【正文】 積 公允價(jià)值下降 借：資本公積－其他資本公積 貸：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) （四）資產(chǎn)負(fù)債表日減值 借： 資產(chǎn)減值損失 （應(yīng)確認(rèn)的減值金額） （應(yīng)計(jì)入減值損失的金額是公允價(jià)值多次下降之和。） 貸：資本公積－其他資本公積（從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失金額） 可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)（差額） （五）減值損失轉(zhuǎn)回 非權(quán)益工具投資 借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 貸： 資產(chǎn)減值損失 53 股票等權(quán)益工具投資 借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 貸： 資本公積－其他資本公積 （六）將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn) 借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日按其公允價(jià)值） 貸：持有至到期投資 （同前） 資本公積－其他資本公積（差額，也可能在借方） （七）出售可供出售金融資產(chǎn) 借：銀行存款等（按實(shí)收金額） 資本公積－ 其他資本公積 （從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額， 也可能在貸方 ） 貸：可供出售金融資產(chǎn) —— 成本、公允價(jià)值變動(dòng) （也可能在借方） 、利息調(diào)整、應(yīng)計(jì)利息 投資收益（差額，也可能在借方） 54 類 別 初始計(jì)量 后續(xù)計(jì)量 以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 公允價(jià)值， 交易費(fèi)用 計(jì)入當(dāng)期損益 公允價(jià)值，變動(dòng)計(jì)入 當(dāng)期損益 持有至到期投資 公允價(jià)值， 交易費(fèi)用 計(jì)入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分 攤余成本 貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 公允價(jià)值，變動(dòng)計(jì)入 權(quán)益 可供出售金融資產(chǎn) 小結(jié)：金融資產(chǎn)初始計(jì)量及后續(xù)計(jì)量 55 第五節(jié) 金融資產(chǎn)減值 一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn) 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 以外的金融資產(chǎn) 的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查， 有客觀證據(jù) 表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。 二、金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量 （一）持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng) 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的 賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來(lái)信用損失）現(xiàn)值 ，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。 （ 1）預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值， 應(yīng)當(dāng)按照該金融資產(chǎn)的 原實(shí)際利率折現(xiàn)確定， 并考慮相關(guān)擔(dān)保物的價(jià)值（取得和出售該擔(dān)保物發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)當(dāng)予以扣除）。 （ 2） 原實(shí)際利率 是初始確認(rèn)該金融資產(chǎn)時(shí)計(jì)算確定的實(shí)際利率。 （ 3）對(duì)于 浮動(dòng)利率貸款、應(yīng)收款項(xiàng)或持有至到期投資， 在計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí) 可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實(shí)際利率作為折現(xiàn)率。 56 （ 4）短期應(yīng)收款項(xiàng) 的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的 ，在確定相關(guān)減值損失時(shí)， 可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。 對(duì)于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的行業(yè)的金融資產(chǎn)減值測(cè)試。 （ 1）在考慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)， 應(yīng)當(dāng)先將單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)，單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。 如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。 （ 2） 對(duì)單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。 （ 3） 實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以 根據(jù)具體情況確定單項(xiàng)金額不重大的標(biāo)準(zhǔn)。 該項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，應(yīng)當(dāng)一致運(yùn)用，不得隨意變更。 （ 4） 單獨(dú)測(cè)試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(chǎn) （包括單項(xiàng)金額重大和不重大的金融資產(chǎn)），應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的 金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。 57 （ 5） 已單項(xiàng)確認(rèn) 減值損失的金融資產(chǎn)， 不應(yīng)包括在 具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn) 組合中進(jìn)行減值測(cè)試。 企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn) 采用組合方式進(jìn)行減值測(cè)試時(shí) ，應(yīng)當(dāng)注意以下方面： （ 1） 應(yīng)當(dāng)將具有類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合在一起，例如可按資產(chǎn)類型、行業(yè)分布、區(qū)域分布、擔(dān)保物類型、逾期狀態(tài)等進(jìn)行組合。 （ 2）對(duì)于已包括在某金融資產(chǎn)組合中的某項(xiàng)特定資產(chǎn)，一旦 有客觀證據(jù)表明其發(fā)生了減值，則應(yīng)當(dāng)將其從該組合中分出來(lái)，單獨(dú)確認(rèn)減值損失。 （ 3）在對(duì)某 金融資產(chǎn)組合的未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行預(yù)計(jì)時(shí) ，應(yīng)當(dāng)以與其具有類似風(fēng)險(xiǎn)特征組合的 歷史損失率為基礎(chǔ)。 如企業(yè)缺乏這方面的數(shù)據(jù)或經(jīng)驗(yàn)不足，則應(yīng)當(dāng) 盡量采用具有可比性的其他資產(chǎn)組合的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)，并作必要調(diào)整 。企業(yè)應(yīng)當(dāng) 對(duì)預(yù)計(jì)資產(chǎn)組合未來(lái)現(xiàn)金流量的方法和假設(shè)進(jìn)行定期檢查， 以最大限度地消除損失預(yù)計(jì)數(shù)和實(shí)際發(fā)生數(shù)之間的差異。 58 對(duì)持有到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該 金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù) ，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)（如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等）， 原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。 但是， 該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò) 假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下 該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。 外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值 的，預(yù)計(jì) 未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值 應(yīng)先按外幣確定 ，在計(jì)量減值時(shí) 再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額 。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。 持有到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn) 確認(rèn)減值損失后，利息收入應(yīng)當(dāng)按 照確定減值損失時(shí)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn) 采用的折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn) 。 賬務(wù)處理 借：資產(chǎn)減值損失 貸：持有至到期投資 減值準(zhǔn)備、 壞賬準(zhǔn)備 59 舉例： 20 7年 1月 1日， B上市公司平價(jià)購(gòu)入某公司債券 200萬(wàn)元，該債券票面利率為 5％，期限 3年，到期一次還本付息，作為持有至到期投資管理。至 20 7末，由于債券發(fā)行人發(fā)生嚴(yán)重的財(cái)務(wù)困難，使得該債券發(fā)生減值，預(yù)計(jì)可收回金額為 170萬(wàn)元，根據(jù)以上條件，作出相關(guān)賬務(wù)處理（單位：萬(wàn)元）。 （ 1）購(gòu)入時(shí)， 借：持有至到期投資 ——成本 200 貸：銀行存款 200 （ 2） 20 7年末計(jì)提利息， 借：持有至到期投資 ——應(yīng)計(jì)利息 10 貸：投資收益 10 （ 3） 20 7年發(fā)生減值時(shí)， 借：資產(chǎn)減值損失 40 貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備 40 60 （二）可供出售金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn) 發(fā)生減值時(shí) ，即使該金融資產(chǎn)沒(méi)有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有權(quán)益的因公允價(jià)值下降形成的 累計(jì)損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期 損益（更正） 。 【 該轉(zhuǎn)出的累計(jì)損失 ，為可供出售金融資產(chǎn)的 初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、 當(dāng)前公允價(jià)值 和 原已計(jì)入損益的減值損失 后的余額。 】 減值損失轉(zhuǎn)回 已確認(rèn)減值損失的，在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升 且 客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益 （ 資產(chǎn)減值損失）。 投資發(fā)生的減值損失， 不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回 。但是，在活躍市場(chǎng)中 沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資， 或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金額資產(chǎn)發(fā)生的減值損失， 不得轉(zhuǎn)回。 可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值后， 利息收入 應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時(shí)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的 折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn)。 61 賬務(wù)處理（參“可供出售金融資產(chǎn)”核算） （ 1）確認(rèn)減值損失 借：資產(chǎn)減值損失（應(yīng)確認(rèn)的減值金額） 貸：資本公積－其他資本公積（從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失金額） 可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng)（差額） （ 2）轉(zhuǎn)回減值損失 借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 貸：資產(chǎn)減值損失 借：可供出售金融資產(chǎn)－公允價(jià)值變動(dòng) 貸： 資本公積 ——其他資本公積