【正文】 式，區(qū)分不同的收入類別而適用不同的納稅方法。其中，工資、薪金所得按九級(jí)超額累進(jìn)稅率計(jì)算征收，而勞務(wù)報(bào)酬則按比例稅率計(jì)算征收（加成征稅） ，并且其費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)也不一致，因此，同樣數(shù)額的收入，按工資、薪金所得征稅與按勞務(wù)報(bào)酬所得征稅，其應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅額是有差別的。正是利用這種征稅方式的差異，結(jié)合現(xiàn)行相關(guān)稅法的規(guī)定，公司董事可以對(duì)自己每月領(lǐng)取的勞動(dòng)報(bào)酬進(jìn)行籌劃，以使個(gè)人所得稅額達(dá)到最少。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個(gè)人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》 （國(guó)稅發(fā)[1994]89 號(hào)）第八條“個(gè)人由于擔(dān)任董事職務(wù)所取得的董事費(fèi)收入，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得性質(zhì)，按照勞務(wù)報(bào)酬所得項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅” ， 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)的董事?lián)沃苯庸芾砺殑?wù)征收個(gè)人所得稅問題的通知》 （國(guó)稅發(fā)[1996]214 號(hào)）第一條“ 對(duì)于外商投資企業(yè)的董事（長(zhǎng)）同時(shí)擔(dān)任企業(yè)直接管理職務(wù)，或者名義上不擔(dān)任企業(yè)的直接管理職務(wù)，但實(shí)際上從事企業(yè)日常管理工作的，應(yīng)判定其在該企業(yè)具有董事（長(zhǎng)）和雇員的雙重身份” ， “應(yīng)分別就其以董事（長(zhǎng)）身份取得的董事費(fèi)收入和以雇員身份應(yīng)取得的工資、薪金所得征收個(gè)人所得稅” ，以及《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第三十七條“納稅義務(wù)人兼有稅法第二條所列的二項(xiàng)或者二項(xiàng)以上的所得的，按項(xiàng)分別計(jì)算納稅”之規(guī)定， “工資、薪金所得”與“勞務(wù)報(bào)酬所得”系個(gè)人所得稅法規(guī)定的不同項(xiàng)目，即使公司董事同時(shí)從同一公司分別取得上述兩項(xiàng)所得的，該兩項(xiàng)所得應(yīng)當(dāng)分別按照其所適用的征稅方式計(jì)算納稅，即分別抵扣各自的減除費(fèi)用后，按適用稅率計(jì)算應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅額。因此，對(duì)于公司董事同時(shí)又作為公司雇員的，其作為公司董事所取得的董事費(fèi)收入應(yīng)按稅法“勞務(wù)報(bào)酬所得”項(xiàng)目征稅，可以抵扣 800 元的減除費(fèi)用，如果超過 4000 元的，則減除 20%的費(fèi)用，然后按適用稅率計(jì)算繳納；而其作為公司雇員所取得的工資、薪金所得，則按稅法“工資、薪金所得”項(xiàng)目納稅，可以扣除 800 元（若為外籍人士，則可以抵扣 4000 元）的減除費(fèi)用，然后按適用稅率計(jì)算繳納。實(shí)踐中，同時(shí)在公司擔(dān)任管理職務(wù)而成為公司雇員的公司董事， （若僅僅擔(dān)任董事，而未成為公司雇員，則可以通過建立合法勞動(dòng)關(guān)系而同時(shí)成為公司的雇員和董事） ，在每月領(lǐng)取勞動(dòng)報(bào)酬收入時(shí)，可將其收入（目前一般作為工資、薪金所得發(fā)放，并代扣代繳個(gè)人所得稅）分解成兩部分，一部分作為董事費(fèi)收入，另一部分作為工資、薪金所得，分別計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，則可以節(jié)約相當(dāng)部分稅收。舉例說明如下：假定某內(nèi)資公司董事每月領(lǐng)取的收入為 18,000 元，則：方案 若全額作為“工資、薪金所得”代扣代繳個(gè)人所得稅款，則其每月應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅額為：（18,0001,000）= 3,025 元；方案 若全額作為“勞動(dòng)報(bào)酬所得”代扣代繳個(gè)人所得稅款，則其每月應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅額為：18,000（120%）=2,880 元方案 若將其分解成兩部分，一部分作為董事費(fèi)，一部分作為工資，各發(fā)放 9,000 元，則：（1）董事費(fèi)按“勞務(wù)報(bào)酬所得”計(jì)算納稅，應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅額為：9,000（120%）= 1,440 元；（2）工資按“工資、薪金所得”計(jì)算納稅，應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅額為：(9,000 1000) =1,225 元；兩者合計(jì)，公司董事每月應(yīng)繳納的個(gè)人所得稅額為：1,440+1,225=2,665 元通過簡(jiǎn)單的加減關(guān)系可以知道，第三種方法與第一種方法相比，每月可以節(jié)約個(gè)人所得稅款為：3,0252,665=360元，每年可節(jié)約的稅額為：36012=4,320 元；而第三種方法與第二種方法相比，每月可以節(jié)約個(gè)人所得稅款為：2,8802,665 =215 元，每年可節(jié)約的稅額為：215*12=2,580 元。通過進(jìn)一步研究可知，若將每月發(fā)放的工資收入確定為 6,000 元，而將董事費(fèi)收入確定為 12,000 元，則其每月應(yīng)納稅的個(gè)人所得稅款為：（6,0001,000 ） 125+12,000（120% ）=625+1,920=2,545 元，比各按 9,000 元發(fā)放時(shí)計(jì)算的應(yīng)納稅額又減少了 120 元。因?yàn)榇藭r(shí)工資收入適用的最高稅率由 20%下降為 15%，而勞務(wù)報(bào)酬的適用稅率保持 20%不變，將工資收入 9,000 元改為按 6,000 元發(fā)放時(shí)，相應(yīng)的工資收入轉(zhuǎn)為勞務(wù)報(bào)酬所得，并獲得了 20%的額6 / 167外扣除費(fèi)用，即（9,0006,000 ） =600 元，則其獲得的相應(yīng)稅收利益為：600=120 元，即為減少的應(yīng)納稅額120 元。事實(shí)上，通過分析以及測(cè)算可知，按工資收入 6,000 元及董事費(fèi)所得 12,000 元發(fā)放時(shí)，公司董事的個(gè)人所得稅稅負(fù)是最低的。因此，充分利用現(xiàn)行分類制個(gè)人所得稅法關(guān)于“勞務(wù)報(bào)酬所得”與“工資、薪金所得”適用不同征稅方法的規(guī)定，以及公司董事可分別領(lǐng)取董事費(fèi)和工資收入的特殊政策，對(duì)公司董事的個(gè)人所得稅加以合理籌劃，可在不增加任何個(gè)人稅收成本，也不增加企業(yè)負(fù)擔(dān)的情況下，為公司董事獲取較高的稅收利益，而且一般情況下收入越高，獲益越大。當(dāng)然，如何分配董事費(fèi)收入與工資、薪金收入的具體比例，以使公司董事的個(gè)人所得稅稅賦達(dá)到最輕，則需要結(jié)合公司董事每月實(shí)際領(lǐng)取的收入數(shù)額、董事費(fèi)與工資、薪金合理的比例結(jié)構(gòu)等情況綜合考慮并測(cè)算后得出，并沒有一個(gè)確定的比例標(biāo)準(zhǔn)。據(jù)測(cè)算，收入越高，如何確定合理的比例結(jié)構(gòu)就越復(fù)雜，尤其在收入的提高使得“勞務(wù)報(bào)酬所得”與“工資、薪金所得”適用的稅率同時(shí)相應(yīng)提高（超額累進(jìn)從而適用更高一級(jí)稅率）的情況下，合理的比例結(jié)構(gòu)更難確定。而筆者所列舉的例子，因只涉及“工資、薪金所得”稅率的變動(dòng)， “勞務(wù)報(bào)酬所得”的稅率則始終保持不變（收入本身未超過 20,000 元，不管如何分解，董事費(fèi)收入適用的稅率均為 20%） ，在確定合理的比例結(jié)構(gòu)時(shí)是最簡(jiǎn)單方便的，可以比較容易的得出分別按董事費(fèi)收入 12,000 元，工資收入 6,000 元發(fā)放時(shí)，繳納的個(gè)人所得稅款最少的結(jié)論。但在很多情況下，這種比例的確定需要花費(fèi)更多的時(shí)間和精力。當(dāng)然，能否確定最合理的比例結(jié)構(gòu)，只是獲取的個(gè)人所得稅利益的多寡問題，通過這種收入發(fā)放的巧妙安排，能夠獲得稅收利益則是確定無(wú)疑的。新辦商業(yè)企業(yè)慎選優(yōu)惠年度近日，河北省某市國(guó)稅局在對(duì)商業(yè)企業(yè)所得稅進(jìn)行匯算檢查中發(fā)現(xiàn)，一家從事商業(yè)銷售的企業(yè)由于對(duì)稅收政策理解不透、不準(zhǔn)，選擇享受減免稅的年度不適當(dāng)，從而喪失了享受減免所得稅優(yōu)惠政策的機(jī)會(huì)。　　該企業(yè)于 2022 年 8 月份分別在工商和稅務(wù)部門辦理了營(yíng)業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記，并于開業(yè)之初向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理了免征所得稅一年的審批手續(xù)，完全符合享受優(yōu)惠政策的條件。由于企業(yè)剛剛成立，尚未步入正軌，支出相對(duì)較大，2022年度處于虧損狀態(tài)，未實(shí)現(xiàn)應(yīng)稅所得，也就是說根本無(wú)稅可免。而企業(yè)財(cái)務(wù)人員卻誤認(rèn)為免稅執(zhí)行期限應(yīng)以獲利年度為準(zhǔn)，最起碼也應(yīng)按照營(yíng)業(yè)執(zhí)照日期推延至 2022 年 8 月份，企業(yè)仍可以繼續(xù)享受稅收優(yōu)惠。　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠執(zhí)行口徑的批復(fù)》 （國(guó)稅函[2022]1239 號(hào)） ，針對(duì)新辦企業(yè)、單位生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日理解不一的情況，為便于具體執(zhí)行和掌握，對(duì)新辦企業(yè)、單位開業(yè)之際的執(zhí)行口徑統(tǒng)一為納稅人取得營(yíng)業(yè)執(zhí)照上標(biāo)明的設(shè)立日期，具體規(guī)定如下：，稅務(wù)機(jī)關(guān)按年審批減免企業(yè)所得稅； 6 月 30 日之前的，應(yīng)以當(dāng)年作為一個(gè)納稅年度，享受定期減免稅優(yōu)惠；在 6 月 30 日之后的，可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出書面申請(qǐng)選擇就當(dāng)年所得繳納企業(yè)所得稅，其享受定期減征、免征企業(yè)所得稅的執(zhí)行期限，可推延至下一個(gè)年度起計(jì)算；，發(fā)生虧損的，其上一年度已納稅款，不予退還，虧損年度應(yīng)計(jì)算為減免稅執(zhí)行期限，其虧損額可按規(guī)定用以后年度的所得彌補(bǔ)?！　≡摴居捎谖催x擇好享受減免稅的年度，因而喪失了享受優(yōu)惠的機(jī)會(huì)?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)＜稅收減免管理辦法（試行）＞的通知》 （國(guó)稅發(fā)[2022]129 號(hào)）減免稅起始時(shí)間的計(jì)算按以下規(guī)定執(zhí)行：（一）法律、法規(guī)及國(guó)家有關(guān)稅收政策有規(guī)定的，按有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。 （二）規(guī)定新辦企業(yè)減免稅執(zhí)行起始時(shí)間的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日是指納稅人取得第一筆收入之日。 （三）規(guī)定新辦企業(yè)應(yīng)由政府部門或行業(yè)協(xié)會(huì)頒發(fā)資質(zhì)證書或其他資格證書，并以此作為企業(yè)所得稅減免條件的，從有關(guān)部門據(jù)以確認(rèn)資質(zhì)、資格的時(shí)間起，按本條第（二）項(xiàng)規(guī)定在剩余減免稅時(shí)限內(nèi)享受企業(yè)所得稅減免稅政策。減免期多分利可以少補(bǔ)稅7 / 167許多企業(yè)為了擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，同時(shí)享受企業(yè)所得稅的優(yōu)惠，往往到開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟(jì)特區(qū)等投資組建新企業(yè)，或參股其他企業(yè)。由于投資資金來(lái)源于高稅率地區(qū)，雖然被投資企業(yè)可以享受所得稅優(yōu)惠，但投資企業(yè)分回利潤(rùn)時(shí)仍然面臨補(bǔ)稅的問題。有合法地少補(bǔ)稅、增加投資收益的辦法嗎？辦法就是在股利分配時(shí)進(jìn)行籌劃。按照國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》 （國(guó)稅發(fā)［2022］118 號(hào)）規(guī)定，凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資方企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。被投資企業(yè)可以利用這一規(guī)定進(jìn)行籌劃，合法地幫助投資方減少所得稅支出。B 公司于 2022 年度成立，屬于設(shè)在國(guó)家級(jí)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，按規(guī)定可以享受 15％的稅率繳納所得稅、自投產(chǎn)年度起免征所得稅兩年的優(yōu)惠政策。A 公司擁有 B 公司 80％的股權(quán)，適用 33％的所得稅稅率。為簡(jiǎn)化分析，假設(shè)從 2022～2022 年度，B 公司每年的會(huì)計(jì)利潤(rùn)額和應(yīng)納稅所得額均為 400 萬(wàn)元，并且每年將當(dāng)年實(shí)現(xiàn)稅后凈利潤(rùn)額的 50％用于分配，A 公司無(wú)虧損。由于 B 公司前兩年處于免稅期，A 公司在此期間分回的稅后利潤(rùn)為 320 萬(wàn)元（40050％80％2） ，按規(guī)定無(wú)須補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。而在后兩年，由于 B 公司適用的所得稅稅率為15％，A 公司累計(jì)可分回利潤(rùn)額 272 萬(wàn)元（40085％ 50％80％2） ，需補(bǔ)繳所得稅 272247。（1－15％）（33％－15％）＝（萬(wàn)元） 。在這四年里，A 公司從 B 公司一共獲得了投資收益 592 萬(wàn)元，扣除補(bǔ)繳所得稅后的實(shí)際收益為 萬(wàn)元。如果 B 公司改變股利分配比例，前兩年和后兩年分別將稅后凈利額的 67％和 30％用于分配，則 A 公司補(bǔ)繳所得稅的情況會(huì)發(fā)生變化。A 公司頭兩年累計(jì)可分回利潤(rùn) 萬(wàn)元（40067％80％2） ，按規(guī)定無(wú)須補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。后兩年累計(jì)可分回利潤(rùn) 萬(wàn)元（40085％30％80％2） ，應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅 247。（1－15％）（33％－15％）＝（萬(wàn)元） 。那么，在這四年里，A 公司合計(jì)取得投資收益額仍為 592 萬(wàn)元，扣除補(bǔ)繳所得稅后的凈收入為 萬(wàn)元。與前一分配方案相比，A 公司多獲得了 萬(wàn)元的稅后凈收益?？梢?，B 公司在改變了股利分配比例后，累計(jì)支付的股利額并沒有任何增加，但卻為 A 公司帶來(lái)了更多的稅后凈收益。這是因?yàn)?B 公司提高了免稅年度的股利分配比例，使得 A 公司將部分要補(bǔ)繳所得稅的投資收益額轉(zhuǎn)移到無(wú)須補(bǔ)稅的年度（在此例中的數(shù)額是 －320＝ 萬(wàn)元） ，從而減少了企業(yè)所得稅支出。如果 B 公司推行的是固定的股利分配比例政策，還有減少補(bǔ)稅數(shù)額的辦法嗎？因?yàn)槭枪潭ǖ墓衫峙浔壤敲?，其稅后凈利?rùn)額的多少就決定著投資者最終可以獲得多少股利額。企業(yè)稅后凈利潤(rùn)額等于會(huì)計(jì)利潤(rùn)額減去所得稅費(fèi)用，當(dāng)所得稅支出額不變時(shí)，會(huì)計(jì)利潤(rùn)額越大，企業(yè)稅后凈利潤(rùn)額也就越大，投資方獲利就越多，否則相反。假設(shè) B 公司有一批原值為 200 萬(wàn)元的固定資產(chǎn)，折舊年限為 4 年，不考慮其報(bào)廢時(shí)的殘值、清理費(fèi)用及清理收入，B 公司按會(huì)計(jì)制度規(guī)定可以自主選擇是否使用加速折舊政策。該批資產(chǎn)按稅法規(guī)定只能使用直線法計(jì)提折舊，因此，無(wú)論企業(yè)是否采用加速折舊法，其每年應(yīng)繳的所得稅額都是一樣的，對(duì) B 公司而言并無(wú)實(shí)質(zhì)性影響。但是在不同的核算方法下，B 公司每年計(jì)算出來(lái)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與稅后凈利潤(rùn)額并不相同，最終會(huì)導(dǎo)致 A 公司每年分回的股利不同。當(dāng)企業(yè)采取直線法核算時(shí)，每年進(jìn)入費(fèi)用的折舊額均為 50 萬(wàn)元（200247。4） 。而選用年數(shù)總和法（加速折舊的方法之一）核算時(shí)，從 2022 年至 2022 年，每年進(jìn)入費(fèi)用的折舊額分別為 2004247。（1＋2＋3＋4）＝80（萬(wàn)元） 、2003247。（1＋2＋3＋4）＝60（萬(wàn)元） 、2002247。（1＋2＋3＋4）＝40（萬(wàn)元） 、2001247。10（1＋2＋3＋4）＝20（萬(wàn)元） 。在 2022 年和 2022 年，B 公司選擇直線法比年數(shù)總和法計(jì)算出來(lái)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)額（稅后凈利潤(rùn)額）分別增加了 30萬(wàn)元和 10 萬(wàn)元，在 2022 年和 2022 年，會(huì)計(jì)利潤(rùn)額（稅后凈利潤(rùn)額）分別減少了 10 萬(wàn)元和 30 萬(wàn)元。因此，在整個(gè)固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)，使用不同折舊方法，A 公司累計(jì)分回的稅后利潤(rùn)額總額是完全相同的。但是相比年數(shù)總和法，直線法能夠在前兩年增加 A 公司的投資收益額 4050％ 80％＝16（萬(wàn)元） ，雖然這 16 萬(wàn)元在后兩年轉(zhuǎn)回，但由于前兩年屬免于補(bǔ)繳所得稅年度，A 公司可少繳所得稅 16247。（1－15％）（33％－15％）＝（萬(wàn)元） 。總之，在投資方從被投資方累計(jì)分回的稅后利潤(rùn)總額相等的前提下，被投資方企業(yè)增加免稅年度的股利分配比例和稅后凈利潤(rùn)額都可以降低投資方所得稅負(fù)。8 / 167在實(shí)際操作中，如果 B 公司前兩年資金不夠充裕，支付過多的股利額影響到自身正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，或者有更好的投資機(jī)會(huì)時(shí)，這種籌劃是否可行呢？按照現(xiàn)行規(guī)定，只要被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。所以，當(dāng) B 公司資金周轉(zhuǎn)困難或有更好的投資機(jī)會(huì)時(shí)，并不一定要實(shí)際支付股利，只需掛賬也同樣能夠幫助 A 公司獲得節(jié)稅利益。委托開