商譽會計理論淺談-資料下載頁
2025-06-22 13:37本頁面
【正文】 認為負商譽的存在是因為被購企業(yè)存在一些帳面上未能反映的不利因素（隱性成本或隱性負債），這些不利因素將影響企業(yè)未來的經(jīng)營活動，導致企業(yè)未來資產貶值和經(jīng)濟利益減少。第一種觀點把負商譽理解為收購企業(yè)的自創(chuàng)商譽，有一定的道理，但在以下問題上值得商榷：（1）形成負商譽的原因是多方面的，并非都是為了獲得收購企業(yè)的商譽資產的投資。如果負商譽的形成是因為在評估時高估了資產的價值或是因為被購企業(yè)急需資金，將其估價壓低，以盡快脫手變現(xiàn)，這就很難將其與收購企業(yè)的自創(chuàng)商譽相聯(lián)系。所以，筆者認為，負商譽的形成與收購企業(yè)的商譽有聯(lián)系，但沒有必然的聯(lián)系。（2）將購并中形成的負商譽價值作為收購企業(yè)自創(chuàng)商譽的價值入帳會造成這樣一個事實，即一個企業(yè)自創(chuàng)商譽價值的大小并不是由權威中介機構的評估，通過專家采用科學的方法確定，而是取決于該企業(yè)低價收購其他企業(yè)的次數(shù)和形成的負商譽價值的大小。由此推斷，一個企業(yè)低價收購其他企業(yè)的次數(shù)越多，“差額”越大，其自創(chuàng)商譽的價值就越大。反之，其自創(chuàng)商譽的價值就越小。筆者認為如此確認企業(yè)自創(chuàng)商譽的價值與會計的客觀性原則不符。相比之下，第二種觀點則較好地體現(xiàn)了商譽的本質屬性。其理由是：（1）該觀點涵蓋了負商譽形成的各種主要原因。在收購中，負商譽的形成不管是因為被并企業(yè)經(jīng)營不善，還是因為存在未入帳的不利因素，還是因為在收購中高估了資產的價值，其結果都會導致收購企業(yè)未來資產貶值和經(jīng)濟利益的減少，都會使收購企業(yè)為被購企業(yè)承擔相應的經(jīng)濟責任，負商譽的價值正是對購買企業(yè)未來損失的一種事前補償。（2）負商譽符合負債的定義和特征。對于負債的定義，湯云為、錢適勝在《會計理論》中是這樣表述的：“負債是企業(yè)過去的經(jīng)濟業(yè)務或事項所引起的，它可能產生于商品或勞務的購置，也可能產生于企業(yè)應對之負責的但已經(jīng)存在或預期可能發(fā)生的損失。”從前面的論述中已知，負商譽就是由過去的事項（收購企業(yè)的交易）引起的收購企業(yè)應對之負責的預期可能發(fā)生損失。從負債的基本特征看，會計界一般認為負債的基本特征是：現(xiàn)時存在的義務或責任；必須在將來用經(jīng)濟資源來履行；能夠用貨幣計量；一般都有確切的受款人和償付日期。負商譽除了沒有確切的受款人和償付日期外，均符合負債的基本特征。況且，確切的受款人和償付日期并不是確認負債的必要條件，《論財務會計概念》第六輯提出：“在（負債）清償以前，負有義務的個體不一定知道對方是誰?！保ㄈ?對負商譽會計處理問題的思考對已確認的負商譽如何處理，目前存在三種基本方法：（1）全部列作一項負債，在規(guī)定的期限內等額攤銷；（2）在合并日的財務報表中記錄為權益的增加，即貸記“資本公積”或“留存收益”；（3）將資產價值超過成本的部分先等比例沖銷企業(yè)購入的各項非貨幣性資產的價值后，再將其余額列作遞延收益，在規(guī)定的有效期限內平均攤銷。以美國為主的諸多國家和國際會計準則提倡采用第三種方法，其理由是長期非貨幣資產少有現(xiàn)存的市價，出現(xiàn)負商譽可能是因為對這些資產價值的高估引起的。也有一些國家推崇第二種方法，理由是購買企業(yè)是一項資本交易，故其差額的處理應繞過收益表項目而直接作為權益的調整。我國《具體會計準則》（征求意見稿）選用了第一種方法，并規(guī)定在5年內等額攤銷。這種做法考慮的是與商譽的處理方法相對應。但在確定負商譽的會計處理方法時，不應只考慮與商譽的處理方法相對應，也不能硬性地規(guī)定某一種方法是必然的選擇，而應從負商譽的性質出發(fā)，考慮導致這一“差額”的客觀原因以及合并后可能產生的后果，作不同的處理。如果負商譽的形成是由于被購企業(yè)存在大量的帳外不利因素或隱性負債（如被購企業(yè)大量的退休人員以及數(shù)額龐大的退休費等）則應將其“差額”全部作為負債計入如“應付勞動保險費”、“應付待業(yè)保險費”或“應付下崗職工安置費”等負債項目，以便在將來發(fā)生相關費用時抵消費用。這種做法尤其適合我國當前的情況；如果負商譽的產生確系高估被購企業(yè)資產價值所致，則應先將其“差額”等比例沖銷非貨幣性資產的價值直至與購買成本取齊后，再將余額列為企業(yè)的某項負債，以便沖銷收購企業(yè)未來發(fā)生的損失。這樣的處理不僅可以體現(xiàn)負商譽的性質（一種負債），而且還考慮了產生負商譽的原因。總之，由于負商譽的不確定因素較多，產生的原因各異，在其處理方法的確定上，很難說哪一種方法最正確，最完善，只能說哪一種方法能為多數(shù)人所接受，然而，能為多數(shù)人接受的方法的產生，還需要會計學界的理論工作者和實務工作者的工同努力。參考資料： 張鳴，王明虎：《對商譽會計理論的反思》，《會計研究》，1998年第4期； 羅飛：《談論商譽的性質及購買商譽的會計處理》，《會計研究》，1997年第1期； 韓長暉：《商譽的特性、計價和評估》，《財務與會計》，1999年第7期； 劉健，黃菊珊：《對商譽的再認識質疑》，《會計研究》，1999年第2期； 李曉玲：《對負商譽理論的思考》，《會計研究》，1999年第2期 傅琦：《談負商譽的帳務處理》，《財務月刊》，1999年第8期
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