【導(dǎo)讀】本章屬于一般重要章節(jié)。主要介紹注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)估計(jì)、關(guān)聯(lián)方及其交易和首次。接受委托時(shí)對(duì)期初余額的審計(jì)。能在簡(jiǎn)答題或綜合題中涉及到相關(guān)知識(shí)，考查了關(guān)聯(lián)方及其交易和會(huì)計(jì)估計(jì)審計(jì)的客觀題。會(huì)計(jì)估計(jì)，是指在缺乏精確計(jì)量手段的情況下，采用的某項(xiàng)金額的近似值。由于會(huì)計(jì)估計(jì)的主觀性、復(fù)雜性和不確定性，管理層作出的會(huì)計(jì)估。計(jì)發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性較大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)確定會(huì)計(jì)估計(jì)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是否屬于特別風(fēng)險(xiǎn)。有針對(duì)性地設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，最終形成審計(jì)結(jié)論。會(huì)計(jì)估計(jì)的完整性，通常是注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮的。編制財(cái)務(wù)報(bào)表也要求管理層建立針對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程。務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)可能禁止在財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)此進(jìn)行確認(rèn)或以公允價(jià)值計(jì)量。截至審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的事項(xiàng)有時(shí)可能提供有關(guān)會(huì)計(jì)估計(jì)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)?！白?cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中，發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位變更了會(huì)計(jì)估計(jì)，而且這一變更是合理合法的，

　　

【正文】 期后事項(xiàng)。 、管理層和治理層在財(cái)務(wù)報(bào)表日后舉行會(huì)議的紀(jì)要，在不能獲取會(huì)議紀(jì)要的情況下，詢問(wèn)此類(lèi)會(huì)議討論的事項(xiàng)。 （如有）。 除這些審計(jì)程序外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為實(shí)施下列一項(xiàng)或多項(xiàng)審計(jì)程序是必要和適當(dāng)?shù)模? 預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)和其他相關(guān)的管理報(bào)告； ，或擴(kuò)大之前口頭或書(shū)面查詢的范圍； ，從而獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 三、各時(shí)段期后事項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任和處理 時(shí)段 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任 采取的措施及處理 第一時(shí)段 財(cái)務(wù)報(bào)表日 —— 審計(jì)報(bào)告日 主動(dòng)識(shí)別責(zé)任并建議修改報(bào)表 如果沒(méi)有得到恰當(dāng)?shù)奶幚沓鼍弑Ａ粢庖?jiàn)或否定意見(jiàn) 第二時(shí)段 審計(jì)報(bào)告日 —— 財(cái)務(wù)報(bào)表公布日 被動(dòng)識(shí)別責(zé)任并建議修改報(bào)表 若同意修 改，對(duì)修改后的報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告，并更改報(bào)告日期 若拒絕修改，但報(bào)告尚未提交，則出具保留或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告 若拒絕修改，且報(bào)告已提交：（ 1）阻止報(bào)出；（ 2）仍然報(bào)出，采取措施防止報(bào)表使用者信賴報(bào)告 第三時(shí)段 財(cái)務(wù)報(bào)表公布日后 沒(méi)有義務(wù)識(shí)別并建議修改報(bào)表 若修改了報(bào)表并重新公布，重新出審計(jì)報(bào)告 +強(qiáng)調(diào)段（或其他事項(xiàng)段），并更改報(bào)告日期 若拒絕修改報(bào)表，采取措施防止報(bào)表使用者信賴報(bào)告 若臨近公布下期報(bào)表時(shí)，仍應(yīng)提請(qǐng)修改財(cái)務(wù)報(bào)表（上市公司） 【例題 多選題】 B注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對(duì)乙公司 208 年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)， B注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告的日期為 209 年 3月 15日，財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日為 209 年 3月 20日。在審計(jì)過(guò)程中， B注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到下列事項(xiàng)，請(qǐng)代為做出正確的專(zhuān)業(yè)判斷。 ，屬于非調(diào)整事項(xiàng)的有（ ）。 9 年 2月 1日，乙公司 208 年末的某項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)發(fā)生大幅貶值 9 年 2月 10日，乙公司發(fā)生重大訴訟 9 年 2月 15日，乙公司于 207 年確認(rèn)的一筆大額銷(xiāo)售被退回 9 年 3月 16日，乙公司發(fā)生企 業(yè)合并 [答疑編號(hào) 3937220301] 『正確答案』 ABD 『答案解析』選項(xiàng) C屬于日后調(diào)整事項(xiàng)。 209 年 3月 20日后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)，乙公司管理層修改了 208 年度財(cái)務(wù)報(bào)表， B注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取的措施有（ ）。 一情況 208 年度財(cái)務(wù)報(bào)表出具新的審計(jì)報(bào)告 209 年度財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段或其他事項(xiàng)段，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意修改 208 年度財(cái)務(wù)報(bào)表的原因 [答疑編號(hào) 3937220302] 『正確答案』 ABC 『答案解析』對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)外報(bào)出后，需要重新出具財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告，注意在重新 出具的 208 年度的審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。 第五節(jié) 書(shū)面聲明 書(shū)面聲明，是指管理層向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的書(shū)面陳述，用以確認(rèn)某些事項(xiàng)或支持其他審計(jì)證據(jù)。 注意： 第一，書(shū)面聲明不包括財(cái)務(wù)報(bào)表及其認(rèn)定，以及支持性賬簿和相關(guān)記錄。 第二，如果管理層修改書(shū)面聲明的內(nèi)容或不提供注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求的書(shū)面聲明，可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師警覺(jué)存在重大問(wèn)題的可能性。 第三，盡管書(shū)面聲明提供必要的審計(jì)證據(jù)，但其本身并不為所涉及的任何事項(xiàng)提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 一、針對(duì)管理層責(zé)任的書(shū)面聲明 針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的 編制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供書(shū)面聲明，確認(rèn)其根據(jù)審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款，履行了按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表并使其實(shí)現(xiàn)公允反映（如適用）的責(zé)任。 注意： 第一，如果未從管理層獲取其確認(rèn)已履行的責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中獲取的有關(guān)管理層已履行這些責(zé)任的其他審計(jì)證據(jù)是不充分的。 第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師 可能 還要求管理層在書(shū)面聲明中再次確認(rèn)其對(duì)自身責(zé)任的 認(rèn)可與理解 。當(dāng)存在下列情況時(shí)，這種確認(rèn)尤為適當(dāng)：（ 1）代表被審計(jì)單位簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款的人員不再承擔(dān)相關(guān)責(zé)任；（ 2）審計(jì)業(yè)務(wù)約定條款是在以前年度簽 訂的；（ 3）有跡象表明管理層 誤解 了其責(zé)任；（ 4）情況的改變需要管理層再次確認(rèn)其責(zé)任。 二、其他書(shū)面聲明 如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為有必要獲取一項(xiàng)或多項(xiàng)其他書(shū)面聲明，以支持與財(cái)務(wù)報(bào)表或一項(xiàng)或多項(xiàng)具體認(rèn)定相關(guān)的其他審計(jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層提供這些書(shū)面聲明。 （一）關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的 額外書(shū)面聲明 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為要求管理層提供基本書(shū)面聲明外，還有必要獲取有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表的其他書(shū)面聲明。 其他書(shū)面聲明可能是對(duì)基本書(shū)面聲明的補(bǔ)充，但不構(gòu)成其組成部分。其他書(shū)面聲明可能包括針對(duì)下列事項(xiàng)作出的聲明：會(huì)計(jì)政 策的選擇和運(yùn)用是否適當(dāng)；是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)對(duì)相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行了確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)或披露。 （二）與向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供信息有關(guān)的額外書(shū)面聲明 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為有必要要求管理層提供書(shū)面聲明，確認(rèn) 其 已將注意到的所有內(nèi)部控制缺陷向注冊(cè)會(huì)計(jì)師通報(bào)。 （三）關(guān)于特定認(rèn)定的書(shū)面聲明 在獲取有關(guān)管理層的判斷和意圖的證據(jù)時(shí)，或在對(duì)判斷和意圖進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為有必要要求管理層提供有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表特定認(rèn)定的書(shū)面聲明，尤其是支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師就管理層的判斷或意圖或者完整性認(rèn)定從其他審計(jì)證據(jù)中獲取的了解。 三、書(shū)面聲明的日期和涵蓋的期間 書(shū)面聲明的日期應(yīng)當(dāng)盡量接近對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的日期，但不得在審計(jì)報(bào)告日后。 書(shū)面聲明應(yīng)當(dāng)涵蓋審計(jì)報(bào)告針對(duì)的所有財(cái)務(wù)報(bào)表和期間。 注意： 第一，由于書(shū)面聲明是必要的審計(jì)證據(jù)，在管理層簽署書(shū)面聲明前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，也不能簽署審計(jì)報(bào)告。 第二，如果在審計(jì)報(bào)告提及的所有期間內(nèi)，現(xiàn)任管理層均尚未就任，他們可能由此聲稱(chēng)無(wú)法就上述期間提供部分或全部書(shū)面聲明；這一事實(shí)不能減輕現(xiàn)任管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍然需要向現(xiàn)任管理層獲取涵蓋整 個(gè)相關(guān)期間的書(shū)面聲明。 四、書(shū)面聲明的形式 書(shū)面聲明應(yīng)當(dāng)以聲明書(shū)的形式致送注冊(cè)會(huì)計(jì)師。 五、對(duì)書(shū)面聲明可靠性的疑慮以及管理層不提供要求的書(shū)面聲明 （一）對(duì)書(shū)面聲明可靠性的疑慮 、誠(chéng)信、道德價(jià)值觀或勤勉盡責(zé)存在疑慮 ，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定這些疑慮對(duì)書(shū)面或口頭聲明和審計(jì)證據(jù)總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為，管理層在財(cái)務(wù)報(bào)表中作出不實(shí)陳述的風(fēng)險(xiǎn)很大，以至于審計(jì)工作無(wú)法進(jìn)行。在這種情況下，除非治理層采取適當(dāng)?shù)募m正措施，否則注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要考慮解除業(yè)務(wù)約定（如 果法律法規(guī)允許）。 其他審計(jì)證據(jù) 不一致 如果書(shū)面聲明與其他審計(jì)證據(jù)不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施審計(jì)程序以設(shè)法解決這些問(wèn)題。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要考慮風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果是否仍然適當(dāng)。如果認(rèn)為不適當(dāng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要修正風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，并確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，以應(yīng)對(duì)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)。 注意： 如果認(rèn)為書(shū)面聲明不可靠，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取適當(dāng)措施，包括確定其對(duì)審計(jì)意見(jiàn)可能產(chǎn)生的影響。 （二）管理層不提供要求的書(shū)面聲明 如果管理層不提供要求的一項(xiàng)或多項(xiàng)書(shū)面聲明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)： ； ，并評(píng)價(jià)該事項(xiàng)對(duì)書(shū)面或口頭聲明和審計(jì)證據(jù)總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響； ，包括確定該事項(xiàng)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)可能產(chǎn)生的影響。 注意： 第一，如果存在下列情形之一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層的 誠(chéng)信 產(chǎn)生重大疑慮，以至于認(rèn)為其作出的書(shū)面聲明不可靠；管理層不提供 審計(jì)準(zhǔn)則要求的書(shū)面聲明 。 第二，管理層對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所要求的書(shū)面聲明的內(nèi)容作出調(diào)整，并不一定意味著管理層不提供書(shū)面聲明。然而，作出調(diào)整的真正原因可 能影響審計(jì)意見(jiàn)的類(lèi)型。 【例題 單選題】 下列有關(guān)書(shū)面聲明的日期和涵蓋期間的說(shuō)法中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為錯(cuò)誤的是（ ）。 [答疑編號(hào) 3937220401] 『正確答案』 A 『答案解析』書(shū)面聲明的日期應(yīng)當(dāng)盡量接近對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的日期，但不得在審計(jì)報(bào)告日后。書(shū)面聲明應(yīng)當(dāng)涵蓋審計(jì)報(bào)告針對(duì)的所有財(cái)務(wù)報(bào)表和期間。 【例題 單選題】如果被審計(jì)單位管理層拒絕就其責(zé)任的履行情況提供書(shū)面聲明，下列做法中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為錯(cuò)誤的是（ ）。 [答疑編號(hào) 3937220402] 『正確答案』 D 『答案解析』如果管理層不提供要求的一項(xiàng)或多項(xiàng)書(shū)面聲明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：與管理層討論該事項(xiàng)；重新評(píng)價(jià)管理層的誠(chéng)信，并評(píng)價(jià)該事項(xiàng)對(duì)書(shū)面或口頭聲明和審計(jì)證據(jù)總體的可靠性可能產(chǎn)生的影響；采取適當(dāng)措施，包括確定該事項(xiàng)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)可能產(chǎn)生的影響。如果存在下列情形之一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)： （ 1） 注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)管理層的誠(chéng)信產(chǎn)生重大疑慮，以至于認(rèn)為其作出的書(shū)面聲明不可靠；（ 2）管理層不提供審計(jì)準(zhǔn)則要求的書(shū)面聲明。管理層責(zé)任的履行情況屬于審計(jì)準(zhǔn)則要求的書(shū)面聲明，應(yīng)當(dāng)發(fā)表無(wú)法表示意見(jiàn)。