【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 房屋的建筑面積確定。對(duì)大于房屋建筑面積的土地使用面積也應(yīng)進(jìn)行評(píng)估，并計(jì)入貨幣補(bǔ)償金額。房地產(chǎn)市場(chǎng)評(píng)估單價(jià)的確定，應(yīng)當(dāng)綜合考慮被拆遷房屋所在區(qū)位級(jí)別、用途、建筑結(jié)構(gòu)、成新、樓層、朝向等因素。被拆遷房屋的建筑面積以房屋所有權(quán)證或者其他合法房產(chǎn)憑證的記載為準(zhǔn)。土地使用面積以土地使用權(quán)證或者其他合法土地使用憑證的記載為準(zhǔn)。被拆遷房屋內(nèi)裝飾裝修的補(bǔ)償應(yīng)當(dāng)結(jié)合裝潢材料的價(jià)格、折舊年限等因素另行評(píng)估。從本案例來(lái)看，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)是通過(guò)毛地出讓方式取得土地的，他只有在對(duì)該地塊的被拆遷戶進(jìn)行拆遷安置和繳納土地出讓金后才可取得該地塊的國(guó)有土地使用證。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅務(wù)處理問(wèn)題房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)相關(guān)的評(píng)估資料向被拆遷戶支付的貨幣化補(bǔ)償作為拆遷補(bǔ)償費(fèi)按開(kāi)發(fā)項(xiàng)目進(jìn)入開(kāi)發(fā)直接成本：借：開(kāi)發(fā)成本拆遷補(bǔ)償費(fèi)貸：銀行存款后附的合法有效的原始憑證包括房地產(chǎn)企業(yè)與被拆遷戶簽訂的拆遷補(bǔ)償協(xié)議、支付拆遷補(bǔ)償款時(shí)被拆遷戶的身份證復(fù)印件以及簽名確認(rèn)資料。對(duì)這一拆遷補(bǔ)償費(fèi)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)據(jù)實(shí)進(jìn)入開(kāi)發(fā)成本并在結(jié)轉(zhuǎn)房屋銷售成本時(shí)在企業(yè)所得稅和土地增值稅時(shí)扣除。由于實(shí)行的是貨幣補(bǔ)償，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付補(bǔ)償費(fèi)時(shí)不存在營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題。被拆遷戶的稅務(wù)處理問(wèn)題對(duì)于被拆遷戶取得貨幣補(bǔ)償涉及的主要是營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅的問(wèn)題。①營(yíng)業(yè)稅：從我們上面介紹的毛地出讓的程序來(lái)看，在毛地出讓前，國(guó)土部門已經(jīng)向政府申請(qǐng)收回該地塊的國(guó)土土地使用權(quán)，然后再進(jìn)行土地出讓拍賣。最終是由中標(biāo)單位根據(jù)土地出讓協(xié)議進(jìn)行拆遷安置和支付土地出讓金后取得該土地的國(guó)有土地使用權(quán)。所以，在拆遷單位進(jìn)行拆遷補(bǔ)償時(shí)，被拆遷戶的土地的使用權(quán)已經(jīng)收回國(guó)有。從本質(zhì)上來(lái)間，拆遷單位是在替政府支付拆遷補(bǔ)償款：一是補(bǔ)償政府收回國(guó)有土地使用權(quán)給予被拆遷戶的補(bǔ)償；二是由于國(guó)有土地使用權(quán)已經(jīng)收回，根據(jù)房隨地走的基本原則，對(duì)被拆遷戶地上的建筑物、附著物給予補(bǔ)償。所以，被拆遷戶取得的貨幣化拆遷補(bǔ)償同納稅人正常轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和房屋是不一樣的，不應(yīng)該征收營(yíng)業(yè)稅。這一問(wèn)題粵地稅函[1999]295有過(guò)明確表述。②個(gè)人所得稅 《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于城鎮(zhèn)房屋拆遷有關(guān)稅收政策的通知》財(cái)稅[2006]45號(hào)文：對(duì)被拆遷入按照國(guó)家有關(guān)城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)取得的拆遷補(bǔ)償款，免征個(gè)人所得稅。③企業(yè)所得稅 如果是屬于政策性搬遷，企業(yè)所得稅的處理應(yīng)根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》財(cái)稅[2007]61號(hào)文的規(guī)定處理：企業(yè)政策性搬遷收入，是指因當(dāng)?shù)卣鞘幸?guī)劃、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等原因，搬遷企業(yè)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)從政府取得的搬遷補(bǔ)償收入，以及搬遷企業(yè)通過(guò)市場(chǎng)（招標(biāo)、拍賣、掛牌等形式）取得的土地轉(zhuǎn)讓收入。（一）搬遷企業(yè)根據(jù)搬遷規(guī)劃，用企業(yè)搬遷收入購(gòu)置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途的固定資產(chǎn)和土地（以下簡(jiǎn)稱重置固定資產(chǎn)），以及進(jìn)行技術(shù)改造或安置職工的，準(zhǔn)予搬遷企業(yè)的搬遷收入扣除重置固定資產(chǎn)、技術(shù)改造和安置職工費(fèi)用，其余額計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。（二）企業(yè)因轉(zhuǎn)換生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方向等原因，沒(méi)有用上述搬遷收入進(jìn)行重置固定資產(chǎn)或技術(shù)改造，而將搬遷收入用于購(gòu)置其他固定資產(chǎn)或進(jìn)行其他技術(shù)改造項(xiàng)目的，可在企業(yè)政策性搬遷收入中將相關(guān)成本扣除，其余額計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。（三）搬遷企業(yè)沒(méi)有重置固定資產(chǎn)、技術(shù)改造或購(gòu)置其他固定資產(chǎn)的計(jì)劃或立項(xiàng)報(bào)告，應(yīng)將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。（四）搬遷企業(yè)利用政策性搬遷收入購(gòu)置的固定資產(chǎn)，可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。（五）搬遷企業(yè)從規(guī)劃搬遷第二年起的五年內(nèi)，其取得的搬遷收入暫不計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，在五年期內(nèi)完成搬遷的，企業(yè)搬遷收入按上述規(guī)定扣除相關(guān)成本費(fèi)用后，其余額并入搬遷企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，繳納企業(yè)所得稅。對(duì)于非政策性搬遷收入，企業(yè)拆遷補(bǔ)償收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。[案例2]A房地產(chǎn)企業(yè)通過(guò)出讓方式取得一塊國(guó)有土地并符合該塊土地上的拆遷安置工作。根據(jù)土地出讓合同的約定，該房地產(chǎn)企業(yè)在出讓地塊上應(yīng)建設(shè)30萬(wàn)平方的安置房用于和被拆遷戶進(jìn)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換。為方便說(shuō)明，我們以一戶被拆遷戶的具體情況來(lái)舉例。該被拆遷戶B（個(gè)人）原有房屋的建筑面積為65平方米。經(jīng)市拆遷辦聘請(qǐng)的第三方中介機(jī)構(gòu)根據(jù)《南京市城市房屋拆遷管理辦法》的規(guī)定進(jìn)行評(píng)估，被拆遷戶房屋的評(píng)估價(jià)格為4600元/平方米?？紤]到調(diào)換房屋和被拆遷房屋在結(jié)構(gòu)和配套方面的差異，房地產(chǎn)企業(yè)與該被拆遷戶達(dá)成拆遷協(xié)議：第一按被拆遷戶房屋實(shí)際建筑面積進(jìn)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換；二等面積補(bǔ)償部分，被拆遷戶應(yīng)向房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付200元/平方米的結(jié)構(gòu)差價(jià)；三、調(diào)換面積低于被拆遷面積的，房地產(chǎn)企業(yè)按4600元/平方米向被拆遷戶支付拆遷補(bǔ)償；四、超面積部分，10平方米以內(nèi)的，被拆遷戶按5500元/平方米向房地產(chǎn)企業(yè)支付補(bǔ)差款，超過(guò)10平方米的，被拆遷戶應(yīng)按市場(chǎng)價(jià)格6100元/平方米向房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付價(jià)款。最終，該被拆遷戶B通過(guò)產(chǎn)權(quán)調(diào)換取得了一套80平方米的房屋，根據(jù)拆遷補(bǔ)償協(xié)議規(guī)定，B向房地產(chǎn)企業(yè)A支付了98500元。經(jīng)核定，同類房屋的建造成本為2100元/平方米（不含地價(jià)），含地價(jià)成本為3600元/平方米。[解析]根據(jù)《南京市城市房屋拆遷管理辦法》的規(guī)定，實(shí)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換補(bǔ)償?shù)牟襟E如下：實(shí)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換的，拆遷人應(yīng)當(dāng)依照本辦法第二十八條的規(guī)定計(jì)算被拆遷房屋的貨幣補(bǔ)償金額。貨幣補(bǔ)償金額與所調(diào)換的房屋有差價(jià)的，結(jié)清差價(jià)后給予產(chǎn)權(quán)調(diào)換。拆遷人應(yīng)當(dāng)提供符合國(guó)家質(zhì)量安全標(biāo)準(zhǔn)的房屋，用于產(chǎn)權(quán)調(diào)換。拆遷人超過(guò)約定的過(guò)渡期限未提供產(chǎn)權(quán)調(diào)換房屋的，應(yīng)當(dāng)自逾期之日起，按過(guò)渡補(bǔ)助費(fèi)的月平均數(shù)雙倍支付。當(dāng)事人另有約定的，從其約定。辦法第二十八條規(guī)定為：貨幣補(bǔ)償金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)被拆遷房屋的房地產(chǎn)市場(chǎng)評(píng)估單價(jià)（指每平方米建筑面積的價(jià)格，下同）和被拆遷房屋的建筑面積確定。房地產(chǎn)市場(chǎng)評(píng)估單價(jià)由區(qū)位補(bǔ)償單價(jià)和房屋重置單價(jià)兩部分組成。區(qū)位補(bǔ)償單價(jià)由市價(jià)格主管部門會(huì)同市房屋拆遷管理部門確定，定期公布。房屋重置單價(jià)的評(píng)估，應(yīng)當(dāng)按照市價(jià)格主管部門會(huì)同市房屋拆遷管理部門公布的基準(zhǔn)價(jià)格，結(jié)合被拆遷房屋的結(jié)構(gòu)、成新、用途、層次、朝向等因素確定。被拆遷房屋的建筑面積以所有權(quán)證或其他合法房產(chǎn)憑證的記載為準(zhǔn)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅務(wù)處理①營(yíng)業(yè)稅根據(jù)國(guó)稅函[1995]54國(guó)稅函[2007]768號(hào)的文件規(guī)定，該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)實(shí)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換以取得經(jīng)濟(jì)利益的行為屬于營(yíng)業(yè)稅“銷售不動(dòng)產(chǎn)”的征稅范圍，應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)的確認(rèn)：等面積部分：65平方米。根據(jù)國(guó)稅函[1995]549號(hào)文的規(guī)定，對(duì)償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)按同類住宅房屋的成本價(jià)核定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。這里對(duì)于成本價(jià)的理解有兩種：一種是不含地價(jià)的工程建造成本即2100元/平方米，二是含地價(jià)的房屋完全成本3600元/平方米。從穗地稅發(fā)[2000]79號(hào)的規(guī)定來(lái)看，廣州乃至廣東省對(duì)這個(gè)成本價(jià)的認(rèn)定是房屋的工程建造成本。從我們目前的征稅實(shí)踐來(lái)看，大多數(shù)也是采用的不含地價(jià)的工程建造成本作為營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)?？紤]到等面積部分還有200元/平方米的結(jié)構(gòu)價(jià)差，對(duì)于這個(gè)結(jié)構(gòu)價(jià)差我們認(rèn)為也應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。這樣，等面積部分的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)就是149500元（652100+65200）超面積部分：根據(jù)拆遷補(bǔ)償協(xié)議，10平方米以內(nèi)的，被拆遷戶按5500元/平方米向房地產(chǎn)企業(yè)支付補(bǔ)差款，超過(guò)10平方米的，被拆遷戶應(yīng)按市場(chǎng)價(jià)格6100元/平方米向房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)支付價(jià)款。因此，超面積部分的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)為 85500 元（105500+56100）?？傮w營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)為235000元，應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅11750元。②土地增值稅：實(shí)行預(yù)征，計(jì)稅依據(jù)同營(yíng)業(yè)稅，最終按項(xiàng)目進(jìn)行清算。應(yīng)預(yù)征土地增值稅2350元（按1%進(jìn)行預(yù)征）。③企業(yè)所得稅該企業(yè)實(shí)際是用房屋這種實(shí)物形式支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。這里關(guān)鍵是對(duì)于實(shí)物補(bǔ)償?shù)钠髽I(yè)所得稅處理問(wèn)題。從本質(zhì)上將，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)必須在履行了用房屋去和被拆遷戶進(jìn)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換完成拆遷任務(wù)后，才能取得國(guó)土土地使用權(quán)。因此，從本質(zhì)上來(lái)將，是屬于一種非貨幣交換行為。只不過(guò)這部分拆遷費(fèi)不是作為土地的出讓金成本，但仍作為和土地出讓密切相關(guān)的成本進(jìn)入前期的開(kāi)發(fā)成本。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十五條的規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)。所以，這里對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將房屋進(jìn)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換的。在企業(yè)所得稅上應(yīng)作為視同銷售處理。這里，關(guān)鍵的問(wèn)題就在于視同銷售價(jià)格確認(rèn)的問(wèn)題。第一種意見(jiàn)：視同銷售的價(jià)格應(yīng)按同類同期房屋的市場(chǎng)銷售價(jià)格確認(rèn)。這里，我們正好可以找到一個(gè)市場(chǎng)銷售價(jià)格，在拆遷補(bǔ)償合同中就有，對(duì)于超過(guò)10平方的部分按市場(chǎng)價(jià)格6100元/平方米。因此，房地產(chǎn)企業(yè)用這80平方米的房屋進(jìn)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換，應(yīng)按488000元確認(rèn)企業(yè)所得稅的視同銷售收入。第二種意見(jiàn)：視同銷售價(jià)格和營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)保持一致，按235000元確認(rèn)企業(yè)所得稅視同銷售收入。第三種意見(jiàn)：對(duì)于等面積補(bǔ)償部分，由于在進(jìn)行產(chǎn)權(quán)調(diào)換時(shí)，我們對(duì)雙方房屋的價(jià)格都是有一個(gè)評(píng)估的，當(dāng)時(shí)被拆遷戶房屋的評(píng)估價(jià)格為4600元/平方米，考慮到結(jié)構(gòu)價(jià)差，等面積部分也就是4800元/平方米，不超過(guò)10平方部分按5500元/平方米，超過(guò)10平方按6100/平方米，因此，該80平方米房屋的企業(yè)所得稅視同銷售價(jià)格為 397500元（654800+105500+56100）我們認(rèn)為，第一種意見(jiàn)直接以6100元/平方米作為企業(yè)所得稅視同銷售的價(jià)格是比較草率的做法。任何稅種對(duì)于計(jì)稅依據(jù)的確認(rèn)都應(yīng)該秉承一種據(jù)實(shí)征稅的合理原則。比如對(duì)于不超過(guò)10個(gè)平方的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)確實(shí)只是按5500元/平方米收取價(jià)款，如果我們強(qiáng)制要求按6100元/平方米確認(rèn)收入就沒(méi)有秉承據(jù)實(shí)征稅的基本原則，是不恰當(dāng)?shù)?，而且?duì)于等面積部分，被拆遷單位的房屋評(píng)估價(jià)格是4600元/平方米，這樣房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)作為市場(chǎng)行為中的一個(gè)經(jīng)濟(jì)人，他在房屋建造時(shí)是必須考慮參考這個(gè)價(jià)格的，最終的結(jié)構(gòu)補(bǔ)償也是以這個(gè)為依據(jù)的，因此，對(duì)于等面積部分也按6100元/平方米計(jì)算更不合理。第二種意見(jiàn)，以營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)作為企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)，我們認(rèn)為也不是十分恰當(dāng)。由于各個(gè)稅種的指導(dǎo)思想的不一致，導(dǎo)致就具體問(wèn)題，各個(gè)稅種的計(jì)稅依據(jù)的確認(rèn)不一致，這也是非常正常的現(xiàn)象。但是對(duì)于等面積部分如果按建造成本2100元/平方米確認(rèn)企業(yè)所得稅視同銷售收入，就失去了企業(yè)所得稅視同銷售這種做法的意義，既然收入等于成本，那還不如直接確認(rèn)成本，何必去虛擬確認(rèn)一個(gè)收入，然后再結(jié)轉(zhuǎn)成本呢，這個(gè)和直接結(jié)轉(zhuǎn)成本的效果是完全一樣的。因此，第二種意見(jiàn)也不可取。第三種意見(jiàn)：對(duì)于超面積部分，不足10平方的按5100元/平方米確認(rèn)收入，超過(guò)10平方的按6100元/確認(rèn)收入，這是完全符合實(shí)際的，考慮到房地產(chǎn)企業(yè)和被拆遷單位屬于獨(dú)立無(wú)關(guān)聯(lián)的主體，他們之間的價(jià)格是一個(gè)市場(chǎng)公允價(jià)格的體現(xiàn)，以這個(gè)雙方約定的價(jià)格作為視同銷售的收入是完全合理的。而對(duì)于等面積部分，我們依據(jù)被拆遷單位經(jīng)政府認(rèn)可的評(píng)估單位根據(jù)政府規(guī)定評(píng)估的4600元/平方米的價(jià)格加上200元/平方米的結(jié)構(gòu)補(bǔ)差費(fèi)作為視同銷售收入的確認(rèn)價(jià)格也是符合現(xiàn)實(shí)情況的，這個(gè)也是雙方認(rèn)可的一個(gè)補(bǔ)償價(jià)格。所以按397500元確認(rèn)這80平方米房屋的企業(yè)所得稅視同銷售收入是較為合理的做法。會(huì)計(jì)處理：借 開(kāi)發(fā)成本拆遷補(bǔ)償費(fèi) 397500元貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 3975