【文章內(nèi)容簡介】 可供銷售產(chǎn)品數(shù)量（倉儲能力、生產(chǎn)能力）的關(guān)系，并考慮被審計(jì)單位生產(chǎn)能力的利用情況等因素，將營業(yè)收入與運(yùn)費(fèi)、電費(fèi)、水費(fèi)、辦公經(jīng)費(fèi)、銷售人員工資等聯(lián)系起來作配比分析。 ④ 回歸分析法。回歸分析法是在掌握大量觀察數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，利用統(tǒng)計(jì)方法建立因變量與自變量之間回歸關(guān)系的函數(shù)表達(dá)式（即回歸方程式），并利用回歸方程式進(jìn)行分析。例如，產(chǎn)品銷售收入與廣告費(fèi)用之間通常存在正相關(guān)關(guān)系，注冊會計(jì)師可以建立兩者之間的回歸模型，并根據(jù)模型估計(jì)某一年度產(chǎn)品銷售收入的預(yù)期值。 回歸分析法理論上能考慮所有因素的影響，如相關(guān)經(jīng)營數(shù)據(jù)、經(jīng)營情況、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化等，其預(yù)測精度較高，適用于中、短期預(yù)測?；貧w分析法的一個突出優(yōu)點(diǎn)在于以可計(jì)量的風(fēng)險(xiǎn)和準(zhǔn)確性水平 ，量化注冊會計(jì)師的預(yù)期值。但注冊會計(jì)師在選擇適當(dāng)關(guān)系時(shí)將耗費(fèi)大量時(shí)間，審計(jì)成本較高。 回歸分析法的具體運(yùn)用，參見計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)和統(tǒng)計(jì)學(xué)教材。 注冊會計(jì)師可以針對合并財(cái)務(wù)報(bào)表、組成部分的財(cái)務(wù)報(bào)表以及財(cái)務(wù)信息的要素，實(shí)施分析程序。 注冊會計(jì)師實(shí)施分析程序的目的包括： （ 1）用作風(fēng)險(xiǎn)評估程序，以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境 注冊會計(jì)師實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序的目的在于了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。在風(fēng)險(xiǎn)評估過程中使用分析程序也服務(wù)于這一目的。分析程序可以幫助注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù) 報(bào)表中的異常變化，或者預(yù)期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識別存在潛在重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域。分析程序還可以幫助注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識別那些表明被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營能力問題的事項(xiàng)。 （ 2）當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，分析程序可以用作實(shí)質(zhì)性程序 在針對評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)，注冊會計(jì)師可以將分析程序作為實(shí)質(zhì)性程序的一種，單獨(dú)或結(jié)合其他細(xì)節(jié)測試，收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。此時(shí)運(yùn)用分析程序可以減少細(xì)節(jié)測試的工作量，節(jié)約審計(jì)成本，降低審 計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)工作更有效率和效果。 （ 3）在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核 在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)運(yùn)用分析程序，在已收集的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上，對財(cái)務(wù)報(bào)表整體的合理性作最終把握，評價(jià)報(bào)表仍然存在重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計(jì)程序，以便為發(fā)表審計(jì)意見提供合理基礎(chǔ)。 分析程序運(yùn)用的不同目的，決定了分析程序運(yùn)用的具體方法和特點(diǎn)。本準(zhǔn)則第三章至第五章分別對用作不同目的的分析程序作出進(jìn)一步的規(guī)定。 四、 用作風(fēng)險(xiǎn)評估程序 注冊會計(jì)師在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)運(yùn) 用分析程序， 以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。如前所述，在實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評估程序時(shí)，運(yùn)用分析程序的目的是了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)圍繞這一目的運(yùn)用分析程序。在這個階段運(yùn)用分析程序是強(qiáng)制要求。 注冊會計(jì)師在將分析程序用作風(fēng)險(xiǎn)評估程序時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵守《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第 1211 號 —— 了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》的相關(guān)規(guī)定。注冊會計(jì)師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結(jié)合運(yùn)用，以獲取對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次及具體認(rèn)定層 次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 在運(yùn)用分析程序時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注關(guān)鍵的賬戶余額、趨勢和財(cái)務(wù)比率關(guān)系等方面，對其形成一個合理的預(yù)期，并與被審計(jì)單位記錄的金額、依據(jù)記錄金額計(jì)算的比率或趨勢相比較。如果分析程序的結(jié)果顯示的比率、比例或趨勢與注冊會計(jì)師對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解不一致，并且被審計(jì)單位管理層無法提出合理的解釋，或者無法取得相關(guān)的支持性文件證據(jù)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其是否表明被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。 例如，注冊會計(jì)師根據(jù)對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解，得知本期在生產(chǎn)成本中占較大比重的原材料成本大幅上升 。因此，注冊會計(jì)師預(yù)期在銷售收入未有較大變化的情況下，由于銷售成本的上升，毛利率應(yīng)相應(yīng)下降。但是，注冊會計(jì)師通過分析程序發(fā)現(xiàn)，本期與上期的毛利率變化不大。注冊會計(jì)師可能據(jù)此認(rèn)為銷售成本存在重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)對其給予足夠的關(guān)注。 需要注意的是，注冊會計(jì)師無需在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的每一方面都實(shí)施分析程序 。例如，在對內(nèi)部控制的了解中，注冊會計(jì)師一般不會運(yùn)用分析程序。 風(fēng)險(xiǎn)評估程序中運(yùn)用的分析程序主要目的在于識別那些可能表明財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的異常變化。因此，所使用的 數(shù)據(jù)匯總性比較強(qiáng)，其對象主要是財(cái)務(wù)報(bào)表中賬戶余額及其相互之間的關(guān)系；所使用的分析程序通常包括對賬戶余額變化的分析，并輔之以趨勢分析和比率分析。 與實(shí)質(zhì)性分析程序相比，在風(fēng)險(xiǎn)評估過程中使用的分析程序所進(jìn)行比較的性質(zhì)、預(yù)期值的精確程度，以及所進(jìn)行的分析和調(diào)查的范圍都并不足以提供很高的保證水平。 五、 用作實(shí)質(zhì)性程序 注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對評估的認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。 實(shí)質(zhì)性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報(bào)（包括披露，下同） 的細(xì)節(jié)測試以及實(shí)質(zhì)性分析程序。 實(shí)質(zhì)性分析程序是指用作實(shí)質(zhì)性程 序的分析程序，它與細(xì)節(jié)測試都可用于收集審計(jì)證據(jù)，以識別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，注冊會計(jì)師可以考慮單獨(dú)或結(jié)合細(xì)節(jié)測試，運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序。實(shí)質(zhì)性分析程序不僅僅是細(xì)節(jié)測試的一種補(bǔ)充，在某些審計(jì)領(lǐng)域，如果重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較低且數(shù)據(jù)之間具有穩(wěn)定的預(yù)期關(guān)系，注冊會計(jì)師可以單獨(dú)使用實(shí)質(zhì)性分析程序獲取充分 、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 盡管分析程序有特定的作用，但本準(zhǔn)則并未要求注冊會計(jì)師在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序時(shí)必須使用分析程序。這是因?yàn)獒槍φJ(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn) ，注冊會計(jì)師實(shí)施細(xì)節(jié)測試而不實(shí)施分析程序，同樣可能實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)性程序的目的。另外，分析程序有其運(yùn)用的前提和基礎(chǔ)，它并不適用于所有的財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定。 需要強(qiáng)調(diào)的是，相對于細(xì)節(jié)測試而言，實(shí)質(zhì)性分析程序能夠達(dá)到的精確度可能受到種種限制，所提供的證據(jù)在很大程度上是間接證據(jù)，證明力相對較弱。從審計(jì)過程整體來看，注冊會計(jì)師不能僅依賴實(shí)質(zhì)性分析程序，而忽略對細(xì)節(jié)測試的運(yùn)用。 實(shí)質(zhì)性分析程序的運(yùn)用包括以下幾個步驟：（ 1）識別需要運(yùn)用分析程序的賬戶余額或交易；（ 2）確定期望值；（ 3）確定可接受的差異額；（ 4） 識別需要進(jìn)一步調(diào)查的 差異；（ 5）調(diào)查異常數(shù)據(jù)關(guān)系；（ 6）評估分析程序的結(jié)果。本準(zhǔn)則第四章從第十二條起，結(jié)合前四個步驟，說明了在設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的主要因素。其中，第十二條的四項(xiàng)分別對應(yīng)第四章第二節(jié)至第五節(jié)。 并非所有認(rèn)定都適合使用實(shí)質(zhì)性分析程序。研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系是運(yùn)用分析程序的基礎(chǔ)，如果數(shù)據(jù)之間不存在穩(wěn)定的可預(yù)期關(guān)系，注冊會計(jì)師將無法運(yùn)用實(shí)質(zhì)性分析程序，而只能考慮利用檢查、函證等其他審計(jì)程序收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)， 作為發(fā)表審計(jì)意見的合理基礎(chǔ)。 因此，實(shí)質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時(shí)期內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易。 在信賴實(shí)質(zhì)性分析程序的結(jié)果時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)質(zhì)性分析程序存在的風(fēng)險(xiǎn)，即分析程序的結(jié)果顯示數(shù)據(jù)之間存在預(yù)期關(guān)系而實(shí)際上卻存在重大錯報(bào)。例如，被審計(jì)單位的業(yè)績落后于行業(yè)的平均水平，但管理層篡改了被審計(jì)單位的經(jīng)營業(yè)績以使其看起來與行業(yè)平均水平接近。在這種情況下，使用行業(yè)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析程序可能會誤導(dǎo)注冊會計(jì)師。再如，被審計(jì)單位在行業(yè)內(nèi)占有極重要的市場份額的時(shí)候，將行業(yè)統(tǒng)計(jì)資料用于分析程序，數(shù)據(jù)的獨(dú)立性可能會受到損 害，因?yàn)樵谶@種情況下被審計(jì)單位的數(shù)據(jù)在很大程度上決定了行業(yè)數(shù)據(jù)。 在確定實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素： （ 1） 評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。鑒于實(shí)質(zhì)性分析程序能夠提供的精確度受到種種限制，評估的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)水平越高，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)越謹(jǐn)慎使用實(shí)質(zhì)性分析程序。如果針對特別風(fēng)險(xiǎn)僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)使用細(xì)節(jié)測試，或?qū)⒓?xì)節(jié)測試和實(shí)質(zhì)性分析程序結(jié)合使用，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。 （ 2） 針對同一認(rèn)定的細(xì)節(jié)測試。在對同一認(rèn)定實(shí)施細(xì)節(jié)測試的同時(shí)實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序可能是適當(dāng)?shù)?。例如，注?會計(jì)師在考慮應(yīng)收賬款的可收回性時(shí)，除了對期后收到現(xiàn)金的情況進(jìn)行細(xì)節(jié)測試之外，也可以針對應(yīng)收賬款的賬齡實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序。 注冊會計(jì)師對已記錄的金額或比率作出預(yù)期時(shí)，需要采用內(nèi)部或外部的數(shù)據(jù)。 來自被審計(jì)單位內(nèi)部的數(shù)據(jù)包括：（ 1）前期數(shù)據(jù)，并根據(jù)當(dāng)期的變化進(jìn)行調(diào)整；（ 2）當(dāng)期的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)；（ 3）預(yù)算或預(yù)測；（ 4）非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等。 外部數(shù)據(jù)包括：（ 1）政府及政府有關(guān)部門發(fā)布的信息，如通貨膨脹率、利率、稅率，有關(guān)部門確定的生產(chǎn)或進(jìn)出口配額等；（ 2）行業(yè)監(jiān)管者、貿(mào)易協(xié)會以及行業(yè)調(diào)查單位發(fā)布的信息，如行 業(yè)平均增長率；（ 3）經(jīng)濟(jì)預(yù)測組織，包括某些銀行發(fā)布的預(yù)測消息，如某些行業(yè)的業(yè)績指標(biāo)等；（ 4）公開出版的財(cái)務(wù)信息；（ 5）證券交易所發(fā)布的信息等。 數(shù)據(jù)的可靠性直接影響根據(jù)數(shù)據(jù)形成的預(yù)期值。數(shù)據(jù)的可靠性愈高，預(yù)期的準(zhǔn)確性也將愈高，分析程序?qū)⒏行?。注冊會?jì)師計(jì)劃獲取的保證水平愈高，對數(shù)據(jù)可靠性的要求也就愈高。 影響數(shù)據(jù)可靠性的因素很多。數(shù)據(jù)的可靠性受其來源及性質(zhì)的影響，并有賴于獲取該數(shù)據(jù)的環(huán)境。在確定實(shí)質(zhì)性分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素： （ 1） 可獲得信息的來源。數(shù)據(jù)來源的客觀性或獨(dú)立 性愈強(qiáng)，所獲取數(shù)據(jù)的可靠性將愈高；來源不同的數(shù)據(jù)相互印證時(shí)比單一來源的數(shù)據(jù)更可靠。 （ 2） 可獲得信息的可比性。實(shí)施分析程序使用的相關(guān)數(shù)據(jù)必須具有可比性。通常，被審計(jì)單位所處行業(yè)的數(shù)據(jù)與被審計(jì)單位的相關(guān)數(shù)據(jù)具有一定的可比性。但應(yīng)當(dāng)注意，對于生產(chǎn)和銷售專門產(chǎn)品的被審計(jì)單位，注冊會計(jì)師應(yīng)考慮獲取廣泛的相關(guān)行業(yè)數(shù)據(jù)，以增強(qiáng)信息的可比性，進(jìn)而提高數(shù)據(jù)的可靠性。 （ 3） 可獲得信息的性質(zhì)和相關(guān)性。例如，被審計(jì)單位管理層制定預(yù)算時(shí)，是將該預(yù)算作為預(yù)期的結(jié)果還是作為將要達(dá)到的目標(biāo)。若為預(yù)期的結(jié)果，則預(yù)算的相關(guān)程度較高；若僅為 希望達(dá)到的目標(biāo)，則預(yù)算的相關(guān)程度較低。此外，可獲得的信息與審計(jì)目標(biāo)越相關(guān)，數(shù)據(jù)就越可靠。 （ 4） 與信息編制相關(guān)的控制。與信息編制相關(guān)的控制愈有效，該信息愈可靠。 為了更全面地考慮數(shù)據(jù)的可靠性，當(dāng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)，如果使用被審計(jì)單位編制的信息，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮測試與信息編制相關(guān)的控制，以及這些信息是否在本期或前期經(jīng)過審計(jì)。 上述測試的結(jié)果有助于注冊會計(jì)師就該信息的準(zhǔn)確性和完整性獲取審計(jì)證據(jù)，以更好地判斷分析程序使用的數(shù)據(jù)是否可靠。如果注冊會計(jì)師通過測試獲知與信息編制相關(guān)的控制運(yùn)行有效，或信息在本期或前期 經(jīng)過審計(jì)，該信息的可靠性將更高。 準(zhǔn)確程度是對預(yù)期值與真實(shí)值之間接近程度的度量，也稱精確度。分析程序的有效性很大程度上取決于注冊會計(jì)師形成的預(yù)期值的準(zhǔn)確性。預(yù)期值的準(zhǔn)確性越高，注冊會計(jì)師通過分析程序獲取的保證水平將越高。 在評價(jià)作出預(yù)期的準(zhǔn)確程度是否足以在計(jì)劃的保證水平上識別重大錯報(bào)時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮下列主要因素： 對實(shí)質(zhì)性分析程序的預(yù)期結(jié)果作出預(yù)測的準(zhǔn)確性。例如，與各年度的研究開發(fā)和廣告費(fèi)用支出相比，注冊會計(jì)師通常預(yù)期各期的毛利率更具有穩(wěn)定性。 信息可分解的程度。信息可 分解的程度是指用于分析程序的信息的詳細(xì)程度，如按月份或地區(qū)分部分解的數(shù)據(jù)。通常，數(shù)據(jù)的可分解程度愈高，預(yù)期值的準(zhǔn)確性愈高，注冊會計(jì)師將相應(yīng)獲取較高的保證水平。當(dāng)被審計(jì)單位經(jīng)營復(fù)雜或多元化時(shí)，分解程度高的詳細(xì)數(shù)據(jù)更為重要。 數(shù)據(jù)需要具體到哪個層次受被審計(jì)單位性質(zhì)、規(guī)模、復(fù)雜程度及記錄詳細(xì)程度等因素的影響。如果被審計(jì)單位從事多個不同的行業(yè)、或者擁有非常重要的子公司、或者在多個地點(diǎn)進(jìn)行經(jīng)營活動，注冊會計(jì)師可能需要考慮就每個重要的組成部分分別取得財(cái)務(wù)信息。但是，注冊會計(jì)師也應(yīng)當(dāng)考慮分解程度高的數(shù)據(jù)的可靠性。例如，季 度數(shù)據(jù)可能因?yàn)槲唇?jīng)審計(jì)或相關(guān)控制相對較少，其可靠性將不如年度數(shù)據(jù)。 財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息的可獲得性。在設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)考慮是否可以獲得財(cái)務(wù)信息（如預(yù)算和預(yù)測），以及非財(cái)務(wù)信息（如已生產(chǎn)或已銷售產(chǎn)品的數(shù)量），以有助于運(yùn)用分析程序。 預(yù)期值只是一個估計(jì)數(shù)據(jù)，大多數(shù)情況下與已記錄金額并不一致。為此，本準(zhǔn)則第十八條第一款規(guī)定，在設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額。 可接受的差異額是指已記錄金額與預(yù)期值之間的差 額，注冊會計(jì)師認(rèn)為該差額無須作進(jìn)一步調(diào)查。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)將識別出的差異額與可接受的差異額進(jìn)行比較，以確定差異是否重大，是否需要作進(jìn)一步調(diào)查。 在確定可接受的差異額時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)主要考慮各類交易、賬戶余額、列報(bào)及相關(guān)認(rèn)定的重要性和計(jì)劃的保證水平。通常，可容忍錯報(bào)越低，可接受的差異額越??；計(jì)劃的保證水平越高，可接受的差異額越小。 注冊會計(jì)師可以通過降低可接受的差異額應(yīng)對重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的增加?？山邮艿牟町愵~愈低，注冊會計(jì)師需要收集愈多審計(jì)證據(jù)，以盡可能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯報(bào)，獲取計(jì)劃的保證水平。 如果在期中實(shí) 施實(shí)質(zhì)性程序，并計(jì)劃針對剩余期間實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)質(zhì)性分析程序?qū)μ囟ㄕJ(rèn)定的適用性、數(shù)據(jù)的可靠性、作出預(yù)期的準(zhǔn)確程度以及可接受的差異額，并評估這些因素如何影響針對剩余期間獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)的能力。注冊會計(jì)師還應(yīng)考慮某類交易的期末累計(jì)發(fā)生額或賬戶期末余額在金額、相對重要性及構(gòu)成方面