【正文】 漲，薪資水平必然提高，所以需要按期對人力資產(chǎn)和人力資本進行調(diào)整?！　　　　　、苋肆Y產(chǎn)不需要攤銷或計提折舊。由于一定年限內(nèi)職工的勞動能力一般不會隨年齡的增長而下降，而且，人力資產(chǎn)不像非流動實物資產(chǎn)那樣需要在其報廢時付出貨幣資金進行重置，人力資產(chǎn)退出企業(yè)時只須沖銷人力資本即可?！　　　?二)經(jīng)營管理型人力資源的計量　　　　　　經(jīng)營管理型人力資源對一個企業(yè)而言是不可或缺的，他們在企業(yè)內(nèi)部處于多重代理鏈的中心環(huán)節(jié)，對于他們不能實行固定工資制，而應(yīng)該進行激勵，即讓這些人力資源所有者享有企業(yè)的剩余索取權(quán)——在固定的年薪之外還應(yīng)該分享企業(yè)的超額利潤?！　　　　　¤b于此，經(jīng)營管理型人力資源，尤其是企業(yè)家人力資源價值的確定，不能再沿襲傳統(tǒng)的模式，而應(yīng)該充分體現(xiàn)經(jīng)營管理者才能這一企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵要素的實際價值。否則將不足以實現(xiàn)激勵作用。鑒于聲譽模型的作用和管理當(dāng)局的偏好，本文采取了歐洲看跌期權(quán)(Option)模型來估計經(jīng)營管理型人力資源的價值。此模型要求企業(yè)內(nèi)部設(shè)置合理的激勵機制，將經(jīng)營管理型人力資源作為一種生產(chǎn)要素賦予其一定的剩余索取權(quán)?？紤]到經(jīng)營管理型人力資源自身聲譽效應(yīng)的作用和企業(yè)經(jīng)營的相對穩(wěn)定性，假設(shè)企業(yè)家人力資源任職的期間為T(大于5年)，則在T期間其價值為　　　　　　V=pn　　　　　　p=S[N(d1)－1]+XerT [1N (d2)]　　　　　　d1=[1n(S／X)+(r+a2／2)T]／aT1／2　　　　　　d2=d1－aT1／2　　　　　　S：股票現(xiàn)價 X：期權(quán)執(zhí)行價格 r：無風(fēng)險利率 a：股票價格的波動率 n：公司股份總數(shù)T：高級管理人員的任職期 N(x)：標(biāo)準(zhǔn)正態(tài)分布標(biāo)量的累計概率分布函數(shù)(即這個變量小于x的概率)　　　　　　具體會計核算如下：　　　　　　借：人力資產(chǎn)——V　　　　　　貸：人力資本——V　　　　　　年末，按照管理當(dāng)局分享的稅后利潤：　　　　　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　　貸：應(yīng)付利潤　　　　　　另外，人力資源價值的許多特性是貨幣指標(biāo)所無法表現(xiàn)的，而且影響人力資源價值的個人、組織和社會諸方面的因素，也非貨幣計量所能確定的。因而，人力資源會計除了運用精確的貨幣計量外，還可以運用非貨幣的模糊方法。對此，已有許多會計學(xué)者進行了研究。在此，筆者不再贅述。這種計量在會計報告中的表現(xiàn)為：除了在報表中進行定量反映外，還要在文字說明中進行定性分析，從而更完整地反映企業(yè)的人力資源狀況?！　⊙芯课迦肆Y源會計的探討人力資源會計自二十世紀(jì)六十年代提出以來，得到了廣泛的響應(yīng)，一些企業(yè)和組織也進行了人力資源會計的實踐。但是總的來說，在理論研究上人力資源會計在許多方面末取得一致，在實踐中，人力資源會計未如人們當(dāng)初所料，在知識密集型行業(yè)如會計師事務(wù)所、高新技術(shù)企業(yè)、保險業(yè)和銀行業(yè)中得到廣泛應(yīng)用。筆者認為，人力資源會計至今在理論上難以完善，在實踐中困難重重，是其本身缺陷的必然結(jié)果。　　一、人力資源會計混淆了宏觀視角和微觀視角的差別　　人力資源（人力資本）的概念，早在亞當(dāng)斯密的著作中就有論述，馬克思的勞動價值論也論證了\“勞動是剩余價值的唯一源泉\”。西方經(jīng)濟學(xué)家通過實證分析建立的柯布一道哥拉斯函數(shù)也表明了勞動對經(jīng)濟增長的貢獻遠高于物質(zhì)資本。人力資源會計學(xué)家也樂于引用這些資料，論證實施人力資源會計的必要性。然而，宏觀層次上的正確并不必然帶來微觀層次上的必然，把宏觀層次的概念引人微觀領(lǐng)域可能帶來實踐上的謬誤。對一個國家來講，擁有大量的高素質(zhì)的人力資源必然會帶來經(jīng)濟發(fā)展，但是在企業(yè)中未必如此。例如一個小規(guī)模的小吃店的店員都是博士，未必會比店員都是高中生的同等規(guī)模的小吃店效益好。原因在于一個國家總體人力資源數(shù)量、素質(zhì)的形成是一個國家經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的必然結(jié)果。這里有市場調(diào)節(jié)的因素，人力資源所有者對經(jīng)濟利益的追求促使他們自覺去學(xué)習(xí)，實現(xiàn)勞動力質(zhì)量的升級。市場機制也會促使總體人力資源結(jié)構(gòu)自覺趨于合理化。一國人力資源的數(shù)量不是憑空創(chuàng)造的，人口數(shù)量受制于環(huán)境承載能力。人力資源總量變化和結(jié)構(gòu)調(diào)整是一個長期緩慢的過程，人力資源質(zhì)量增長必然伴隨著經(jīng)濟發(fā)展和產(chǎn)業(yè)升級，二者之間存在著互動關(guān)系。從總體上人力資源質(zhì)量是離散的連續(xù)分布，但是在企業(yè)中人力資源質(zhì)量分布既可以是離散的連續(xù)分布，也可以是極端分布。在宏觀層次上可以認為人力資源總量不會超越環(huán)境承載能力，人力資源結(jié)構(gòu)會自動趨于合理，在微觀層次上未必如此，對單個企業(yè)來講，人力資源的供給是無限的，國家就業(yè)政策的壓力、失敗的盲目擴張都會帶來超越企業(yè)物質(zhì)資源承載能力的人力資源。人力資源會計論者以宏觀思維來指導(dǎo)微觀實踐，得出的人力資源越多越好，人力資源質(zhì)量（受教育程度）越高越好的結(jié)論，無疑是不符合實際的?！　《?、實行人力資源會計的社會條件還不具備　　從現(xiàn)代經(jīng)濟學(xué)的鼻祖亞當(dāng)斯密到馬克思都論述了勞動對價值的意義，然而主流西方經(jīng)濟學(xué)都堅持勞動是投人要素的一種，與資本、技術(shù)和土地沒有做進一步的區(qū)別。是這些經(jīng)濟學(xué)家庸俗、短視嗎？顯然說不通。企業(yè)是一系列契約的聯(lián)合，生產(chǎn)對要素的依賴程度、要素的稀缺程度決定了其在契約中的地位，即是否擁有剩余索取權(quán)。在封建社會產(chǎn)出依賴土地的供給，農(nóng)作物生產(chǎn)周期是既定的，生產(chǎn)技術(shù)進步緩慢（可以不認為是自變量），勞動力供給是剩余的，因此地主擁有剩余索取權(quán)。資本主義社會生產(chǎn)方式以機器大工業(yè)為主，分工的細化便勞動完全被動的依附于資本，提高資本有機構(gòu)成是獲取利潤的最優(yōu)手段，資本所有者擁有剩余索取權(quán)，土地所有者只能獲取定量的地租。傳統(tǒng)會計只計量財務(wù)資本，不計量人力資本，離不開社會主要生產(chǎn)方式這個背景。今天正處于工業(yè)經(jīng)濟向知識經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期，產(chǎn)品（勞務(wù)）更趨于個性化，勞動的能動性日益重要，但是資本還居于創(chuàng)造產(chǎn)出的主導(dǎo)地位。今天的高科技企業(yè)都是資金密集型企業(yè)，研究開發(fā)需要巨額資本支持和集體協(xié)作。今天在企業(yè)價值中占重大比重的專利技術(shù)、專有技術(shù)和商譽等無形資產(chǎn)都是巨額資金投人的結(jié)果。人力資本不能擺脫資本束縛，人力資源會計就難以廣泛采用。目前，我國絕大多數(shù)企業(yè)屬于勞動密集型、資金密集型企業(yè)，產(chǎn)出依賴于機器的效率而不是人的能力，這一點決定了人力資本所有者和財務(wù)資本所有者在契約中處于不平等的位置，實行人力資源會計是不切實際的空想?！　∪⑷肆Y源會計忽視了人力資源的特點　　人力資源會計的支持者在論述其觀點時，恰恰忽視了人力資源的特點，以物質(zhì)資本的眼光看待人力資本。他們認為人力資本（能力）有物質(zhì)投人才有產(chǎn)出，沒有物質(zhì)投入就不會有產(chǎn)出，這個物質(zhì)投入就是教育和培訓(xùn)。然而，教育和培訓(xùn)絕不是左右人的能力的唯一變量，人完全可以在實踐中學(xué)習(xí)，在實踐中提高技能，管理學(xué)中的經(jīng)驗曲線的概念也證明了這一點。事實上人在技術(shù)和管理層次上的位置越高，面臨的問題越復(fù)雜和多樣化，雷同的教育和培訓(xùn)所提供的\“營養(yǎng)\”就越有限，實踐的體會就越重要?！　∪说哪芰κ侵贫鹊暮瘮?shù)，人的能力能否發(fā)揮到多大程度，往往取決于激勵機制是否有效。這是一個用會計指標(biāo)難以計量的范疇，用人力資源會計也無法計量。例如聯(lián)產(chǎn)承包責(zé)任制前后農(nóng)村糧食產(chǎn)量相差很大，不是對農(nóng)民進行培訓(xùn)的結(jié)果，完全是激勵機制的作用。人的能力的發(fā)揮還取決于其在組織中的位置，一個不稱職的人占據(jù)高層位置，會使下級的能力無法發(fā)揮，甚至適得其反。組織結(jié)構(gòu)的變革對企業(yè)效率具有重大的影響，進入九十年代以來，世界大公司趨向于采用扁平型組織結(jié)構(gòu)，裁減了管理人員，反而增加了股東財富和企業(yè)價值。這樣的例子舉不勝舉。還有的企業(yè)高薪聘請高層管理者，從人力資源會計的角度看，企業(yè)的人力資本增加了，但是這個管理者反而把一個好企業(yè)摘垮了。這樣的例子也不少。人力資本是生產(chǎn)力中最活躍的因素，人力資本發(fā)揮作用受制于多種因素。對人的管理，涉及到社會學(xué)、心理學(xué)和管理學(xué)方面的知識，比對財、物的管理復(fù)雜得多。在人力資源管理中，會計信息的作用要小得多。這些是會計學(xué)力所難及的，不能認為會計能解決一切問題?！　》穸ㄈ肆Y源會計并非否定了人力資源的作用，對企業(yè)來講，加大對人力資源的開發(fā)投入，提高勞動者素質(zhì)是提高經(jīng)濟效益的最佳選擇之一。定期對職工進行培訓(xùn)是十分必要的。事實上許多企業(yè)特別是管理領(lǐng)先的企業(yè)一直在積極探索發(fā)揮人力資源主觀能動性的方法，這里包括了建立各種可行的制度，而不是簡單的從會計上入手。美國在六十年代就開始了員工持股計劃的實踐，今天管理層收購（N似叨、股票期權(quán)計劃、認股權(quán)證在企業(yè)界盛行，無不建立在發(fā)揮人力資源的主觀能動性這個出發(fā)點上。這些制度和手段作為一種繼承，為社會所接受。人力資源會計實踐上的最大障礙不是\“確認和計量的難題\”，也不是\“理論供應(yīng)不足\”，而是嚴(yán)重脫離實際，令社會難以接受?！⊙芯苛囌撊肆Y源會計在我國應(yīng)如何應(yīng)用二戰(zhàn)后,科學(xué)技術(shù)的第三次革命推動社會經(jīng)濟不斷增長,單純從自然資源、物質(zhì)資源和勞動力投入數(shù)量增長的角度,,人力資源會計研究也得到很大發(fā)展,但不容質(zhì)疑的是還存在許多亟待解決的問題,模式選擇標(biāo)準(zhǔn),勞動者權(quán)益會計實施困難原因的論述,提出人力資本股權(quán)化設(shè)想,而不是人力資源計量的困難.因此,該文引入科斯的制度經(jīng)濟學(xué),作為一個一般的理論框架,對人力資源會計的一些基本問題進行論述,勞動者權(quán)益會計是人力資源會計的最佳模式選擇,但該模式的交易費用太高,——制度本身設(shè)計、制定、實施、,在詳細分析該模式制度成本基礎(chǔ)上,該文提出了人力資本股權(quán)化設(shè)想,借以降低實施勞動者權(quán)益會計制度成本,:以人力資本價值或貢獻大小為基礎(chǔ),采用一定的標(biāo)準(zhǔn)或方式,給人力資本所有者以一定的股權(quán),使其與物質(zhì)資本所有者共同參與剩余收益的分配,設(shè)人力資本科目反映人力資本所有者根據(jù)與物質(zhì)資本所有者達成的協(xié)議所享有的股東權(quán)益,人力資本加入企業(yè)后,企業(yè)在人力資源方面投資由于可以準(zhǔn)確計量直接計人資產(chǎn)類科目——人力資產(chǎn)投資成本,在以后各期攤銷,:第一部分:概論該部分首先回顧了人力資本理論的發(fā)展歷程,闡述人力資本理論和人力資源會計的關(guān)系,癥結(jié),該文認為不是人力資源計量的困難而是人力資源會計賴以構(gòu)建的基本理論供給不足,:科斯制度經(jīng)濟學(xué)原理與人力資源會計該部分首先論述了人力資本的產(chǎn)權(quán)特征和人力資本特殊的收益效應(yīng),進而運用科斯第一定理論述了人力資源會計的必要性,從產(chǎn)值最大化角度,勞動者權(quán)益會計是人力資源會計的最佳模式,:人力資本股權(quán)化及其對會計的影響該部分明確了人力資本股份化,和人力資本股權(quán)化的定義,、會計方程式、會計要素的具體內(nèi)容的影響,、人力資本理論與人力資源會計的關(guān)系、,進而引入科斯制度經(jīng)濟學(xué)理論,。,但其制度成本過高,進而詳細分析勞動者權(quán)益會計的制度成本,提出了人力資本股權(quán)化設(shè)想,以降低制度成本,:一方面引入科斯制度經(jīng)濟學(xué)對人力資源會計一些基本問題進行論述,希望為人力資源會計的理論構(gòu)建有所貢獻。另一方面引入人力資本股權(quán)化概念,希望能夠使勞動者權(quán)益會計更具可操作性,以利其早日實行. 研究七淺談人力資人力資源會計60年代以來，伴隨人力資源管理理論和實踐的發(fā)展，人們正在逐步接受將人作為一種最寶貴的資源加以使用和管理觀念，而且一直在探索盡可能準(zhǔn)確地計算人力資源投入——產(chǎn)出效益的理論框架和科學(xué)方法，逐步形成了運用會計方法來評估組織的人力資源活動的方法，即人力資源會計。這種方法將人力資源與其他實物資源一樣視作組織的資產(chǎn)，計算其投資成本和維護成本，并在可能的情況下計算出人力資源活動的經(jīng)濟價值，它也適用于對人力資源活動的成本——效益評估。 人力資源會計的作用？ 目前，在西方國家的許多企業(yè)的人力資源管理活動中，人力資源會計主要表現(xiàn)出以下作用： 人力資源獲得方面 人力資源獲得包括人力招募、選拔、雇傭等一系列滿足企業(yè)目前及預(yù)期人力資源需求的活動過程。在完成人力資源需求預(yù)測之后，人力資源管理部門須提出以人員需求為基礎(chǔ)的人力資源獲得工作預(yù)算。人力資源會計可為這種工作預(yù)算提供比較精確的計算方法，使人力資源獲得工作本身更實際并具有預(yù)見性。例如，在進行人員選拔決策時，管理人員需要衡量不同求職者價值的方法。當(dāng)面臨要從數(shù)個各方面情況均不錯的，同一工作的求職者中作出選擇時，決策者們總希望能挑選出對本企業(yè)具有最佳未來價值的人。在人力資源會計方法趨于成熟以前企業(yè)一般只能利用“管理潛能測試”等一類非貨幣價值衡量方法推測人的預(yù)期價值?，F(xiàn)在，人力資源會計提供了用貨幣價值衡量人的預(yù)期價值的方法，這無疑能使人員選拔乃至整個人力資源獲得工作更為人效。 人力資源開發(fā)方面 這里所說的人力資源開發(fā)是指企業(yè)中進行各種以提高人的技術(shù)水平、管理能力以及處理人際關(guān)系的技巧目的的培訓(xùn)。人力資源管理人員在進行人力資源開發(fā)預(yù)算時一般需解決兩個問題：一是評估擬議中的人力資源開發(fā)投資的價值，即人力資本預(yù)算，亦即資源分配問題；二是估算擬支出的成本，即成本估算。人力資源會計通過衡量擬議投資的回報率，幫助企業(yè)進行人力資本投資決策。例如，某電話公司在興建一座制造電纜及其它部件的工廠（這類工廠一般在兩三年內(nèi)能達到標(biāo)準(zhǔn)生產(chǎn)率）時，希望加快籌建過程，因而會考慮對組織發(fā)展（OD）給予投資。在確定這種投資的具體指向時，便可利用人力資源會計方法來評估投資的預(yù)期回報率。進而作出更為理性的決策。譬如，將組織發(fā)展投資指向盡快開發(fā)一種有效運轉(zhuǎn)的人群組織，這一決策可能進一步形成一些培訓(xùn)計劃，如“團隊精神”或“班組建設(shè)”培訓(xùn)計劃等。 人力資源配置方面 人力資源配置是將人安置到企業(yè)中各個角色或崗位上去的過程。在人力資源配置決策中往往含有幾個目標(biāo)（有時甚至是互相沖突的目標(biāo)）。首先，通過人力資源配置。使人以最有效的方式完成所承擔(dān)的任務(wù)。這就意味著要將“最合格”的人安置到到特定的崗位上；但在第二方面，人力資源配置必須考慮企業(yè)的人力資源開發(fā)，管理人員可希望為員工提供邊干邊學(xué)以開發(fā)技能的機會，這就要求不要將“最合格或日“最富有經(jīng)驗“的人安排到某崗位上；第三，管理人員還要通過人力資源配置為員工提供適應(yīng)其個人需求的工作簡言之，人力資源配置力圖同時使工作的生產(chǎn)率、人力資源開發(fā)、個人滿意度這三個變量都得到最大限度的優(yōu)化。人力資源會計可以幫助管理人員確定人力資源配置產(chǎn)決策中所含的變量數(shù)，并以常用的貨幣單位來描述這些變量，便于管理人員選擇最佳的行動過程。試想，如果能使決策中所含變量得以量化，便于管理人員選擇 最佳的行動過程