【正文】 性支出是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的合理相關(guān)的支出，原則上應(yīng)允許扣除，但禁止扣除規(guī)則規(guī)定資本性資產(chǎn)不得 “即時(shí) ”扣除，同時(shí)又規(guī)定了資本性資產(chǎn)通過(guò)折舊攤銷等方式允許在當(dāng)年及以后年度分期扣除的特別規(guī)則。 ● 新企業(yè)所得稅法明確對(duì)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出允許稅前扣除的一般規(guī)則，同時(shí)明確不得稅前扣除項(xiàng)目的禁止扣除規(guī)則，又規(guī)定了允許扣除的特殊項(xiàng)目 （四）扣除項(xiàng)目 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十一條 （四）扣除項(xiàng)目 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十二條 ● 新 《 企業(yè)所得稅法 》 規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)活動(dòng) 相關(guān)的、合理的 支出，包括 成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出 ，可以在計(jì)算應(yīng)納稅稅額時(shí)進(jìn)行扣除。由此亦肯定了凡是與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的費(fèi)用、支出均可以 據(jù)實(shí) 予以扣除。 十二、稅前扣除的相關(guān)性和合理性原則 相關(guān)性和合理性是企業(yè)所得稅稅前扣除的基本要求和重要條件。 實(shí)施條例規(guī)定 ，支出稅前扣除的相關(guān)性是指與取得收入直接相關(guān)的支出。 ● 對(duì)相關(guān)性的具體判斷一般是從支出發(fā)生的根源和性質(zhì)方面進(jìn)行分析，而不是看費(fèi)用支出的結(jié)果。 【 例 】 企業(yè)經(jīng)理人員因個(gè)人原因發(fā)生的法律訴訟，雖然經(jīng)理人員擺脫法律糾紛有利于其全身心投入企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，結(jié)果可能確實(shí)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)會(huì)有好處，但這些訴訟費(fèi)用從性質(zhì)和根源上分析屬于經(jīng)理人員的個(gè)人支出，因而不允許作為企業(yè)的支出在稅前扣除。 （四）扣除項(xiàng)目 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十二條 ● 新 《 企業(yè)所得稅法 》 規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)活動(dòng) 相關(guān)的、合理的 支出，包括 成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出 ，可以在計(jì)算應(yīng)納稅稅額時(shí)進(jìn)行扣除。由此亦肯定了凡是與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的費(fèi)用、支出均可以 據(jù)實(shí) 予以扣除。 同時(shí) ， 相關(guān)性要求為限制取得的不征稅收入所形成的支出不得扣除提供了依據(jù) 。 實(shí)施條例規(guī)定 ， 企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或財(cái)產(chǎn) ， 不得扣除或計(jì)算對(duì)應(yīng)的折舊 、 攤銷扣除 。 由于不征稅收入是企業(yè)非營(yíng)利性活動(dòng)取得的收入 ， 不屬于企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入 ， 與企業(yè)的應(yīng)稅收入沒(méi)有關(guān)聯(lián) ， 因此 ， 對(duì)取得的不征稅收入所形成的支出 ， 不符合相關(guān)性原則 ， 不得在稅前扣除 。 （四）扣除項(xiàng)目 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十二條 ● 新 《 企業(yè)所得稅法 》 規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與經(jīng)營(yíng)活動(dòng) 相關(guān)的、合理的 支出，包括 成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出 ，可以在計(jì)算應(yīng)納稅稅額時(shí)進(jìn)行扣除。由此亦肯定了凡是與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的費(fèi)用、支出均可以 據(jù)實(shí) 予以扣除。 實(shí)施條例規(guī)定 ， 支出稅前扣除的合理性是指符合生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)常規(guī) ， 應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出 。 合理性的具體判斷 ， 主要是發(fā)生的支出其計(jì)算和分配方法是否符合一般經(jīng)營(yíng)常規(guī) 。 【 例 】 企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)與所成交的業(yè)務(wù)額或業(yè)務(wù)的利潤(rùn)水平是否相吻合 ， 工資水平與社會(huì)整體或同行業(yè)工資水平是否差異過(guò)大 。 ● 舊稅法對(duì)內(nèi)資企業(yè)的工資薪金支出扣除實(shí)行 計(jì)稅工資 制度，對(duì)外資企業(yè)實(shí)行據(jù)實(shí)扣除 制度，這是造成內(nèi)、外資企業(yè)稅負(fù)不均的重要原因之一。 ● 企業(yè)所得稅法實(shí)施條例統(tǒng)一了企業(yè)的工資薪金支出 稅前扣除政策 ，規(guī)定 企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除 ● 工資薪金 虛列人員、少計(jì)薪酬、變相薪酬 （四）扣除項(xiàng)目 限額扣除項(xiàng)目 ● 工資薪金 職工薪酬職工工資獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼職工福利費(fèi)五 險(xiǎn)一 金工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)非貨幣性福利辭退福利其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出醫(yī)療保險(xiǎn)醫(yī)療保險(xiǎn)養(yǎng)老保險(xiǎn)養(yǎng)老保險(xiǎn)失業(yè)保險(xiǎn)失業(yè)保險(xiǎn)工傷保險(xiǎn)工傷保險(xiǎn)生育保險(xiǎn)生育保險(xiǎn)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)住房公積金住房公積金商 業(yè) 養(yǎng) 老 保 險(xiǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：職工薪酬 （四）扣除項(xiàng)目 職工薪酬總額 ＞ 工資薪金總額 ＞ 應(yīng)付工資總額 ？ ● 工資薪金 （四）扣除項(xiàng)目 ● 新企業(yè)所得稅法 第八條規(guī)定 ，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。 ● 據(jù)此，實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。 → 同時(shí)將工資薪金支出進(jìn)一步界定為 企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬 ，包括 基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其他支出。 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十三條 ● 工資薪金 （四）扣除項(xiàng)目 ● 對(duì)工資支出合理性的判斷，主要包括兩個(gè)方面。 一是 雇員實(shí)際提供了服務(wù)； 二是 報(bào)酬總額在數(shù)量上是合理的。 實(shí)際操作中主要考慮雇員的職責(zé)、過(guò)去的報(bào)酬情況，以及雇員的業(yè)務(wù)量和復(fù)雜程度等相關(guān)因素。同時(shí)，還要考慮當(dāng)?shù)赝袠I(yè)職工平均工資水平。 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十三條 ● 工資薪金 （四）扣除項(xiàng)目 國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知 國(guó)稅函 〔 2022〕 3號(hào) 文件 國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于個(gè)人所得稅工資薪金所得減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)政策 銜接問(wèn)題的通知 國(guó)稅發(fā) 〔 2022〕 20號(hào) 文件 國(guó)家稅務(wù)總局 關(guān)于印發(fā) 《 新企業(yè)所得稅法精神宣傳提綱 》 的通知 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào) 第十三條 關(guān)注三個(gè)配套文件 ● 舊稅法規(guī)定，對(duì)企業(yè)的職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)支出分別按照計(jì)稅工資總額的 14%、 2%、 %計(jì)算扣除。 ● 實(shí)施條例 繼續(xù)維持 了職工福利費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)的扣除標(biāo)準(zhǔn)，但由于計(jì)稅工資已經(jīng)放開(kāi)，實(shí)施條例將 “ 計(jì)稅工資總額 ” 調(diào)整為 “ 工資薪金總額 ” ，扣除額也就相應(yīng)提高。 ● 職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi) （四）扣除項(xiàng)目 限額扣除項(xiàng)目 實(shí)施條例： 第四十條 企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額 14％的部分，準(zhǔn)予扣除。 第四十一條 企業(yè)撥繳的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額 2％的部分，準(zhǔn)予扣除。 第四十二條 除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額 ％的部分，準(zhǔn)予扣除； 超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 ● 職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi) （四）扣除項(xiàng)目 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十四條 國(guó)稅函 〔 2022〕 3號(hào) 關(guān)注配套文件 特別提示： ● 2022年及以后年度發(fā)生的職工福利費(fèi)，應(yīng)先沖減以前年度累計(jì)計(jì)提但尚未實(shí)際使用的職工福利費(fèi)余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。 ● 為鼓勵(lì)企業(yè)加強(qiáng)職工教育投入，實(shí)施條例規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額 ％的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 ● 工會(huì)經(jīng)費(fèi)是按計(jì)提數(shù)，只要不超過(guò) 2%，可憑工會(huì)組織開(kāi)具的 《 工會(huì)經(jīng)費(fèi)撥款專用收據(jù) 》 在稅前扣除。 ● 職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi) （四）扣除項(xiàng)目 實(shí)施條例： 第三十五條 企業(yè)按照國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為 職工繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，準(zhǔn)予扣除。 企業(yè)繳納的 補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)， 在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣除 第四十六條 企業(yè)參加 財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn) ，按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。 ● 社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) （四）扣除項(xiàng)目 限額扣除項(xiàng)目 實(shí)施條例： 第三十八條 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的下列利息支出，準(zhǔn)予扣除： （一）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出； （二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分。 ● 利息費(fèi)用 （四）扣除項(xiàng)目 限額扣除項(xiàng)目 提示： 金融機(jī)構(gòu)是指各類銀行、保險(xiǎn)公司及經(jīng)中國(guó)人民銀行批準(zhǔn)從事金融業(yè)務(wù)的非銀行金融機(jī)構(gòu)。包括國(guó)家商業(yè)銀行、區(qū)域性銀行、股份制銀行、外資銀行、中外合資銀行以及其他綜合性銀行；還包括各類的保險(xiǎn)企業(yè)，城巿、農(nóng)村信用社、各類財(cái)務(wù)公司以及其他從事 信托投資、租賃、擔(dān)保 等業(yè)務(wù)的專業(yè)和綜合性非銀行金融機(jī)構(gòu)。 ● 利息費(fèi)用 （四）扣除項(xiàng)目 【 問(wèn)題 】 某 企業(yè)有一筆關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資利息支出約 20萬(wàn)元，請(qǐng)問(wèn)在企業(yè)所得稅稅前扣除需要什么條件？ 一、在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出， 不超過(guò)以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過(guò)的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。 企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方 債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例 為：（一）金融企業(yè)，為 5∶ 1；（二）其他企業(yè)，為 2∶ 1。 二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際 稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方 的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除 ● 利息費(fèi)用 （四）扣除項(xiàng)目 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局 《 關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知 》財(cái)稅 〔 2022〕 121號(hào) ● 我國(guó)以前并沒(méi)有采用 債務(wù) /股本比率 的標(biāo)準(zhǔn)，也就是國(guó)際上所熟悉的 安全港標(biāo)準(zhǔn) ，來(lái)限制外商投資企業(yè)的資本弱化，只是對(duì)外商投資企業(yè)投資總額中的注冊(cè)資本比例有一定的要求，以確保外商投資企業(yè)的中外投資者按時(shí)足額地繳足注冊(cè)資本。繳足資本后，只要借款利息使用的是正常利率，就允許其稅前扣除。換言之，只要外商投資企業(yè)向國(guó)外關(guān)聯(lián)企業(yè)借款的利率是正常利率，即使借款的規(guī)模再大，利息支付再多，也可以稅前扣除。這與發(fā)達(dá)國(guó)家明確規(guī)定超過(guò)債務(wù)／股本比率的利息不能稅前扣除甚至視為分配利潤(rùn)或股息征稅的嚴(yán)格規(guī)定是有很大差距的。 ● 新稅法增加的這一條規(guī)定有利于堵塞資本弱化的漏洞。 ● 利息費(fèi)用 （四）扣除項(xiàng)目 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局 《 關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知 》財(cái)稅 〔 2022〕 121號(hào) 【 問(wèn)題 】 集團(tuán)公司采取統(tǒng)借統(tǒng)還方式解決資金使用問(wèn)題，利息如何扣除？ ● 利息費(fèi)用 （四）扣除項(xiàng)目 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 《 財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于非金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知 》 財(cái)稅［ 2022］ 7號(hào) 一、為緩解中小企業(yè)融資難的問(wèn)題，對(duì)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)等單位 (以下簡(jiǎn)稱統(tǒng)借方 )向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位 (包括獨(dú)立核算單位和非獨(dú)立核算單位 )，并按支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營(yíng)業(yè)稅。 二、統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位， 不得按高于 支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，將視為具有 從事貸款業(yè)務(wù)的性質(zhì) ，應(yīng)對(duì)其向下屬單位收取的利息全額征收營(yíng)業(yè)稅。 ● 《 實(shí)施條例 》 規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按照發(fā)生額的 60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的 5‰ 。 業(yè)務(wù)招待費(fèi)是由商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi) 混合 而成的，其中個(gè)人消費(fèi)的部分屬于非經(jīng)營(yíng)性支出，不應(yīng)該稅前扣除。因此，就需要對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)進(jìn)行一定的比例限制。但商業(yè)招待和個(gè)人消費(fèi)之間通常是難以劃分的，國(guó)際上的處理辦法一般是在二者之間人為規(guī)定一個(gè)劃分比例，比如意大利，業(yè)務(wù)招待費(fèi)的 30%屬于商業(yè)招待可在稅前扣除，加拿大為 80%，美國(guó)、新西蘭為 50%。 ● 借鑒國(guó)際做法，結(jié)合現(xiàn)行按銷售收入比例限制扣除的經(jīng)驗(yàn)，根據(jù)有關(guān)專家學(xué)者從嚴(yán)掌握的意見(jiàn)，采取了兩者結(jié)合的措施。 ● 業(yè)務(wù)招待費(fèi) （四）扣除項(xiàng)目 國(guó)稅函 〔 2022〕 159號(hào)第十五條 限額扣除項(xiàng)目 【 例 】 某企業(yè) 2022年度營(yíng)業(yè)收入為 1000萬(wàn)元，發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi) 6萬(wàn)元。 可稅前扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi) = 6 60% = 為 1000萬(wàn) 5‰ = 5 萬(wàn)元， 而不是 12萬(wàn) 60% = ● 如發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi) 12萬(wàn)元，則 可稅前扣除業(yè)務(wù)招待費(fèi) = ？ ● 業(yè)務(wù)招待費(fèi) （四）扣除項(xiàng)目 ● 《 實(shí)施條例 》 對(duì)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)的扣除是合并在一起考慮的，規(guī)定企業(yè)每一納稅年度