【文章內容簡介】 長又能不斷增強社會未來的稅負承受能力，這樣就會形成一種良性循環(huán)。然而，如果稅收負擔已經超出了經濟發(fā)展的水平，則提高稅負非但不會為國家積累更多的資金，反而會阻礙該國經濟的健康持續(xù)發(fā)展。 （ 2） 國家的宏觀經濟政策 為更好地發(fā)展經濟，國家需要運用經濟、法律或者行政手段等來 制定、完善并強化宏觀調控體系，同時，根據不同的經濟發(fā)展狀況， 19 實行不同的稅負負擔政策。比如，若經濟發(fā)展速度過快，已經超 出國家的實際承受能力，則應當適度 提高該國總體稅負的水平，這樣國家能夠集中較多的稅收收入，同時企業(yè)和個人的收入將會減少，進而有效地 ? 制 需求的快速膨脹；反之，如果經濟發(fā)展速度較慢，則相應地降低社會的總體稅負，增加企業(yè)收入存量，促進企業(yè)的發(fā)展，進而提高整個國家經濟發(fā)展水平。此外，為了優(yōu)化經濟結構、合理進行資源配置，并依據經濟的發(fā)展情況，對部分行業(yè)或企業(yè)實行科學的稅收優(yōu)惠政策或者區(qū)別對待方法。 （ 3） 稅收征收管理能力 稅收由國家無償征收，但是某些納稅人并未理解稅收無償性的 特點，同時，又想方設法地減少自己所承擔的稅負，因 此，稅收征納矛盾也比較突出。因此，企業(yè)稅收負擔的多少、國家稅收收入的數量，就考驗著一個國家的稅收征收管理能力。對于稅收征收管理能力較強的國家而言，經濟發(fā)展水平也較高，對于不同行業(yè)或者不同于企業(yè)類型，規(guī)定了不同的稅種，因此可以根據不同社會經濟發(fā)展階段的要求來制定相應的稅收負擔政策。但是，對于有些國家，稅收征管能力較弱，加之其可選擇征收稅種的數量有限，無法用過征稅的方式增加稅收收入，即使勉強開征一些稅種，也很難保證取得較高的稅收收入，顯然，提高稅負并不現實。 從微觀層面上看，企業(yè)內部管理 水平對企業(yè)稅負會產生重要影響。如果相關法律制度不健全，有些企業(yè)為了減少稅負而可能采取了 20 一些不合理甚至是不合法的方式，實際上，這并不能實現利潤最大化的目標，甚至會使企業(yè)為此付出更大的代價，增加了本可避免的納稅成本。因此，企業(yè)的內部管理水平是微觀稅負的影響因素，從該層面考慮，根據企業(yè)的財務指標，其與盈利能力、償債能力、營運能力以及發(fā)展能力有關的財務指標都會影響企業(yè)的稅負，同時，這些指標與企業(yè)稅負的關系，在多大程度上影響稅負以及如何影響等問題，根據本論文章節(jié)的安排，在本節(jié)不再詳細介紹，而是在第四章的實證研究中進行 分析。 稅收相關理論 我國實行“營改增”政策，是現實工作的需要，同時也有深刻的理論依據。其主要理論基礎包括稅制優(yōu)化理論、稅收宏觀調控理論。稅負轉嫁與稅負歸宿理論。 稅制優(yōu)化理論 稅制優(yōu)化模型有簡單和復雜之分，其中最簡單的稅制話模型是，盡可能使由于扭曲性稅收所導致的效率損失降到最低，這也是該模型首要和最根本的目標，另外，與稅制優(yōu)化最簡單模型相比，復雜的稅制優(yōu)化模型還需要綜合考慮。評價首要目標以及稅收在調節(jié)社會資源分配等方面的影響，以及稅收的征納是否能夠促進社會整體福利的增長。 因此，在稅收制度 的設定上，不僅要實現首要目標，降低由于扭曲性稅收所導致的效率損失，還要從社會效益的角度出發(fā)，評價其設計是否更好體現了稅收的效率與公平，即：資源的不合理配置是否已 21 經達到最低，納稅人是否履行了其納稅義務，繳納了與其收入相適應的稅款。 對于我國的交通運輸業(yè)“營改增”政策的稅制優(yōu)化理論主要體現在：一方面，要設置合理的“營改增”后的增值稅稅率，做好該行業(yè)營業(yè)稅納稅人向增值稅納稅人轉換的工作；另一方面，確保增值稅抵扣鏈條的銜接性，完善配置稅權，通過納稅人的理性交易，協調好稅收征管的效率和成本，提高稅制改革的效率，實現稅 收的社會公平。 稅收宏觀調控理論 政府實施宏觀經濟調控的重要原因是解決由于外部性、信息的不對稱性、壟斷、收入分配不公平等所導致的市場失靈。 在不同的經濟時期及經濟發(fā)展階段，政府可以通過調節(jié)稅收負擔的高低，來完成相應的政策目標，實現產業(yè)結構的調整。由于投資是經濟發(fā)展的關鍵驅動因素之一，因此各國政府都積極采取各種方式刺激和鼓勵投資。稅收是國家宏觀調控的一項重要手段，更在促進投資的良性循環(huán)方面發(fā)揮著重大作用。由于稅收政策的采用，會間接地影響投資者的投資方向，即稅收政策和政府 經濟政策的目標具有一致性，稅收 政策是政府政策目標的重要組成部分，具有顯著的政策傾向，因此稅收政策可以對投資結構產生重要的影響，使得投資結構趨于合理。 稅負轉嫁與稅負歸宿理論 隨著經濟社會的發(fā)展以及專家學者對稅負理論的研究，雖然，在研究進程中，分歧始終存在，但是也取得了許多重要進展。 22 稅負轉嫁和稅負歸宿是兩個密切相關的概念，首先，稅負轉嫁是指納稅人在考慮商品價格自由波動的情形下，通過某些方式或者途徑，將稅負負擔轉嫁給他人的過程。轉嫁的表現形式有全部轉嫁和部分轉嫁，轉嫁的完成次數可以是一次或者多次，而經濟上的負稅人與法 律上的納稅人是否為同一主體，是判斷稅負是否轉嫁的標準。稅負轉嫁過程完成后的下一個階段就是稅負歸宿，即稅負歸宿是稅收負擔的最終歸著點，通過這一過程，分析各種稅收對國民收入分配以及社會經濟的影響。 如果基于稅收活動的全過程考慮，那么該活動包括三個環(huán)節(jié)：稅負沖擊、稅負轉嫁、稅負歸宿。三者的關系是：稅負沖擊是該活動過程的起點：稅負轉嫁是稅收活動的關鍵環(huán)節(jié)，是稅負歸宿的一種運動；稅負歸宿則是稅負轉嫁的最終結果。 眾多因素制約著稅收負擔能否轉嫁以及轉嫁的程度，這些因素包括 供需彈性、市場結構、稅種性質、課稅范圍的大小、課 稅商品的性質、課稅商品的市場壟斷程度以及勞動力和資本轉移的難易程度等。由于稅負轉嫁是與商品交換中價格的變化直接相關，稅負轉嫁實現以及轉嫁實現的程度必然受到商品價格波動的影響，即商品的供求彈性是決定商品稅負轉嫁與稅負歸宿的關鍵因素。 稅負轉嫁的形成主要包括前轉、后轉、混轉、消轉以及稅收資本化等，其中，前轉多發(fā)生在商品和服務課稅上，是稅負轉嫁的最常見和最典型的形式。因此，本文所研究的交通運輸業(yè)“營改增”后所征收的增值稅，通常采用的就是前轉的稅負轉嫁形式。 23 本章小結 本章主要介紹了稅負的概念、分類， 稅負的主要影響因素，闡述了稅制優(yōu)化理論、稅收宏觀調控理論、稅負轉嫁與稅負歸宿理論，這些內容為本文以后章節(jié)研究“營改增”對交通運輸業(yè)稅負的影響提供了理論基礎。 24 第三章 我國交通運輸業(yè)稅負的現狀分析 “營改增”政策的目的是減少稅負，形成規(guī)范化的納稅制度和體系。交通運輸業(yè)“營改增” 的實施，最長的優(yōu)點就是將整個交通運輸業(yè)鏈條上的商家都納入到該體系中來，形成科學的鏈條式管理模式，可以規(guī)范整個行業(yè)。同時，“營改增”還能夠刺激企業(yè)不斷更新生產設備，提高生產效率和經營效果，因 此，從長遠來看，“營改增”政策有利于整個交通運輸行業(yè)的健康發(fā)展。但是，該政策在交通運輸業(yè)進行實施時卻出現了反常現象。 我國交通運輸業(yè)的稅負狀況 “營改增”是一項利國利民的好政策，其根據目的在于促進相關企業(yè)的發(fā)展。一方面，交通運輸企業(yè)能夠避免重復納稅?！盃I改增”之后，交通運輸業(yè)繳納增值稅，避免了雙重征收。雖然，交通運輸業(yè)在繳納增值稅時， 11%的稅率比之前繳納營業(yè)稅時的稅率高，但是根據增值稅的征稅原原理，其進項稅額可以抵扣，即交通運輸企業(yè)所購買的原材料、固定資產等進項稅額是可以進行抵扣的，由銷項稅額減去進 項稅額以后的金額才是當期應當繳納的增值稅稅額。另一方面，“營改增”政策的實施，有利于促進交通運輸業(yè)規(guī)范、完善其財務管理制度?！盃I改增” 之前，交通運輸業(yè)繳納營業(yè)稅，在提供服務結束后，因為不存在抵扣增值稅進項稅額的問題，企業(yè)工作人員不需要關注增值稅專用發(fā)票的取得等相關事項。 但是，“營改增”之后，交通運輸業(yè)為適應政策的變動，更積極調整自己的財務策略以及進行相應的稅務籌劃，不斷完善財務管理制度。當然，任何政策的實施有其有 25 利方面，也必然存在一些弊端，特別是對交通運輸業(yè)一般納稅人而言，由于“營改增”政策的實施，其稅負卻有所上升。 “營改增”后交通運輸業(yè)一般納稅人稅負普遍上升 隨著改革的不斷深入和經濟的快速發(fā)展，我國的稅收也是呈逐年增長的趨勢，不同行業(yè)稅負的變化也不同?！盃I改增”實行的時間比較短，該政策的實施，對不同地區(qū) 的影響也必然不同，雖然無法定量分析“營改增”對全國交通運 輸業(yè)、部分現代服務業(yè)、郵政業(yè)以及電信業(yè)總體稅負的影響，但是可以確定各個行業(yè)在稅改后的大致變化。 “營改增”后交通運輸業(yè)小規(guī)模納稅人稅負下降明顯 與一般納稅人相比，雖然單個交通運輸業(yè)小規(guī)模納稅人所繳納的稅收較少，但是，我國小規(guī)模納稅人的數量眾多，因此這些企業(yè)所繳納的稅負對我國具有較大的影響力。從“營改增”試點的實施效果來看，交通運輸業(yè)中增值稅小規(guī)模納稅人獲益比例大，其稅負均有不通程度的下降，較好地體現了國家的政策方向，較為有利的促進了小型微利企業(yè)的發(fā)展。 增值稅稅率過高 “營改增”后，大 多數交通運輸業(yè)一般納稅人產生了增值效應。“營改增”之前，交通運輸業(yè)按 3%的稅率交營業(yè)稅，“營改增”之后，交通運輸業(yè)按 11%的稅率繳納增值稅，名義稅率上升了 8%，雖然由于稅基不同， 3%和 11%兩個稅率之間并不具有可比性，但是，如果保持稅負不變或者下降，經計算，抵扣水平至少要達到 8%，而由于機器設備等固定資產使用期限較長，在短期內不會有購買計劃， 26 使得目前交通運輸企業(yè)普遍存在抵扣不足的問題，因此稅率過高確實是交通運輸業(yè)一般納稅人稅負加重的重要原因之一。 進項稅額抵扣范圍有限 “營改增”后進項稅額抵扣范圍 有限，有很多購進和支出均無法抵扣進項稅。根據前面章節(jié)所述，鐵路運輸業(yè)的主要成本包括物料及水電消耗費、外購勞務費、人工費、設備租憑及維修費、折舊費及其他費用等項目。但是，根據目前 “營改增” 政策的規(guī)定，鐵路運輸業(yè)中可抵扣的成本只有僅占企業(yè)總成本 %左右的水電消耗和外購勞務，而除這些費用之外的其他支出均不允許抵扣；公路運輸業(yè)的主要成本包括通行費、燃油費、折舊費、修理費、養(yǎng)路費、人工服務費、保險費及其他費用等，然而可抵扣成本只是燃料費和修理費，大約占總成本的 %，而人工費、折舊費、通行費及其他很難獲 得增值稅專用發(fā)票的費用都不可抵扣；水上運輸業(yè)的主要成本包括燃料成本、折舊費、人工費、租賃成本及保險費等。然而人工費、折舊費及設備租賃費都不允許抵扣，可抵扣的成本只有占總成本 %左右的燃料消耗費用；在航空運輸業(yè)成本中，雖然不同航空公司的 成本構成存在一定的差異，但是總體上差別并不大，航空公司主要成本中的油料成本、維修成本及起降費可以抵扣，這些項目大約占到總成本的47%，而除此之外的人工費、折舊費、租賃費、航空與餐飲費及其他費用等均不可以抵扣，顯然，在交通運輸業(yè)各行業(yè)中均存在進項稅額抵扣不足的問題，這必將導 致“營改增”后企業(yè)稅負的增加。 固定資產更新周期較長 27 “營改增”后，交通運輸業(yè)繳納增值稅，該行業(yè)固定資產的購置成本高、使用壽命較長，短時間內一般不會更新換代。抵扣制度是增值稅政策的重要反映，而并不能規(guī)定原來購進的固定資產在“營改增”后可以繼續(xù)抵扣。交通運輸企業(yè)一般納稅人已經發(fā)展得相對成熟，交通工具大多也是在“營改增”之前購買的，在“營改增”之后的一定時間內沒有固定資產的進項稅額抵扣，導致改革的初期可抵扣進項稅額較小等相關情況發(fā)生，在這段時期內，企業(yè)稅負將會有所上升。但是，如果這些機器設備到了更新換 代之時，就可以產生大量的抵扣金額，那時企業(yè)的稅負就會大幅下降，只是尚需要幾年、十幾年甚至更長的時間。 增值稅抵扣發(fā)票的獲取存在困難 “營改增”后，理論上而言，交通運輸業(yè)一般納稅人的進項稅額可以抵扣 。但在實際業(yè)務操作中，增值稅專用發(fā)票是進項稅額抵扣的唯一憑證 ，但同時，增值稅專用發(fā)票申請與出具的要求及監(jiān)管由特別嚴格，增值稅一般納稅人可以申請領購， 而小規(guī)模納稅人只能申請稅務機關代開。因此，企業(yè)在很多情況下難以獲取增值稅專用發(fā)票。許多交通運輸業(yè)日常服務都是由小規(guī)模納稅人提供的。比如車輛等交通運輸工具的損壞 及維修通常發(fā)生在行車過程中，但是運輸途中并不一定能恰好找到屬于一般納稅人的大型修理廠，反而中小型修理廠和加油站較多，而這些廠家由于自身規(guī)模的限制，仍然屬于增值稅小規(guī)模納稅人；另外，小規(guī)納稅人需要向稅務機關申請代開增值稅專用發(fā)票，而這一手續(xù)又較為繁瑣， 如需攜帶企業(yè)稅務登記證副本等證明，而一 28 般情況下，司機不會隨時都攜帶這些證件，也沒有主動索要增值稅專用發(fā)票的意識，導致企業(yè)能夠取得增值稅專用發(fā)票數量較少。因此，交通運輸業(yè)一般納稅人可抵扣的進項稅額較少，稅收負擔較重。 地區(qū)性試點模式導致稅負變化的滯后性 在“營改增”實施初期，交通運輸業(yè)采用試點模式，只對試點范圍內的交通運輸業(yè)實施增值稅，由于試點和非試點可能存在一定的經濟活動和業(yè)務 往來，而非試點地區(qū)仍然開具營業(yè)稅發(fā)票， 導致試點地區(qū)無法抵扣進項稅而稅負上升。雖然從 2021 年 8 月 1 日開始，在全國范圍內對交通運輸業(yè)實施“營改增”，理論上而言，稅負上升的現象會大大減少，但是相關企業(yè)需要時間做出反應，企業(yè)稅負的變化也有一定的滯后性。隨著增值稅在不同行業(yè)的擴圍以及在全國范圍內的實施，交通運輸