【文章內(nèi)容簡介】 本＝期初攤余成本－溢折價攤銷額＋應(yīng)計利息＝期初攤余成本＋實際利息＝期初攤余成本 （ 1＋實際利率） 期末攤余成本簡算法 上述三個公式依次向后代入，結(jié)果是： 期末攤余成本（分期付息債券） ＝期初攤余成本 （ 1＋實際利率）－票面利息 期末攤余成本（一次付息債券）＝期初攤余成本 （ 1＋實際利率） 2020 年 12 月 31 日計息的會計分錄 借：應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 41 000 貸：投資收益 100 000 注：每計算一年，對照表格做分錄， 2020～ 2020 年略。 （ 3）最后一年即 213 年的賬務(wù)處理為： 借：應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 59 719 貸：投資收 益 118 719 做完這筆分錄之后， “ 利息調(diào)整 ” 科目余額為 0，即溢折價全部攤銷完畢。 借：銀行存款 1 250 000 貸：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 折價購入情況下的例題小結(jié) （ 1）持有至到期投資的賬面價值＝攤余成本； （ 2）折價攤銷額欄 5 年累計數(shù)＝購入債券時確認的折價總額 250 000 元； （ 3）債券到期值＝債券面值＝ 1250 000，因為折價攤銷完了之后，分期付息債券的賬面價值即攤余成本只包含面值； （ 4）折價購入的債券，隨著折價逐年攤銷，持 有至到期投資的賬面價值越來越大，見表格各年攤余成本。 知識點 2：金融資產(chǎn)的計量 【例 9— 4】一次付息債券 沿用【例 9— 4】，假定債券不是分期付息，而是到期一次還本付息。其它資料不變。 分析：未來現(xiàn)金流入就是 5 年后的一筆現(xiàn)金： 559 000 ＋ 1 250 000，讓這筆現(xiàn)金的現(xiàn)值等于初始投資成本 1 000 000 元的折現(xiàn)率，就是實際利率： 算出來 R 是 %。 100＝（ ＋ ＋ ＋ ＋ ＋ 125） （ 1＋ R） － 5 100＝（ ＋ ＋ ＋ ＋ ＋ 125） （ P/F， R， 5） 一次付息債券確認實際利息收入 采用實際利率法攤銷折價： 投資收益＝實際利息＝期初攤余成本 實際利率＝（第 1 年） 1 000 000 % ＝ 90 500（元） 溢折價攤銷額＝票面利息－實際利息＝（第 1 年） 59 000－ 90 500＝－ 31 500（元） 期末攤余成本＝期初攤余成本－溢折價攤銷 額＋應(yīng)計利息＝ （第 1 年） 1 000 000－（－31 500）＋ 59 000＝ 1 090 500（元） 209 年 12 月 31 日計息的會計分錄： 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計利息 59 000 —— 利息調(diào)整 31 500 貸：投資收益 90 500 一次付息的攤銷 一次付息債券的應(yīng)計利息，是其賬面價值即攤余成本的一個組成部分，因此，計算期末攤余成本時，應(yīng)把它包含在內(nèi)。這是一次付息債券與分期付息債券的主要區(qū)別。賬務(wù)處理上，分期付息債券的利息記為應(yīng)收利息，一次付 息債券的利息記為 “ 持有至到期投資—— 應(yīng)計利息 ” 科目。上面三個公式形成下表。教材表 9－ 2 中沒有折價攤銷額的數(shù)據(jù)，不便于做分錄。重制表格 （ 210 ～ 212 年分錄見教材，略） 一次付息債券利息調(diào)整計算表（教材表 9－ 2 改編） 計息日期 票面 利息 實際利息% 折價 攤銷額 攤余 成本 2020年 1月 1日 2020 年 12 月 31 日 2020 年 12 月 31 日 2020 年 12 月 31 日 2020 年 12 月 31 日 59 000 59 000 59 000 59 000 90 500 98 107 117 － 31 500 － 39 － 48 － 58 1 000 000 1 090 500 1 189 1 296 1 414 2020 年 12 月 31 日 59 000 130 － 71 1 545 000 合 計 295 000 545 000 － 250 000 — 最后一年即 213 年 12 月 31 日的會計分錄 213 年 12 月 31 日計息的會計分錄 借：持有至到期投資 —— 應(yīng)計利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 71 貸：投資收益 130 做完最后這筆分錄， “ 利息調(diào)整 ” 科目余額為 0， “ 應(yīng)計利息 ” 科目余額為 295 000（ 59 0005 ）。 借：銀行存款 1 545 000 貸：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 持有至到期投資 —— 應(yīng)計利息 295 000 一次付息 債券小結(jié) （ 1）一次付息債券到期值＝面值＋應(yīng)計利息＝ 1 250 000＋ 59 0005 ＝ 1 545 000（元）； （ 2）一次付息債券的賬面價值即攤余成本包括面值、利息調(diào)整和應(yīng)計利息三項，而分期付息債券的攤余成本不含利息。 【例題 計算題】（根據(jù)【例 9－ 4】改編之溢價） 2020 年 1 月 1 日，甲公司支付價款 1 300 000 元購入某公司 2020 年 1 月 1 日發(fā)行的債券，另外支付手續(xù)費等 139 000元。 2020 年 1 月 5 日，收到上年度利息 59 000 元。其它資料與【例 9－ 4】（分期付息）相同。 用插值法計算得：實際利率 R＝ 2%，計算過程略。 59 000 （ P/A， 2%， 4）＋ 1 250 000 （ P/F， 2%， 4） ≈1 380 000[ 注：（ P/A， 2%，4）＝ ，（ P/F， 2%， 4）＝ ， 1 380 000＝ 1 439 000－ 59 000] 【答案】讀題注意三點：一是發(fā)行日，二是付息方式，三 是買價。債券到期日為 2020年 12 月 31 日，持有期間為 4 年。不是當天發(fā)行的債券，買價中包含利息。交易費用是買價的一部分，也構(gòu)成持有至到期投資的成本。 溢價： （ 1） 2020 年 1 月 1 日購入債券 利息調(diào)整（溢價）＝買價 1 439 000（含交易費用 139 000）－面值 1 250 000－利息59 000＝ 130 000 借：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 130 000 貸：銀行存款 1 439 000 入賬價值＝明細合計＝成本 1 250 000＋利息調(diào)整 130 000＝ 1 380 000 2020 年 1 月 5 日收到利息： 借：銀行存款 59 000 貸：應(yīng)收利息 59 000 （ 2） 2020 年 12 月 31 日計息 應(yīng)用實際利率法攤銷溢價： 投資收益＝實際利息＝期初攤余成本 實際利率＝（第 1 年） 1 380 0002% ＝ 27 600 溢價攤銷額＝票面利息－實際利息＝ （第 1 年） 59 000－ 27 600 ＝ 31 400 期末攤余成本＝期初攤余成本－溢價攤銷額＝ （第 1 年） 1 380 000－ 31 400＝ 1 348 600 把上面三個公式做成表格形式，可得下表。 溢價攤銷計算表 溢價： 2020 年 12 月 31 日計息的賬務(wù)處理： 借：應(yīng)收利息 59 000 貸：持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 31 400 投資收益 27 600 2020~2020 年的賬務(wù)處理略。 （ 3）最后一年即 2020 年 12 月 31 日的會計處理為： 借：應(yīng)收利息 59 000 貸：持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 33 投資收益 25 做完這筆分錄之后， “ 利息調(diào)整 ” 科目余額為 0。 借：銀行存款 1 250 000 貸：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 溢價例題小結(jié) （ 1） 債券到期值＝債券面值＝ 125 萬，溢價攤銷完了之后，分期付息債券的賬面價值即攤余成本只包含面值 ； （ 2）溢價購入的債券，隨著溢價逐年攤銷，持有至到期投資的賬面價值越來越小，見表格各年攤余成本。 無論溢價還是折價，分期付息債券的賬面價值總是向面值回歸。 【 2020 年考題 判斷題】企業(yè)為取得持有至到期投資發(fā)生的交易費用應(yīng)計入當期損益，不應(yīng)計入其初始確認金額。（ ） 『正確答案』 『答案解析』應(yīng)是計入持 有至到期投資成本。 【例 9－ 9】 2020 年 1 月 1 日，甲公司支付價款 l 000 000 元（含交易費用）從上海證券交易所購入 A 公司發(fā)行的 5 年期債券 12 500 份，債券面值 1 250 000 元，票面利率 %，于年末支付利息（即每年 59 000 元），本金最后一次支付。合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可 以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。甲公司在購買該債券時，預(yù)計 A 公司不會提前贖回。甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資。有關(guān)資料如下： （ 1） 210 年 12 月 31 日，有客觀證據(jù)表明 A 公司發(fā)生了嚴重財務(wù)困難，甲公司據(jù)此認定對 A 公司的債券投資發(fā)生了減值，并預(yù)期 211 年 12 月 31 日將收到利息 59 000元， 212 年 12 月 31 日將收到利息 59 000 元，但 213 年 12 月 31 日將僅收到本金800 000 元。 （ 2） 211 年 12 月 31 日，收到 A 公司支付的債券利息 59 000 元。 （ 3） 212 年 12 月 31 日，收到 A 公司支付的債券利息 59 000 元，并且有客觀證據(jù)表明 A 公司財務(wù)狀況顯著改善， A 公司的償債能力有所恢復(fù)，估計 213 年 12 月 31 日將收到利息 59 000 元，本金 1 000 000 元。 （ 4） 213 年 12 月 31 日，收到 A 公司支付的債券利息 59 000 元和償還的本金 1 000 000元。 假定不考慮所得稅因素。 【答案】 （ 1） 2020 年 1 月 1 日購入債券： 借：持有至到期投資 —— 成本 1 250 000 貸：銀行存款 1 000 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 250 000 （ 2） 2020 年 l2 月 31 日計息 借：應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 41 000 貸：投資收益 100 000 借：銀行存款 59 000 貸：應(yīng)收利息 59 000 （ 3） 2020 年 12 月 31 日確認計息、計提減值 ① 計息 借：應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 45 100 貸：投資收益 104 100 借：銀行存款 59 000 貸：應(yīng)收利息 59 000 完成上述賬務(wù)處理之后，債券的賬面價值（即攤余成本）＝（ 1 250 000－ 250 000）＋41 000＋ 45 100＝ 1 086 100（元） ② 計提減值 確認減值損失時，首先應(yīng)確定資產(chǎn)的可收回金額，持有至到期投資的可收回金額，就是其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。計算現(xiàn)值時，必須按照原實際利率 10%作為折現(xiàn)率（不得重新確定折現(xiàn)率）。預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值＝ 59 000 （ 1＋ 10%）－ 1 ＋ 59 000 （ 1＋10%）－ 2 ＋ 800 000 （ 1＋ 10%）－ 3 ＝ 703 減值損失＝賬面價值 1 086 100－現(xiàn)值 703 ＝ 382 （注：賬面價值應(yīng)是當年利息調(diào)整之后的攤余成本）。 借：資產(chǎn)減值損失 382 貸：持有至到期投資減值準備 382 （ 4） 2020 年 12 月 31 日計息 2020 年 12 月 31 日計息 實際利息＝ 2020 年初攤余成本 實際利率＝ 703 （ 1 086 100－ 382 ）10% ＝ 70 （注：攤余成本應(yīng)扣除減值準備）。 溢折價攤銷額＝票面利息－實際利息＝ 59 000－ 70 ＝－ 11 期末攤余成本＝期初攤余成本－溢折價攤銷額＝ 703 －（－ 11 ）＝ 714 借：應(yīng)收利息 59 000 持有至到期投資 —— 利息調(diào)整 11 貸：投