【正文】 000000 應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 170000借：主營業(yè)務成本 572000 貸：庫存商品 560000 勞務成本 12000某些情況下企業(yè)在銷售產(chǎn)品或提供勞務的同時會授予客戶獎勵積分，如航空公司給予客戶的里程累計等，客戶在滿足一定條件后將獎勵積分兌換為企業(yè)或第三方提供的免費或折扣或的商品或服務。企業(yè)對該交易事項應當分別以下情況進行處理：（1）在銷售產(chǎn)品或提供勞務的同時，應當將銷售取得的貨款或應收貨款在本次商品銷售或勞務提供產(chǎn)生的收入與獎勵積分的公允價值之間進行分配，將取得的貨款或應收貨款扣除獎勵積分公允價值的部分確認為收入，獎勵積分的公允價值確認為遞延收益。獎勵積分的公允價值為單獨銷售可取得的金額。如果獎勵積分的公允價值不能夠直接觀察到，授予企業(yè)可以參考被兌換獎勵的公允價值或其他估值技術估計獎勵積分的公允價值。在下列情況下，授予企業(yè)可能減少獎勵積分的公允價值：①向未從初始銷售中獲得獎勵積分的客戶提供獎勵積分的公允價值；②獎勵積分中預期不會被客戶兌換的部分。（2）獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權取得授予企業(yè)的商品或服務，在客戶兌換獎勵積分時，授予企業(yè)應將原計入遞延收益的與所兌換積分相關的部分確認為收入，確認為收入的金額應當以被兌換用于換取獎勵的積分數(shù)額占預期將兌換用于換取獎勵的積分總數(shù)比例為基礎計算確定。獲得獎勵積分的客戶滿足條件時有權取得第三方提供的的商品或勞務的，如果授予企業(yè)代表第三方歸集對價，授予企業(yè)應在第三方有義務提供獎勵且有權接受因提供獎勵的計價時，將原計入遞延收益的金額與應支付給第三方的價款之間的差額確認為收入；如果授予企業(yè)自身歸集對價，應在履行獎勵義務是按分配至獎勵積分的對價確認收入。企業(yè)因提供獎勵積分而發(fā)生的不可避免成本超過已收和應收對價時，應按《企業(yè)會計準則第13號――或有事項》有關部門虧損合同的規(guī)定處理。此外，在實務中，企業(yè)向其顧客提供廣告服務以換取該顧客向其提供廣告服務的，這樣的易貨交易只有在所交換的廣告服務不相同或相似、而且符合收入確認條件時，才能確認收入。該收入通常無法用所收到廣告服務的公允價值進行可靠計量，因此應采用所提供廣告服務的公允價值進行計量。企業(yè)只有參照其通過收現(xiàn)等方式向顧客提供廣告服務這樣的易貨交易而且該非易貨交易同時滿足規(guī)定條件時，才能認定為其在易貨交易中提供廣告服務的公允價值是能夠可靠計量的，這里所指非易貨交易應滿足的規(guī)定條件包括：①該非易貨交易中的廣告與易貨交易中的廣告相同或相似；②該非易貨交易應經(jīng)常發(fā)生；③該非易貨交易和提供相同或相似廣告的易貨交易相比，應代表絕大多數(shù)交易和金額的情況；④該非易貨交易收取的是現(xiàn)金和（或）其他形式的公允價值是能夠可靠計量的對價（如上市證券、非貨幣想資產(chǎn)和其他服務）；⑤該非易貨交易涉及的顧客和易貨交易涉及的顧客不相同。四、建設經(jīng)營移交方式參與公共基礎設施建設業(yè)務建設經(jīng)營移交方式（BOT）參與公共基礎設施建設業(yè)務，應當同時滿足以下條件：1．合同授予方為政府及其有關部門或政府授權進行招標的企業(yè)。2．合同投資方為按照有關程序取得該特許經(jīng)營權合同的企業(yè)（以下簡稱合同投資方）。合同投資方按照規(guī)定設立項目公司（以下簡稱項目公司）進行項目建設和運營。項目公司除取得建造有關基礎設施的權利以外，在基礎設施建造完成以后的一定期間內負責提供后續(xù)經(jīng)營服務。3．特許經(jīng)營權合同中對所建造基礎設施的質量標準、工期、開始經(jīng)營后提供服務的對象、收費標準及后續(xù)調整作出約定，同時在合同期滿，合同投資方負有將有關基礎設施移交給合同授予方的義務，并對基礎設施在移交時的性能、狀態(tài)等作出明確規(guī)定。某些情況下，合同投資方為了服務協(xié)議目的建造或從第三方購買的基礎設施，豁免合同授予方基于服務協(xié)議目的提供給合同投資方經(jīng)營的現(xiàn)有基礎設施，也應比照BOT業(yè)務的處理原則。（一）與BOT業(yè)務相關收入的確認。1．建造期間，項目公司對于所提供的建造服務應當按照《企業(yè)會計準則第15號——建造合同》確認相關的收入和費用?；A設施建成后，項目公司應當按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》確認與后續(xù)經(jīng)營服務相關的收入和費用。建造合同收入應當按照收取或應收對價的公允價值計量，并分別以下情況在確認收入的同時，確認金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)：（1）合同規(guī)定基礎設施建成后的一定期間內，項目公司可以無條件地自合同授予方收取確定金額的貨幣資金或其他金融資產(chǎn)的；或在項目公司提供經(jīng)營服務的收費低于某一限定金額的情況下，合同授予方按照合同規(guī)定負責將有關差價補償給項目公司的，應當在確認收入的同時確認金融資產(chǎn)，并按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定處理。項目公司應根據(jù)已收取或應收取對價的公允價值，借記“銀行存款”、“應收帳款”等科目，貸記“工程結算”科目。（2）合同規(guī)定項目公司在有關基礎設施建成后，從事經(jīng)營的一定期間內有權利向獲取服務的對象收取費用，但收費金額不確定的，該權利不構成一項無條件收取現(xiàn)金的權利，項目公司應當在確認收入的同時確認無形資產(chǎn)。建造過程如果發(fā)生借款利息，應當按照《企業(yè)會計準則第17號――借款費用》的規(guī)定處理。項目公司應根據(jù)應收取對價的公允價值，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“工程結算”科目。2．項目公司未提供實際建造服務，將基礎設施建造發(fā)包給其他方的，不應確認建造服務收入，應當按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規(guī)定，分別確認為金融資產(chǎn)或無形資產(chǎn)。（二）按照合同規(guī)定，企業(yè)為使有關基礎設施保持一定的服務能力或在移交給合同授予方之前保持一定的使用狀態(tài)，預計將發(fā)生的支出，應當按照《企業(yè)會計準則第13號——或有事項》的規(guī)定處理。（三）按照特許經(jīng)營權合同規(guī)定，項目公司應提供不止一項服務（如既提供基礎設施建造服務又提供建成后經(jīng)營服務）的，各項服務能夠單獨區(qū)分時，其收取或應收的對價應當按照各項服務的相對公允價值比例分配給所提供的各項服務。（四）BOT業(yè)務所建造基礎設施不應作為項目公司的固定資產(chǎn)。（五）在BOT業(yè)務中，授予方可能向項目公司提供除基礎設施以外其他的資產(chǎn)，如果該資產(chǎn)構成授予方應付合同價款的一部分，不應作為政府補助處理。項目公司自授予方取得資產(chǎn)時，應以其公允價值確認，未提供與獲取該資產(chǎn)相關的服務前應確認為一項負債。第四節(jié) 讓渡資產(chǎn)使用權收入 讓渡資產(chǎn)使用權收入主要包括：(1)利息收入，主要是指金融企業(yè)對外貸款形成的利息收入，以及同業(yè)之間發(fā)生往來形成的利息收入等。(2)使用費收入，主要是指企業(yè)轉讓無形資產(chǎn)(如商標權、專利權、專營權、軟件、版權)等資產(chǎn)的使用權形成的使用費收入。企業(yè)對外出租資產(chǎn)收取的租金、進行債權投資收取的利息、進行股權投資取得的現(xiàn)金股利，也構成讓渡資產(chǎn)使用權收入，有關的會計處理，參照有關租賃、金融工具確認和計量、長期股權投資等內容。讓渡資產(chǎn)使用權收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：(1)相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；(2)收入的金額能夠可靠地計量。 一、利息收入企業(yè)應在資產(chǎn)負債表日，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實際利率計算確定利息收入金額。按計算確定的利息收入金額，借記“應收利息”、“銀行存款”等科目，貸記“利息收入”、“其他業(yè)務收入”等科目。(例15一22)甲商業(yè)銀行于207年10月1日向乙公司發(fā)放一筆貸款100萬元，期限為1年，年利率為5％，甲銀行發(fā)放貸款時沒有發(fā)生交易費用，該貸款合同利率與其實際利率相同。假定甲商業(yè)銀行按季度編制財務報表，不考慮其他因素。甲商業(yè)銀行的賬務處理如下：(1)207年10月1日對外貸款時 借：貸款 1000000貸：吸收存款 1000000(2)207年12月31確認利息收入時 借：應收利息 12500貸：利息收入 12500 利息收入金額為＝1005％247。4＝(萬元) 二、使用費收入使用費收入應當按照有關合同或協(xié)議約定的收費時間和方法計算確定。不同的使用費收入，收費時間和方法各不相同。有一次性收取一筆固定金額的，如一次收取10年的場地使用費；有在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內分期等額收取的，如合同或協(xié)議規(guī)定在使用期內每期收取一筆固定妁金額；也有分期不等額收取的，如合同或協(xié)議規(guī)定按資產(chǎn)使用方每期銷售額的百分比收取使用費等。如果合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費，且不提供后續(xù)服務的，應當視同銷售該項資產(chǎn)一次性確認收入；提供后續(xù)服務的，應在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內分期確認收入。如果合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費的，通常應按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時間和金額或規(guī)定的收費方法計算確定的金額分期確認收入。(例15一23)甲公司向丁公司轉讓其商品的商標使用權，約定丁公司每年年末按年銷售收入的10％支付使用費，使用期10年。第一年，丁公司實現(xiàn)銷售收入1000000元；第二年，丁公司實現(xiàn)銷售收入1500000元。假定甲公司均于每年年末收到使用費，不考慮其他因素。甲公司的賬務處理如下：(1)第一年年末確認使用費收入時 借：銀行存款 100000貸：主營業(yè)務收入 100000 使用費收入金額＝100000010％＝100000(元)(2)第二年年末確認使用費收入時 借：銀行存款 150000貸：主營業(yè)務收入 50000 使用費收入金額＝150000010％＝150000(元)第五節(jié) 新舊比較與銜接一、新舊比較收入準則是在對我國1998年發(fā)布的《企業(yè)會計準則——收入》(以下簡稱原準則)進行修訂完善的基礎上完成的，新準則與原準則相比，主要變化如下：（一）改變了分期收款發(fā)出商品的收入確認時點和計量方法 原準則要求企業(yè)按合同或協(xié)議約定的收款日期分期確認收入并結轉成本。新準則要求在款項延期收取具有融資性質的，應按應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額；應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。（二）改變了利息收入金額的計量方法 原準則規(guī)定，利息收入應按他人使用年企業(yè)現(xiàn)金的時間和適用利率（合同利率）計算確定；新準則明確規(guī)定，利息收入金額按照他人使用年企業(yè)貨幣資金的時間和實際利率計算確定。二、新舊銜接 根據(jù)《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》的規(guī)定，在收入確認與計量上，因新舊準則之間的差異而對有關財務報表項目的影響金額在首次執(zhí)行日，均不再追溯調整。對于分期收款發(fā)出的商品，如果銷售商品的價款延期收取具有融資性質，其實質是企業(yè)向購貨方提供信貸時，首次執(zhí)行日之前已確認的收入和結轉的成本不再追溯調整。首次執(zhí)行日后的第一個會計期間，企業(yè)應將尚未收取的價款確認為長期應收款，將尚未收取價款的公允價值確認為主營業(yè)務收入，兩者之間的差額確認為未實現(xiàn)融資收益；尚未結轉的商品成本確認為主營業(yè)務成本；未實現(xiàn)融資收益應當在剩余收款期內采用實際利率法進行攤銷，沖減當期財務費用。首次執(zhí)行日后，企業(yè)新實現(xiàn)的收入應當按照新準則的規(guī)定進行確認和計量，并結轉有關成本。18 /