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商譽(yù)會計(jì)理論淺談-閱讀頁

2025-07-07 13:37本頁面
  

【正文】 業(yè)合并情況下,將商譽(yù)直接沖減權(quán)益,就不會有這樣的麻煩了。因?yàn)樯套u(yù)不象固定資產(chǎn)和一般無形資產(chǎn),它與未來收益的關(guān)系無章可循,因而很難按配比原則合理攤銷。在這種情況下,最折中的辦法,也許只有直線攤銷法了。較長或較短的攤銷期都會帶來一定的問題。而較短的攤銷期也會造成不良的影響。為此,美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會(FASB)只規(guī)定了內(nèi)譽(yù)攤銷的上限——不多于四十年;而我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第X號——企業(yè)合并》(征求意見稿)規(guī)定商譽(yù)攤銷期在十年以內(nèi)。三、負(fù)商譽(yù) 近年來,在購并過程中出現(xiàn)的負(fù)商譽(yù)現(xiàn)象,已日益為我國會計(jì)界所關(guān)注,大家在負(fù)商譽(yù)是否客觀存在,其質(zhì)本質(zhì)屬性以及會計(jì)處理等問題上存有許多爭議,如果能通過爭論,揭示其真諦,無疑對于推動(dòng)我國負(fù)商譽(yù)理論的研究大有裨益。在會計(jì)學(xué)界有不少學(xué)者否認(rèn)負(fù)商譽(yù)的存在,其理由主要是,如果企業(yè)整體凈資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其售價(jià),被購企業(yè)就會個(gè)別的出售其資產(chǎn),而不愿意將其整體出售,這樣負(fù)商譽(yù)就不可能出現(xiàn)。理由是:首先,從企業(yè)購并的性質(zhì)看,收購企業(yè)是一項(xiàng)實(shí)際發(fā)生的產(chǎn)權(quán)交易,就象買賣商品一樣,是一種有償交換。所以,收購企業(yè)的價(jià)格有可能高于企業(yè)價(jià)值(凈資產(chǎn)公允價(jià)格),也有可能低于企業(yè)的價(jià)值?!边@種超額盈利能力便是商譽(yù)。所以,負(fù)商譽(yù)與商譽(yù)者是存在于企業(yè)購并中的兩種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。有人主張通過破產(chǎn)來挽救困難企業(yè),但企業(yè)一旦進(jìn)入破產(chǎn)程序,資產(chǎn)將按清算價(jià)格變現(xiàn),其價(jià)值會大大降低。最后,從我國現(xiàn)階段企業(yè)購并的實(shí)踐看,其購并的主要目的是為眾多困難企業(yè)尋找出路,鼓勵(lì)和支持業(yè)績好的企業(yè)兼并困難的因有企業(yè),所以往往在購并中給予政策上的優(yōu)惠,將困難的國有企業(yè)以低于凈資產(chǎn)公允價(jià)值的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給具有優(yōu)勢的收購企業(yè)。這種情況也曾出現(xiàn)在德國的企業(yè)改造中,“一個(gè)馬克買一個(gè)企業(yè)”并天方夜譚。由此可見,負(fù)商譽(yù)從理論上分析是成立的,在實(shí)際工作中,也是存在的。這一定義所涉及的僅僅是負(fù)商譽(yù)的計(jì)量方面,而未明確負(fù)商譽(yù)的本質(zhì)屬性。其理由是收購企業(yè)之所以能夠以低于被購企業(yè)凈資產(chǎn)公允市價(jià)的價(jià)格收購,其主要原因是,收購企業(yè)具有知名的產(chǎn)品品牌、銷售渠道、市場高占有率、先進(jìn)的管理體制等商譽(yù)?!睂τ诒毁徠髽I(yè)來說之所以愿意以低于本企業(yè)凈資產(chǎn)公允市價(jià)出售,是為了獲得收購企業(yè)的商譽(yù)資產(chǎn)的投資?!笔召徠髽I(yè)商譽(yù)的價(jià)值之所以用商負(fù)商譽(yù)的形式表現(xiàn)出來,是因?yàn)槭召徠髽I(yè)的商譽(yù)未入帳。持這一觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為負(fù)商譽(yù)的存在是因?yàn)楸毁徠髽I(yè)存在一些帳面上未能反映的不利因素(隱性成本或隱性負(fù)債),這些不利因素將影響企業(yè)未來的經(jīng)營活動(dòng),導(dǎo)致企業(yè)未來資產(chǎn)貶值和經(jīng)濟(jì)利益減少。如果負(fù)商譽(yù)的形成是因?yàn)樵谠u估時(shí)高估了資產(chǎn)的價(jià)值或是因?yàn)楸毁徠髽I(yè)急需資金,將其估價(jià)壓低,以盡快脫手變現(xiàn),這就很難將其與收購企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)相聯(lián)系。(2)將購并中形成的負(fù)商譽(yù)價(jià)值作為收購企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)的價(jià)值入帳會造成這樣一個(gè)事實(shí),即一個(gè)企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)價(jià)值的大小并不是由權(quán)威中介機(jī)構(gòu)的評估,通過專家采用科學(xué)的方法確定,而是取決于該企業(yè)低價(jià)收購其他企業(yè)的次數(shù)和形成的負(fù)商譽(yù)價(jià)值的大小。反之,其自創(chuàng)商譽(yù)的價(jià)值就越小。相比之下,第二種觀點(diǎn)則較好地體現(xiàn)了商譽(yù)的本質(zhì)屬性。在收購中,負(fù)商譽(yù)的形成不管是因?yàn)楸徊⑵髽I(yè)經(jīng)營不善,還是因?yàn)榇嬖谖慈霂さ牟焕蛩?,還是因?yàn)樵谑召徶懈吖懒速Y產(chǎn)的價(jià)值,其結(jié)果都會導(dǎo)致收購企業(yè)未來資產(chǎn)貶值和經(jīng)濟(jì)利益的減少,都會使收購企業(yè)為被購企業(yè)承擔(dān)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任,負(fù)商譽(yù)的價(jià)值正是對購買企業(yè)未來損失的一種事前補(bǔ)償。對于負(fù)債的定義,湯云為、錢適勝在《會計(jì)理論》中是這樣表述的:“負(fù)債是企業(yè)過去的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項(xiàng)所引起的,它可能產(chǎn)生于商品或勞務(wù)的購置,也可能產(chǎn)生于企業(yè)應(yīng)對之負(fù)責(zé)的但已經(jīng)存在或預(yù)期可能發(fā)生的損失。從負(fù)債的基本特征看,會計(jì)界一般認(rèn)為負(fù)債的基本特征是:現(xiàn)時(shí)存在的義務(wù)或責(zé)任;必須在將來用經(jīng)濟(jì)資源來履行;能夠用貨幣計(jì)量;一般都有確切的受款人和償付日期。況且,確切的受款人和償付日期并不是確認(rèn)負(fù)債的必要條件,《論財(cái)務(wù)會計(jì)概念》第六輯提出:“在(負(fù)債)清償以前,負(fù)有義務(wù)的個(gè)體不一定知道對方是誰。以美國為主的諸多國家和國際會計(jì)準(zhǔn)則提倡采用第三種方法,其理由是長期非貨幣資產(chǎn)少有現(xiàn)存的市價(jià),出現(xiàn)負(fù)商譽(yù)可能是因?yàn)閷@些資產(chǎn)價(jià)值的高估引起的。我國《具體會計(jì)準(zhǔn)則》(征求意見稿)選用了第一種方法,并規(guī)定在5年內(nèi)等額攤銷。但在確定負(fù)商譽(yù)的會計(jì)處理方法時(shí),不應(yīng)只考慮與商譽(yù)的處理方法相對應(yīng),也不能硬性地規(guī)定某一種方法是必然的選擇,而應(yīng)從負(fù)商譽(yù)的性質(zhì)出發(fā),考慮導(dǎo)致這一“差額”的客觀原因以及合并后可能產(chǎn)生的后果,作不同的處理。這種做法尤其適合我國當(dāng)前的情況;如果負(fù)商譽(yù)的產(chǎn)生確系高估被購企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值所致,則應(yīng)先將其“差額”等比例沖銷非貨幣性資產(chǎn)的價(jià)值直至與購買成本取齊后,再將余額列為企業(yè)的某項(xiàng)負(fù)債,以便沖銷收購企業(yè)未來發(fā)生的損失??傊?,由于負(fù)商譽(yù)的不確定因素較多,產(chǎn)生的原因各異,在其處理方法的確定上,很難說哪一種方法最正確,最完善,只能說哪一種方法能為多數(shù)人所接受,然而,能為多數(shù)人接受的方法的產(chǎn)生,還需要會計(jì)學(xué)界的理論工作者和實(shí)務(wù)工作者的
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