)公司　病人大學(xué)或?qū)W院理事會(huì)債券購(gòu)買者委托人、債權(quán)人、納稅人州政府、聯(lián)邦政府機(jī)構(gòu)學(xué)生、校友會(huì)公立中小學(xué)理事會(huì)債券購(gòu)買者委托人、債權(quán)人、納稅人州教育委員會(huì)　學(xué)生免費(fèi)醫(yī)療衛(wèi)生組織理事會(huì)資金提供者捐贈(zèng)人政府機(jī)構(gòu)服務(wù)接受者俱樂(lè)部會(huì)員制組織理事會(huì)、政府官員會(huì)員、資金提供者捐贈(zèng)人、委托人政府機(jī)構(gòu)　會(huì)員表3－1：美國(guó)幾類主要公共事業(yè)組織財(cái)務(wù)信息的使用者【36】 從國(guó)外，特別是美國(guó)的情況看，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的公共事業(yè)組織的政府財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制幾經(jīng)改革已日趨完善，為防止公共事業(yè)組織發(fā)生組織異化，促進(jìn)其健康發(fā)展發(fā)揮著愈來(lái)愈大的作用。盡管其運(yùn)行的背景與我國(guó)不同，其政府財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制的設(shè)置與經(jīng)驗(yàn)也不能完全適用，但對(duì)我國(guó)正在進(jìn)行的公共事業(yè)財(cái)務(wù)監(jiān)督體制改革還是有一定借鑒意義的。 國(guó)外，特別是美國(guó)公共事業(yè)組織的政府財(cái)務(wù)監(jiān)督組織機(jī)制可供借鑒的地方主要有以下幾點(diǎn)：（1）劃清政府各財(cái)務(wù)監(jiān)督部門的職責(zé)主要?jiǎng)澢鍖徲?jì)部門