【正文】 程或提供勞務(wù)過程中耗用，如材料等。(3) 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)等的影響。在確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，不僅要考慮資產(chǎn)負(fù)債表日與該存貨相關(guān)的價(jià)格與成本波動(dòng)，而且還應(yīng)考慮未來的相關(guān)事項(xiàng)。也就是說，不僅限于財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前發(fā)生的相關(guān)價(jià)格與成本波動(dòng)，還應(yīng)考慮以后期間發(fā)生的相關(guān)事項(xiàng)。2. 不同情況下存貨可變現(xiàn)凈值的確定(1) 產(chǎn)成品、商品等直接用于出售的商品存貨，沒有銷售合同約定的，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)為在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格(即市場(chǎng)銷售價(jià)格)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)等后的金額?？勺儸F(xiàn)凈值＝估計(jì)售價(jià)－估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)　　例如，企業(yè)持有一批商品，無銷售合同，市場(chǎng)價(jià)格100萬元，進(jìn)一步銷售中會(huì)發(fā)生的銷售費(fèi)用和稅金為8萬元，則可變現(xiàn)凈值為100－8＝92（萬元）。若賬面成本為95萬元，則計(jì)提3萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備?！纠?3】 20x9年12月31日，甲公司生產(chǎn)的A型機(jī)器的賬面價(jià)值(成本)為2 160 000元，數(shù)量為12臺(tái)，單位成本為180 000元/臺(tái)。20x9年12月31日，A型機(jī)器的市場(chǎng)銷售價(jià)格(不含增值稅)為200 000元/臺(tái)。甲公司沒有簽訂有關(guān)A型機(jī)器的銷售合同。本例中，由于甲公司沒有就A型機(jī)器簽訂銷售合同，因此，在這種情況下，計(jì)算確定A型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以其一般銷售價(jià)格總額2 400 000元(200 00012)作為計(jì)量基礎(chǔ)。(2) 用于出售的材料等，應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)價(jià)格減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)等后的金額作為其可變現(xiàn)凈值。這里的市場(chǎng)價(jià)格是指材料等的市場(chǎng)銷售價(jià)格?？勺儸F(xiàn)凈值＝市場(chǎng)價(jià)格－估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)【例24】 20x9年，由于產(chǎn)品更新?lián)Q代，甲公司決定停止生產(chǎn)B型機(jī)器。為減少不必要的損失，甲公司決定將原材料中專門用于生產(chǎn)B型機(jī)器的外購原材料—鋼材全部出售，20x9年12月31日其賬面價(jià)值(成本)為900 000元，數(shù)量為10噸。根據(jù)市場(chǎng)調(diào)查，此種鋼材的市場(chǎng)銷售價(jià)格(不含增值稅)為60 000元/噸，同時(shí)銷售這10噸鋼材可能發(fā)生銷售費(fèi)用及稅金50 000元。本例中，由于企業(yè)已決定不再生產(chǎn)B型機(jī)器，因此，該批鋼材的可變現(xiàn)凈值不能再以B型機(jī)器的銷售價(jià)格作為其計(jì)量基礎(chǔ)，而應(yīng)按鋼材本身的市場(chǎng)銷售價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。因此，該批鋼材的可變現(xiàn)凈值應(yīng)為550 000元(60 00010－50 000)。(3) 需要經(jīng)過加工的材料存貨，如原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等，由于持有該材料的目的是用于生產(chǎn)產(chǎn)成品，而不是出售，該材料存貨的價(jià)值將體現(xiàn)在用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品上。因此，在確定需要經(jīng)過加工的材料存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，需要以其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與該產(chǎn)成品的成本進(jìn)行比較，如果該產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值高于其成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按照其成本計(jì)量?？勺儸F(xiàn)凈值＝該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)－進(jìn)一步加工的成本－估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)　　【例多選題】（2011年考題）對(duì)于需要加工才能對(duì)外銷售的在產(chǎn)品，下列各項(xiàng)中，屬于在確定其可變現(xiàn)凈值時(shí)應(yīng)考慮的因素有（ ）?！　?　　 　　 　　 『答案解析』需要進(jìn)一步加工才能對(duì)外銷售的存貨的可變現(xiàn)凈值＝存貨估計(jì)售價(jià)—至完工估計(jì)將發(fā)生的成本—估計(jì)銷售費(fèi)用—相關(guān)稅金，所以答案為BCD?！纠?5】 20x9年12月31日，甲公司庫存原材料—A材料的賬面價(jià)值(成本)為1 500 000元，市場(chǎng)銷售價(jià)格總額(不含增值稅)為1 400 000元，假設(shè)不發(fā)生其他購買費(fèi)用；用A材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品—B型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于成本。本例中，雖然A材料在20x9年12月31日的賬面價(jià)值(成本)高于其市場(chǎng)價(jià)格。但是由于用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品—B型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于其成本，即用該原材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)品此時(shí)并沒有發(fā)生價(jià)值減損。因而，在這種情況下，A材料即使其賬面價(jià)值(成本)已高于市場(chǎng)價(jià)格，也不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，仍應(yīng)按其原賬面價(jià)值(成本)1 500 000元列示在甲公司20x9年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目之中。如果材料價(jià)格的下降表明以其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。其可變現(xiàn)凈值為在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，以該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定?！纠?6】 20x9年12月31日，甲公司庫存原材料—鋼材的賬面價(jià)值為600 000元，可用于生產(chǎn)1臺(tái)C型機(jī)器，相對(duì)應(yīng)的市場(chǎng)銷售價(jià)格為550 000元，假設(shè)不發(fā)生其他購買費(fèi)用。由于鋼材的市場(chǎng)銷售價(jià)格下降，用鋼材作為原材料生產(chǎn)的C型機(jī)器的市場(chǎng)銷售價(jià)格由1 500 000元下降為1 350 000元，但其生產(chǎn)成本仍為1 400 000元，即將該批鋼材加工成C型機(jī)器尚需投入800 000元，估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金為50 000元。根據(jù)上述資料，可按以下步驟確定該批鋼材的賬面價(jià)值：第一步，計(jì)算用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值。C型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值 = C型機(jī)器估計(jì)售價(jià)－估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金= 1 350 000－50 000 = 1 300 000(元)第二步，將用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與其成本進(jìn)行比較。C型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值1 300 000元小于其成本1 400 000元，即鋼材價(jià)格的下降和C型機(jī)器銷售價(jià)格的下降表明C型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值低于其成本，因此該批鋼材應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。第三步，計(jì)算該批鋼材的可變現(xiàn)凈值，并確定其期末價(jià)值。該批鋼材的可變現(xiàn)凈值 = C型機(jī)器的估計(jì)售價(jià)－將該批鋼材加工成C型機(jī)器尚需投入的成本－估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金 = 1 350 000－800 000－50 000 = 500 000(元)該批鋼材的可變現(xiàn)凈值500 000元小于其成本600 000元，因此該批鋼材的期末價(jià)值應(yīng)為其可變現(xiàn)凈值500 000元，即該批鋼材應(yīng)按500 000元列示在20x9年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目之中。(4) 為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格而不是估計(jì)售價(jià)，減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)等后的金額確定?？勺儸F(xiàn)凈值＝合同價(jià)格－估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)企業(yè)與購買方簽訂了銷售合同(或勞務(wù)合同，下同)，并且銷售合同訂購的數(shù)量大于或等于企業(yè)持有的存貨數(shù)量，在這種情況下，與該項(xiàng)銷售合同直接相關(guān)的存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格為計(jì)量基礎(chǔ)。即如果企業(yè)就其產(chǎn)成品或商品簽訂了銷售合同，則該批產(chǎn)成品或商品的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)；如果企業(yè)銷售合同所規(guī)定的標(biāo)的物尚未生產(chǎn)出來，但持有專門用于該標(biāo)的物生產(chǎn)的材料，其可變現(xiàn)凈值也應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。如果企業(yè)持有的同一項(xiàng)存貨的數(shù)量多于銷售合同或勞務(wù)合同訂購的數(shù)量的，應(yīng)分別確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對(duì)應(yīng)的成本進(jìn)行比較，分別確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn)回金額。超出合同部分的存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以一般銷售價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。　　【例判斷題】持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量的，超出部分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的合同價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。（ ）『答案解析』企業(yè)持有的存貨數(shù)量若超出銷售合同約定的數(shù)量，則超出的部分存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)進(jìn)行確定。　　【例計(jì)算分析題】某企業(yè)持有120 000臺(tái)產(chǎn)品，其中100 000臺(tái)有銷售合同，每臺(tái)合同價(jià)格1 000元，市場(chǎng)銷售價(jià)格950元，假設(shè)銷售一臺(tái)產(chǎn)品的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)合計(jì)20元，則該產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值分為兩個(gè)部分計(jì)算：有銷售合同的部分，可變現(xiàn)凈值＝100 0001 000－100 00020＝98 000 000（元）　　無銷售合同的部分，可變現(xiàn)凈值＝20 000950－20 00020＝18 600 000（元）【例27】 20x8年8月10日，甲公司與乙公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同，雙方約定，20x9年2月15日，甲公司應(yīng)按200 000元/臺(tái)的價(jià)格向乙公司提供A型機(jī)器10臺(tái)。20x8年12月31日，甲公司A型機(jī)器的賬面價(jià)值(成本)為1 360 000元，疏狂為8臺(tái)，單位成本為170 000元。20x8年12月31日，A型機(jī)器的市場(chǎng)銷售價(jià)格為190 000元/臺(tái)。本例中，根據(jù)甲公司與乙公司簽訂的銷售合同，甲公司該批A型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合同約定，并且其庫存數(shù)量小于銷售合同訂購的數(shù)量。在這種情況下，計(jì)算庫存A型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格1 600 000元(200 0008)作為計(jì)量基礎(chǔ)，即估計(jì)售價(jià)為1 600 000元?！纠?8】 20x8年12月20日，甲公司與丙公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同，雙方約定，20x9年3月15日，甲公司應(yīng)按200 000元/臺(tái)的價(jià)格向丙公司提供10臺(tái)B型機(jī)器。至20x8年12月31日，甲公司尚未生產(chǎn)該批B型機(jī)器，但持有專門用于生產(chǎn)該批10臺(tái)B型機(jī)器的庫存原材料——鋼材，其賬面價(jià)值為900 000元，市場(chǎng)銷售價(jià)格總額為700 000元。本例中，根據(jù)甲公司與丙公司簽訂的銷售合同，甲公司該批B型機(jī)器的銷售價(jià)格已由銷售合同規(guī)定，雖然甲公司還未生產(chǎn)，但持有專門用于生產(chǎn)該批B型機(jī)器的庫存鋼材，且可生產(chǎn)的B型機(jī)器的數(shù)量不大于銷售合同訂購的數(shù)量。在這種情況下，計(jì)算該批鋼材的可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)以銷售合同的B型機(jī)器的銷售價(jià)格總額2 000 000元(200 00010)作為計(jì)量基礎(chǔ)。如果企業(yè)持有的同一項(xiàng)存貨數(shù)量多于銷售合同或勞務(wù)合同訂購的數(shù)量，應(yīng)分別確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對(duì)應(yīng)的成本進(jìn)行比較，分別確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn)回金額。超出合同部分的存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以一般銷售價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算?！纠?9】 20x8年9月10日，甲公司與丁公司簽訂了一份不可撤銷的銷售合同，雙方約定，20x9年2月15日，甲公司應(yīng)按180 000元/臺(tái)的價(jià)格向丁公司提供C型機(jī)器10臺(tái)。20x8年12月31日，甲公司C型機(jī)器的賬面價(jià)值為1 920 000元，數(shù)量為12臺(tái)，單位成本為160 000元/臺(tái)。20x8年12月31日，C型機(jī)器的市場(chǎng)銷售價(jià)格為200 000元/臺(tái)。本例中，甲公司該批C型機(jī)器的銷售價(jià)格已在雙方簽訂的銷售合同中約定，但是其庫存數(shù)量大于銷售合同約定的數(shù)量。這種情況下，對(duì)于銷售合同約定數(shù)量?jī)?nèi)(10臺(tái))的C型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷售合同約定的價(jià)格總額1 800 000元(180 00010)作為計(jì)量基礎(chǔ)；而對(duì)于超出部分(2臺(tái))的C型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷售價(jià)格總額400 000元(200 0002)作為計(jì)量基礎(chǔ)。(三) 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)回1. 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨的可變現(xiàn)凈值低于成本，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。即資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)將每個(gè)存貨項(xiàng)目的成本與其可變現(xiàn)凈值逐一進(jìn)行比較，按較低者計(jì)量存貨。其中可變現(xiàn)凈值低于成本的，兩者的差額即為應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，可以按照存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項(xiàng)目分開計(jì)量的存貨，可以合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；存貨具有相同或類似最終用途或目的，并在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售，意味著存貨所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境等相同，具有相同的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，因此可以對(duì)其進(jìn)行合并計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄：借：資產(chǎn)減值損失 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備【例210】 甲公司按照單項(xiàng)存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。20x9年12月31日，A、B兩項(xiàng)存貨的成本分別為300 000元、210 000元，可變現(xiàn)凈值分別為280 000元、250 000元，假設(shè)“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目余額為0。本例中，對(duì)于A存貨，其成本300 000元高于其可變現(xiàn)凈值280 000元，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20 000元(300 000－280 000)。對(duì)于B存貨，其成本210 000元低于其可變現(xiàn)凈值250 000元，不需計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。因此，乙公司對(duì)A、B兩項(xiàng)存貨計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備共計(jì)為20 000元，在當(dāng)日資產(chǎn)負(fù)債表中列示的存貨金額為490 000元(280 000＋210 000)?！纠?11】 乙公司按單項(xiàng)存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。20x9年12月31日，乙公司庫存自制半成品成本為350 000元，預(yù)計(jì)加工完成該產(chǎn)品尚需發(fā)生加工費(fèi)用110 000元，預(yù)計(jì)產(chǎn)成品的銷售價(jià)格(不含增值稅)為500 000元，銷售費(fèi)用為60 000元。假定該庫存自制半成品未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，且不考慮其他因素的影響。本例中，20x9年年末，乙公司該庫存自制半成品可變現(xiàn)凈值=預(yù)計(jì)產(chǎn)成品的銷售價(jià)格－預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用－預(yù)計(jì)加工完成尚需發(fā)生費(fèi)用=500 000－60 000－110 000 = 330 000(元)。所以，該自制半成品應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=自制半成品成本－自制半成品可變現(xiàn)凈值=350 000－330 000=20 000(元)【例212】 丙公司20x8年年末，A存貨的賬面成本為100 000元，由于本年以來A存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日狀況確定的A存貨的可變現(xiàn)凈值為95 000元，“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”期初余額為零，應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為5 000元(100 000－95 000)。相關(guān)賬務(wù)處理如下：借：資產(chǎn)減值損失—A存貨 5 000 貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備—A存貨 5 0002. 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回當(dāng)以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益。在核算存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回時(shí)，轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備與計(jì)提該準(zhǔn)備的存貨項(xiàng)目或類別應(yīng)當(dāng)存在直接對(duì)應(yīng)關(guān)系。在原已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，意味著轉(zhuǎn)回的金額以將存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額沖減至零為限。轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄：　　借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　企業(yè)計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，如果其中有部分存貨已經(jīng)銷售，則企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)其已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備?！　〗Y(jié)轉(zhuǎn)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄：