【導(dǎo)讀】制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)A注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到以下問(wèn)題，請(qǐng)貸為做出正確的專業(yè)判斷。2020年起發(fā)生，2020年借方發(fā)生額等于貸方發(fā)生額，貸方發(fā)生額含收回的2020年度發(fā)生的債權(quán)。K公司將應(yīng)收甲公司賬款賬齡定為1. 公司未能如期償還。K公司將該筆應(yīng)收賬款賬齡確定為1年以內(nèi)。發(fā)生重大變化，且未發(fā)生重大重組行為。A注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意到下列四項(xiàng)在建工。3年12月31日，上述生產(chǎn)線賬面原值和累計(jì)折舊分別為2700萬(wàn)元和1100萬(wàn)元。主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的審計(jì)。2020年12月31日，M公司甲產(chǎn)品期末結(jié)存數(shù)量為1200件，產(chǎn)成品庫(kù)存外，無(wú)其他契貨，發(fā)出存貨采用先進(jìn)先出法核算。為4萬(wàn)元；本年生產(chǎn)已產(chǎn)品2020件，單位成本為萬(wàn)元，本年銷售300件，丙產(chǎn)品年末單位可變現(xiàn)凈值為萬(wàn)元。

　　

【正文】 會(huì)計(jì)師 A 難以對(duì)存貨的存在等相關(guān)審計(jì)目標(biāo)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 【依據(jù)】教材第十二章 “ 存貨監(jiān)盤的定義和作用 ” （ P269） （ 3）對(duì)于因無(wú)法投遞而退回的信函應(yīng)查明原因。對(duì)于地址錯(cuò)誤的，找到正確地址再次發(fā)函，或?qū)嵤┨娲鷮徲?jì)程序；對(duì)于確實(shí)無(wú)真實(shí)地址的，應(yīng)實(shí)施替代審計(jì)程序。 ② 對(duì)于沒(méi)有得到回函的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮再次函證，一般應(yīng)第二次乃至第三次發(fā) 函，如仍得不到答復(fù)的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)考慮實(shí)施替代審計(jì)程序。替代審計(jì)程序主要包括檢查銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。 （ 4）增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段不恰當(dāng)。因?yàn)槔闷渌?cè)會(huì)計(jì)師工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)其工作結(jié)果負(fù)責(zé)，不應(yīng)用強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段說(shuō)明；只有 “ 持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大疑慮 ” 或 “ 重大不確定事項(xiàng) ” 的情況下，才增加的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段予以說(shuō)明，而利用 G會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作不屬于這兩種情況。 （ 5） ① 形成差異的可能原因包括： 2020 年 1月 1日至 2020 年 6月 30 日之間的存貨收發(fā)記錄存在 差錯(cuò)； 2020 年 1月 1日至 2020 年 6月 30日之間的存貨收發(fā)業(yè)務(wù)過(guò)程中存在差錯(cuò)； 2020 年年末的存貨記錄存在差錯(cuò)； 2020 年年末的存貨實(shí)物存在差錯(cuò)。 【分析】很少有考生分析到，賬也錯(cuò)、實(shí)也錯(cuò)，且涉及本期、期末。 ② 不能同意。因?yàn)椴町愋纬傻脑蛴休^多；期末賬實(shí)出現(xiàn)較大差異，也可能是由 T公司的存貨內(nèi)部控制存在缺陷引起的；且間隔時(shí)間有半年之久，注冊(cè)會(huì)計(jì) 大量的管理資料下載 師難以依據(jù)其記錄來(lái)確認(rèn)上期末實(shí)際存貨數(shù)量。 【分析】本問(wèn)題的得分更低，特別很少有考生想到內(nèi)部控制和時(shí)間上的問(wèn)題，在我測(cè)試的學(xué)生中只有 2位同學(xué)提到。 本題今年也較有特色的題之一，今年客觀題、主觀題中的一些觀點(diǎn)，在教材中可能根本沒(méi)有寫，但憑考生的分析判斷就可答題。本題實(shí)際較簡(jiǎn)單，只是考生分析問(wèn)題時(shí)，將思維局限于教材，教材沒(méi)有提到，心理就沒(méi)有底了，我之所以說(shuō)這些，就是想提醒大家，在今后的學(xué)習(xí)考試中注意這一變化。 （ 6）不應(yīng)同意。存貨的期初余額無(wú)法確認(rèn)； 2020 年度上半年的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本難以確認(rèn)。且因?yàn)榇尕浭?T公司會(huì)計(jì)報(bào)表的重要項(xiàng)目，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)同意 T 公司的要求。 【分析】和第（ 5）小題一樣，本題答對(duì)的期初余額的影響也只有 2 位同學(xué)，這兩題是主觀題中 得分最低的四個(gè)小題中的 2個(gè)。 （ 7）注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)估存貨內(nèi)部控制的有效性；對(duì)存貨進(jìn)行適當(dāng)抽盤或提請(qǐng)被審計(jì)單位另?yè)袢掌谥匦卤P點(diǎn)；同時(shí)測(cè)試抽盤日或重新盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間發(fā)生的存貨交易。 【依據(jù)】教材第十二章 “ 特殊情況的處理 ” （ P276） 2.【答案】 （ 1） ① 利潤(rùn)表中的異常波動(dòng)項(xiàng)目：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)、管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)費(fèi)用、投資收益、所得稅。 ② 需重點(diǎn)審計(jì)的營(yíng)業(yè)費(fèi)用項(xiàng)目：產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用。 【解析】報(bào)表顯示， “ 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ” 比上年增加了 10,000 萬(wàn)元，增幅 為25%； “ 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 ” 增加了 7， 000 萬(wàn)元，增幅為 %； “ 其他業(yè)務(wù)利潤(rùn) ”比上年增加了 7,000 萬(wàn)元，增幅為 70%； “ 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 ” 比上年增加了 800 萬(wàn)元，增幅為 25%； “ 管理費(fèi)用 ” 在 2020 年沖銷過(guò)多，是最多異常的項(xiàng)目； “ 投資收益 ” 比上年增加了 3,000 萬(wàn)元，增幅為 150%； “ 所得稅 ” 比上年增加了 5,300萬(wàn)元，增幅為 75%。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解到， Y公司 2020 年度的經(jīng)營(yíng)形勢(shì)，管理及組織架構(gòu)與上年度比較未發(fā)生重大變化（與收入費(fèi)用等有關(guān)），且未發(fā)生重大重組行為（與投資收益有關(guān)），這些項(xiàng)目波動(dòng)的幅度較大，應(yīng) 認(rèn)為異常。其實(shí) “ 營(yíng)業(yè)利潤(rùn) ” 、 “ 利潤(rùn)總額 ” 等項(xiàng)目都異常，但他們由前面這些異常項(xiàng)目引起的，所以我在答案中未列入。 由于產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用一般按銷售額的百分比提取， 2020 年的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為 40,000 萬(wàn)元，沒(méi)有質(zhì)量保證費(fèi)用，而 2020 年的銷售額為 50,000，卻增加了質(zhì)量保證費(fèi)用 500 萬(wàn)元，、應(yīng)重點(diǎn)審計(jì)，檢查是否存在人為調(diào)節(jié)費(fèi)用的情況。 【依據(jù)】《審計(jì)》教材第七章 “ 執(zhí)行分析性復(fù)核程序 ” 部分（ P129－ 132）。 【分析】象這樣的題，涉及到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷，本身沒(méi)有確定的答案，好在命題人較聰明，沒(méi)有用資 產(chǎn)負(fù)債表來(lái)出題，否則答案會(huì)五花八門。有些考生也較聰明，把報(bào)表中的項(xiàng)目幾乎都認(rèn)為是異常波動(dòng)的項(xiàng)目，按照評(píng)分標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該說(shuō)答對(duì)一個(gè)要點(diǎn)就給一個(gè)要點(diǎn)的分，你說(shuō)閱卷老師能不給你滿分嗎？，但有時(shí)可不要將所有項(xiàng)目全選，可能聰明反被聰明誤，或許閱卷時(shí)為防止你耍小聰明，全選 大量的管理資料下載 就定為 0 分，這不是沒(méi)有可能的。以后碰到這樣的題，能選就盡管去選，不要怕錯(cuò)。本題第 2 問(wèn)，幾乎所有的考生都選了產(chǎn)品質(zhì)量保證費(fèi)用。 （ 2） 對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入進(jìn)行分析性復(fù)核的內(nèi)容有： ① 將本期與上期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入進(jìn)行比較，分析產(chǎn)品銷售的結(jié)構(gòu)和價(jià)格的變動(dòng)是 否正常，并分析異常變動(dòng)的原因； ② 比較本期各月主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的波動(dòng)情況，分析其變動(dòng)趨勢(shì)是否正常，是否符合被審計(jì)單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營(yíng)規(guī)律，并查明異常現(xiàn)象和重大波動(dòng)的原因； ③ 計(jì)算本期重要產(chǎn)品的毛利率，分析比較本期與上期各類產(chǎn)品毛利率的變化情況，注意收入與成本是否配比，并查清重大波動(dòng)和異常情況的原因； ④ 計(jì)算重要客戶的銷售額及其產(chǎn)品毛利率，分析比較本期與上期有無(wú)異常變化。 【解析】選擇運(yùn)用分析性復(fù)核審計(jì)方法，作比較分析并查明異?，F(xiàn)象和重大波動(dòng)的原因（總體合理性），一般是與上年度或本年各階段比較 ，常用的比較有絕對(duì)數(shù)、相對(duì)數(shù)、比率比較等。所以比較的內(nèi)容包括本年度各月主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、本年度與上年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、同類產(chǎn)品毛利率、重要客戶銷售額及其產(chǎn)品毛利率的變化情況。 【依據(jù)】《審計(jì)》教材第十章 “ 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序 ” 部分（ P210）。 【分析】主觀題中的理論答題部分答題內(nèi)容能在教材中能直接找到答案，這是 2020 年、 2020 年的試題特點(diǎn)，請(qǐng)大家在 2020 年的復(fù)習(xí)中把握該特點(diǎn)。教材中只列舉了四項(xiàng)，實(shí)際上可將收入與本年包裝物消耗、工資、稅金等進(jìn)行絕對(duì)數(shù)和相對(duì)數(shù)比較。 70%考生答對(duì) ①② 點(diǎn)，一般對(duì) 第 ④ 點(diǎn)，若非特別注意，很難答對(duì)的。 （ 3） 不能確認(rèn)。應(yīng)屬于委托加工業(yè)務(wù)，如果確認(rèn)收入，則會(huì)導(dǎo)致收入虛增，銷項(xiàng)稅額多計(jì)。調(diào)整分錄如下： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000 萬(wàn)元 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170 萬(wàn)元 貸：應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 170萬(wàn)元 存貨 100萬(wàn)元 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 900 萬(wàn)元 【解析】本題最好用分析的方法確認(rèn)調(diào)整分錄，我 們從題中可知， Y公司以1000 萬(wàn)元銷售，加工后以 1100 萬(wàn)元購(gòu)回（已列入了存貨價(jià)值），加工費(fèi)實(shí)際上為 100 萬(wàn)元（進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)為 17萬(wàn)元），加工后存貨成本應(yīng)該為 1000 萬(wàn)元，所以應(yīng)調(diào)減存貨 100 萬(wàn)元，應(yīng)將多列的進(jìn)項(xiàng)稅額調(diào)減 170 萬(wàn)元（ 187－ 17）。同時(shí)對(duì)原來(lái)多計(jì)的收入、銷項(xiàng)稅額、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本沖減。 大量的管理資料下載 本題的調(diào)整分錄還可以這樣做： 第一種：收入與成本分別調(diào)節(jié)。 ① 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000 萬(wàn)元 應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 170 萬(wàn)元 貸：應(yīng)交稅金 —— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 170萬(wàn)元 存貨 1000 萬(wàn)元 ② 借：存貨 900 萬(wàn)元 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 900 萬(wàn)元 第二種：由于是調(diào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的調(diào)整分錄可不需要列到明細(xì)，所以： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1000 萬(wàn)元 貸：存貨 100 萬(wàn)元 主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 900 萬(wàn)元 第三種：直接做與 T公司相反的分錄沖銷，然后再做正確的會(huì)計(jì)處理。（略） 調(diào)整 分錄不是針對(duì)實(shí)際的業(yè)務(wù)，而是對(duì)原來(lái)錯(cuò)誤的賬務(wù)處理所形成的報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，所以調(diào)整的方法較多，在徐永濤老師編寫的 “ 夢(mèng)想成真 ―― 應(yīng)試指南 ” 2020 年版中有較詳細(xì)的講解。 【分析】本題是較難四小題之一，主要原因是本業(yè)務(wù)涉及到兩次業(yè)務(wù)、收入、購(gòu)貨、加工業(yè)務(wù)、往來(lái)從來(lái)項(xiàng)目等的調(diào)整，涉及科目較多的，考生花的時(shí)間較多，但稍有不慎就錯(cuò)了。象這樣較復(fù)雜的調(diào)整，一定要靜心分析。因?yàn)榇鸢覆晃ㄒ唬赡芘c評(píng)分的參考答案不一致，所以考生對(duì)有些分錄最好不要合并，或多寫幾種調(diào)整方法比較保險(xiǎn)。 ② 可以確認(rèn)。 【解析】本題確認(rèn)收 入的關(guān)鍵在于產(chǎn)品系按 B公司的要求 “ 定制 ” 的。 ③ 可以確認(rèn)。 【解析】本題屬債權(quán)抵貨款，不符合債務(wù)重組的條件。 （ 4） ① 計(jì)算樣本量： n′=(2020/5)2≈138 n=138/(1+138/2020)≈129 ② 估計(jì)總體余額 樣本平均差額 =（ 450500） /129= 萬(wàn)元 推斷的總體差額 =2020= 萬(wàn)元 推斷的總體實(shí)際余額 =+10000= 萬(wàn)元 【解析】差額估計(jì)抽樣通過(guò)樣本平 均差額推斷總體差額，從而計(jì)算總體實(shí)際金額。題目并沒(méi)有直接告訴樣本量，所以應(yīng)采用單位平均估計(jì)抽樣的方法，計(jì)算出注冊(cè)會(huì)計(jì)師抽取的應(yīng)收賬款函證的樣本量。 大量的管理資料下載 【依據(jù)】《審計(jì)》教材第九章 “ 變量抽樣的方法 ” 部分（ P19 193）。 【分析】本題是較難四小題之一。我在 2020 年設(shè)計(jì)過(guò)這樣兩道較題類似的題，就是目前各輔導(dǎo)書都在引用題目，如： “ 審計(jì)人員對(duì)某制造公司的產(chǎn)成品成本進(jìn)行審查時(shí)獲得如下資料：全年共生產(chǎn) 2 000 批產(chǎn)品，入賬成本為 5 900 000元，審計(jì)人員抽取其中的 200 批產(chǎn)品作為樣本，其賬面總價(jià)值為 600 000 元，審查時(shí)發(fā)現(xiàn)在 200 批產(chǎn)品中有 52批產(chǎn)品成本不實(shí)，樣本的審定價(jià)值為 582 000 元，試運(yùn)用下列各種抽樣審計(jì)方法（暫不考慮可容忍誤差和可信賴程度），估計(jì)本年度產(chǎn)品的總成本要：（ 1）每單位平均數(shù)估計(jì)抽樣審計(jì)。（ 2）比率估計(jì)抽樣審計(jì)。（ 3）差額估計(jì)抽樣審計(jì) ” 。當(dāng)時(shí)只考慮了單位平均估計(jì)、差額估計(jì)、比率估計(jì)抽樣的單個(gè)運(yùn)用，且不考慮可容忍誤差和可信賴程度，在今年的模擬題中我也用了此題，而今年的考題則是兩種方法的結(jié)合運(yùn)用，難度要大得多，這是我始料不及的，真有點(diǎn)痛心。由于我的學(xué)生在這方面的練習(xí)不夠，記不住單位估計(jì) 抽樣法下樣本量計(jì)算的公式，樣本量算不出來(lái)，后面的步驟即使會(huì)做，也沒(méi)轍。要是題目設(shè)計(jì)成分步式的就好了，至少前面步驟不會(huì)影響后面的得分。 （ 5） ① 對(duì)事項(xiàng)（ 1）， Y 公司無(wú)合理依據(jù)，不得隨意改變固定資產(chǎn)的折舊年限， X注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提請(qǐng) Y公司作以下調(diào)整分錄： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 2020 萬(wàn)元 貸：累計(jì)折舊 2020 萬(wàn)元 ② 對(duì)事項(xiàng)（ 2），因所有權(quán)還并未轉(zhuǎn)移，應(yīng)確認(rèn)為 2020 年的收入。 X注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提請(qǐng) Y 公司作以下調(diào)整分錄： 借：其他業(yè)務(wù)收入 3000 萬(wàn)元 貸：預(yù) 收賬款 3000 萬(wàn)元 借：無(wú)形資產(chǎn) 1000 萬(wàn)元 貸：其他業(yè)務(wù)支出 1000 萬(wàn)元 ③ 對(duì)事項(xiàng)（ 3）中轉(zhuǎn)銷和轉(zhuǎn)回存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理是正確的，不需要提出審計(jì)處理建議。 年初預(yù)提技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)應(yīng)沖銷，但對(duì)本年的管理費(fèi)用不應(yīng)產(chǎn)生影響，該費(fèi)用應(yīng)由上年承擔(dān)。 X注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提請(qǐng) Y公司作以下調(diào)整分錄： 借：管理費(fèi)用 4000 萬(wàn)元 貸：年初未分配利潤(rùn) 4000 萬(wàn)元 【分析】大部分考生對(duì)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷 1500 萬(wàn)元和轉(zhuǎn)回 1000 萬(wàn)元的處理是認(rèn)可 的，這一點(diǎn)，我的考生已經(jīng)早有準(zhǔn)備。但對(duì)年初預(yù)提技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)的沖銷這一事項(xiàng)雖然知道要調(diào)整，但就是不知道用 “ 年初未分配利潤(rùn) ” 科目，看來(lái)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的調(diào)整分錄還應(yīng)多練習(xí)。 大量的管理資料下載 ④ 對(duì)事項(xiàng)（ 4），該款項(xiàng)并未構(gòu)成 2020 年的投資收益。 X 注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提請(qǐng)Y公司作以下調(diào)整分錄： 借：投資收益 2020 萬(wàn)元 貸：遞延收益 2020 萬(wàn)元 ⑤ 對(duì)事項(xiàng)（ 5），符合對(duì)該或有事項(xiàng)的處理。 X 注冊(cè)會(huì)計(jì)師不需要提出審計(jì)處理建議。 （ 6） X注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能根據(jù)票據(jù)上列明的用途來(lái)確認(rèn) Y公司確認(rèn)的投資收 益。 X注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)取得并審查委托理財(cái)協(xié)議，向 H公司或相關(guān)機(jī)構(gòu)發(fā)函發(fā)函詢證、審查委托理財(cái)資金賬戶的業(yè)務(wù)和股票賬戶對(duì)賬單等程序，來(lái)核實(shí)業(yè)務(wù)的真實(shí)性、完整性以及計(jì)價(jià)的準(zhǔn)確性，確認(rèn)投資收益。 （ 7） ① 應(yīng)向 Y 公司索取 I 公司經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的清算會(huì)計(jì)報(bào)表及注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告