【正文】 證作業(yè)成本核算的準(zhǔn)確性；工時紀(jì)錄不完善，選擇工時動因率進(jìn)行分配的相關(guān)作業(yè)其成本也不能準(zhǔn)確分配。 （二）加強復(fù)合型專業(yè)人員培養(yǎng)，優(yōu)化實施環(huán)境 在推廣應(yīng)用ABC與ABM的過程中，我們發(fā)現(xiàn)一個非常重要的較難克服的瓶頸就是缺乏具備要求素質(zhì)的專業(yè)技術(shù)人員問題。由于在傳統(tǒng)的成本核算體系下大多數(shù)企 業(yè)都是采用集中核算的方式，因此財務(wù)人員也大多集中在財務(wù)部，分散在基層的財會人員大多數(shù)只是起到統(tǒng)計員的作用。加上長期的分工協(xié)作，許多財會人員只熟悉 自己負(fù)責(zé)的工作。缺乏能夠適應(yīng)ABC與ABM實施要求的專業(yè)人才。這也是ABC與ABM在我國企業(yè)難以推廣的一個主要原因。所以，加強專業(yè)人員培養(yǎng)，特別 是復(fù)合型人才的培養(yǎng)，優(yōu)化實施環(huán)境是實施ABC與ABM的重要保證。復(fù)合型專業(yè)人才要求不僅是成本核算與管理的行家，而且還要熟悉生產(chǎn)工藝流程、產(chǎn)品設(shè)計 與性能。特別是生產(chǎn)技術(shù)人員、企業(yè)管理人員要懂成本。培養(yǎng)全員成本意識，人人身上有成本，人人肩上有指標(biāo)，成本控制貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，為ABC 與ABM的順利實施創(chuàng)造良好環(huán)境。 （三） 改善業(yè)績評價方法，提高實施效果。 傳統(tǒng)成本核算體系下，企業(yè)大多以產(chǎn)值、利潤、銷售收入等作為考評指標(biāo)，往往忽視成本指標(biāo)，許多管理者缺乏成本意識，所以經(jīng)常造成成本信息失真，成本失控， 企業(yè)虛盈實虧，流轉(zhuǎn)困難等現(xiàn)象。而作業(yè)成本法下需要改變這種業(yè)績評價方法，作為一種新鮮事物，必然受到來自各方的壓力，特別是來自上層管理者與基層實施者 的壓力。但是，如果評價方法不改善，作業(yè)成本管理的實施效果就會大打折扣。這種新的業(yè)績評價體系要求不僅對產(chǎn)品的生產(chǎn)成本進(jìn)行評價，更重要的是要對生產(chǎn)經(jīng) 營過程中的每個作業(yè)進(jìn)行評價。要求運用價值工程與戰(zhàn)略管理相結(jié)合、責(zé)任成本與目標(biāo)成本相結(jié)合、利潤與成本相結(jié)合的方法來進(jìn)行。這樣才能保證ABC與ABM 的先進(jìn)性和實施效果。ABC與ABM在先進(jìn)汽車制造企業(yè)的實施應(yīng)用是一個漫長而復(fù)雜的過程，但是它通過回歸分析等模型試圖尋找與所有成本耗用均相關(guān)的成本 動因，但在一個作業(yè)中很難將資源耗費與成本動因建立線性關(guān)系。通過對作業(yè)流程的細(xì)分，劃分出非常多的作業(yè)中心及繁雜的作業(yè)點，而實際上由于有很多作業(yè)流程 的資源量無法統(tǒng)計。最后我們先選擇出相對獨立的、對產(chǎn)品的形成影響較大的主要作業(yè)，然后再確定作業(yè)中與主要的成本消耗相關(guān)性較大的成本動因來進(jìn)行作業(yè)成本 核算。 為了確保案例的真實性，我們隱去了公司的真實名稱，將其簡稱為莫科公司。莫科公司位于墨爾本，是工程零件制造商，它是唯一生產(chǎn)這種零件的澳大利亞廠商，近 年來受到海外制造商的激烈競爭。莫科公司是一個大集團(tuán)公司的一部分，只有100多人，它的會計部門有6人，包括一名財務(wù)控制員，他的職責(zé)特定為把作業(yè)成本 法導(dǎo)入企業(yè)。財務(wù)控制員的前一家工作單位是位于墨爾本的汽車零部件生產(chǎn)商，由于那家公司高層對于作業(yè)成本法帶來的效益不能認(rèn)同，他在那家企業(yè)導(dǎo)入作業(yè)成本 法失敗了。 　　這一家集團(tuán)公司內(nèi)部以前從未使用過作業(yè)成本法，莫科公司是這個集團(tuán)內(nèi)第一家成功應(yīng)用作業(yè)成本法的企業(yè)。它以前的成本核算系統(tǒng)是傳統(tǒng)成本 核算系統(tǒng)，其中制造費用按照人工小時分配。莫科公司的客戶廣泛，產(chǎn)品系列很多，生產(chǎn)過程既有高度復(fù)雜的自動化生產(chǎn)也有部分的手工生產(chǎn)。為了滿足客戶的特殊 需求，訂單都非常小，因此市場要求公司具有高度的柔性和快速反應(yīng)能力。 　　莫科公司早在五年之前就開始在現(xiàn)代制造技術(shù)方面投資，包括自動焊接機器人等，這導(dǎo)致莫科公司產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)發(fā)生了顯著的變化。現(xiàn)在的人力資 源成本僅僅是以前的人力資源成本的一小部分，但是由新技術(shù)帶來的成本節(jié)約并沒有使顧客獲得好處，也沒有使企業(yè)的產(chǎn)品在市場商獲得價格優(yōu)勢。許多客戶轉(zhuǎn)向從 國外供應(yīng)商進(jìn)貨，雖然他們還是希望能夠采用莫科公司的產(chǎn)品。 　　盡管公司的邊際利潤在增長，但客戶還是慢慢地向海外供應(yīng)商流失。公司不清楚到底是那一部分導(dǎo)致了邊際利潤地增長。只是他們很清楚，目前的會計系統(tǒng)存在不足。因為信息不足，高層無法據(jù)此做出諸如價格之類正確的決策。 　　他們從一個前高層經(jīng)理那里了解到作業(yè)成本法，但是他們自己沒有關(guān)于作業(yè)成本法的任何經(jīng)驗，既不知道這個系統(tǒng)是如何運作的，也不知道該如何來 建立一個作業(yè)成本法系統(tǒng)，但是他們認(rèn)為作業(yè)成本法是解決莫科公司目前面臨問題的一個方案。 后來，財務(wù)控制員被指定為專門在莫科公司導(dǎo)入作業(yè)成本法的負(fù)責(zé)人。 接受到這項任務(wù)后，財務(wù)控制員建立了一個包括他自己、一個制造部門的工程師和一個成本會計師的項目組，在之后的三個月時間里，作業(yè)成本法項目小組與公司內(nèi) 部其他部門的人員進(jìn)行了大量的非正式交流。工程師和財務(wù)控制員都全職參與ABC實施工作，成本會計師大約把2/3的時間投入到這個項目上。 　　該小組為全企業(yè)建立了25個成本庫，并用了大量的時間就成本動因達(dá)成一致。一些認(rèn)定的成本動因如下： 　　機床調(diào)試的頻率(這包括編程數(shù)控機床) 　　制造訂單數(shù)量(這是很多作業(yè)的驅(qū)動因素：包括從報價到送貨的很多作業(yè)) 　　采購訂單數(shù)量：這是采購部門工作量的主要驅(qū)動因素 　　產(chǎn)品銷售的商店數(shù)量 　　檢查的次數(shù)：很多地方需要抽樣檢查 　　工作面積分配給過程和設(shè)備 　　單個服務(wù)人員成本 　　很多成本動因?qū)τ诙鄠€成本庫是相同的，.項目小組在成本分配上沒有費多少時間。莫科公司實施作業(yè)成本法的軟件系統(tǒng)是基于PC的，其中包含大 量由財務(wù)控制員建立的Excel表。購買軟件只需要1000美元，但是需要做很多的基礎(chǔ)工作來使軟件適合公司的特殊需要，另外收集和輸入數(shù)據(jù)也很花時 間。 　　作業(yè)成本法系統(tǒng)最初計劃在4050個產(chǎn)品上試運行，這些產(chǎn)品覆蓋了公司產(chǎn)品的所有系列。當(dāng)他們分析了產(chǎn)品的同質(zhì)性后，品種數(shù)量降低到25個。老的成本核算系統(tǒng)仍舊在使用，主要是為了存貨估價、差異分析、評估勞動生產(chǎn)率。 　　作業(yè)成本法系統(tǒng)能夠計算出真實的成本和并用于定價，自動計算出業(yè)績計量和產(chǎn)品的利潤率，能給管理上提供很多決策相關(guān)的信息，當(dāng)前年度的預(yù)算也將基于作業(yè)成本法提供的信息和建立的作業(yè)成本核算模型做出。 　　管理層對作業(yè)成本法系統(tǒng)的期望 　　在作業(yè)成本法介紹到莫科公司的時候，總經(jīng)理對此全力支持并深刻理解作業(yè)成本法產(chǎn)生信息的價值。但是，他沒有想到建立作業(yè)成本法系統(tǒng)需要花費 如此多的時間和精力。開始實施才一個月，總經(jīng)理就希望得到作業(yè)成本法的結(jié)果。財務(wù)控制員很禮貌地告訴他：就目前分配給項目組的資源的情況下，這是不可能 的；如果要想盡快得到報告結(jié)果，他還需要分配得到更多的資源?？偨?jīng)理也面臨著盡快向集團(tuán)管理層展示作業(yè)成本法結(jié)果的壓力。為了使自己確信，他對財務(wù)控制員 的說法進(jìn)行仔細(xì)的分析，他相信財務(wù)控制員所說的在增加資源的情況下就可以盡快獲得作業(yè)成本法的結(jié)果，他答應(yīng)增加資源，但是他最后并沒有象計劃的那樣為實施 小組分配更多的資源。 　　實施中的問題 　　缺少資源是實施過程中的一個持續(xù)的問題，尤其是總經(jīng)理要求盡早拿出結(jié)果時。 由于缺乏有相關(guān)技能和知識的人員，項目實施之初不得不做大量的培訓(xùn)。這主要是由財務(wù)控制員以非正式的形式來完成，需要時，也會向管理高層做一些正式的培 訓(xùn)，主要講述作業(yè)成本法的基本原理以及如何在企業(yè)中實施。 　　對于成本會計的培訓(xùn)在整個項目計劃期間以及實施期間持續(xù)進(jìn)行。作為交流和收集數(shù)據(jù)的一部分，財務(wù)控制員不得不與工會人員打交道。他對工會成 員進(jìn)行了大量的訪談以確定他們一天中是如何支配他們的時間的。在很多情況下，工會人員勉強地回答了問題，并間接地對實施作業(yè)成本法表示反對。 他們對如何實施作業(yè)成本法，尤其是實施后對他們的工作有何影響保持警惕。他們被告知這只是一個簡單的成本核算系統(tǒng)，總體上，他們認(rèn)為實施作業(yè)成本法對企業(yè) 的長期的生存發(fā)展并無多大價值。 　　作業(yè)成本法的實施結(jié)果 　　根據(jù)財務(wù)控制員的消息，莫科公司實施作業(yè)成本法帶來了多方面的效益，包括： 　　獲得了更準(zhǔn)確的成本信息和定價信息，由此改變公司在市場中的地位； 　　建立針對進(jìn)口的有競爭力的產(chǎn)品的基準(zhǔn)； 　　更好的成本信息使得管理層把一些內(nèi)部低效率的制造轉(zhuǎn)向外包； 　　由于針對不同方面更好的衡量，公司作出了更好的資本投資決策； 　　一些消耗成本較高的問題區(qū)域被明確，其中包括數(shù)控加工段，現(xiàn)在，它的成本已經(jīng)降下來了； 　　建立了對改進(jìn)狀況進(jìn)行評價的業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn) 　　建立了詳細(xì)而精確的年度預(yù)算 　　盡管實施作業(yè)成本法需要花費12個月時間，但是公司獲得效益明顯超過投入。簡單地說，作業(yè)成本法帶來的效益在于管理層可以使用更精確和更具有相關(guān)性的信息，作業(yè)成本法為管理層的商業(yè)決策提供了一個好的工具。 　　作業(yè)成本法系統(tǒng)目前的狀況 　　缺乏適當(dāng)?shù)馁Y源來支持作業(yè)成本法的運行仍然是莫科公司作業(yè)成本法系統(tǒng)面臨的問題，這可能會在近期成為一個主要的問題，因為高級管理層發(fā)生了 變化。在莫科公司推動實施作業(yè)成本法的總經(jīng)理近期離開了，新來的總經(jīng)理對莫科公司的作業(yè)成本法系統(tǒng)不熟悉并且不完全贊同作業(yè)成本法的價值。新來的總經(jīng)理可 能不會為ABC系統(tǒng)的進(jìn)一步開發(fā)和運行分配足夠的資源，好在集團(tuán)的高層管理層認(rèn)識到了作業(yè)成本法的潛力，繼續(xù)推動作業(yè)成本法在集團(tuán)內(nèi)的應(yīng)用。財務(wù)控制員一 直認(rèn)為作業(yè)成本法對集團(tuán)的進(jìn)一步發(fā)展來說是一個好的工具，應(yīng)該在集團(tuán)全面推廣。在集團(tuán)內(nèi)部又成功實施兩個作業(yè)成本法系統(tǒng)之后，財務(wù)控制員認(rèn)為作業(yè)成本法是 對于集團(tuán)來說是一個“必需的系統(tǒng)，它很顯然能夠解決制造商當(dāng)前面臨的許多問題，系統(tǒng)提供信息的質(zhì)量是很高的，促進(jìn)了基于事實的決策?！?