【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 外勞務(wù)的企業(yè)所得稅。 ? （四）城鎮(zhèn)土地使用稅 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)設(shè)計(jì)、開發(fā)階段的城鎮(zhèn)土地使用稅同取得土地階段。 ? （五）房產(chǎn)稅 ? 財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定（財(cái)稅地 [1986]8號(hào)） 在房地產(chǎn)開發(fā)過程中， “拆一還一 ”涉稅處理問題 ? 房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)于“拆一還一”的實(shí)質(zhì)是，被拆遷戶用房地產(chǎn)企業(yè)支付的貨幣補(bǔ)償資金向房地產(chǎn)企業(yè)購(gòu)入房屋?！斑€一”實(shí)質(zhì)是以按公允價(jià)值或同期同類房屋市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算的金額以“拆遷補(bǔ)償費(fèi)”的形式計(jì)入開發(fā)成本的土地成本。 ? 營(yíng)業(yè)稅的處理 ? 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人銷售拆遷補(bǔ)償住房征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔 2023〕 768號(hào)）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)公司對(duì)被拆遷戶實(shí)行房屋產(chǎn)權(quán)調(diào)換時(shí)，其實(shí)質(zhì)是以不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)為表現(xiàn)形式的經(jīng)濟(jì)利益交換。房地產(chǎn)開發(fā)公司將所擁有的不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給了被拆遷戶，并獲得了相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益。 ? （ 1）納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間 ? 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在辦理拆遷補(bǔ)償房產(chǎn)時(shí)，營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間應(yīng)該為與被拆遷戶辦理交接手續(xù)時(shí)。 ? （ 2）計(jì)稅依據(jù) ? ①根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)從事城市住宅小區(qū)建設(shè)征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（ 國(guó)稅函發(fā)〔 1995〕549號(hào) ）和《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定規(guī)定，對(duì)償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當(dāng)?shù)?稅務(wù)機(jī)關(guān)按同類住宅房屋的成本價(jià)核定計(jì)征營(yíng)業(yè)稅 ，對(duì)最終轉(zhuǎn)讓時(shí)未作價(jià)結(jié)算的住宅區(qū)配套公共設(shè)施（如居委會(huì)用房、車棚、托兒所等），凡轉(zhuǎn)讓收入已包含在住宅房屋轉(zhuǎn)讓價(jià)格中并已征收營(yíng)業(yè)稅的，不再征收營(yíng)業(yè)稅。 ? ②對(duì)超出拆遷建筑面積的部分，則應(yīng)按《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條規(guī)定的順序確定計(jì)稅營(yíng)業(yè)額： ? 一是可以按納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定； ? 二是可以按其他納稅人最近時(shí)期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定； ? 三是按下列公式核定： ? 營(yíng)業(yè)額 =營(yíng)業(yè)成本或者工程成本（ 1＋成本利潤(rùn)率）247。（ 1－營(yíng)業(yè)稅稅率）。 ? 土地增值稅的處理 ? 國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（ 國(guó)稅函〔 2023〕220號(hào) ）規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（ 國(guó)稅發(fā)〔 2023〕 187號(hào) ）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入。 ? 企業(yè)所得稅的處理 ? 《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十六條第三款規(guī)定，通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。 ? 《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)〔 2023〕 31號(hào)） 第七條規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（或利潤(rùn)）的實(shí)現(xiàn)。 ? 案例： ? 河南省洛陽市某房地產(chǎn)開發(fā)公司 2023年度采取拆遷安置方式對(duì)某小區(qū)進(jìn)行住宅開發(fā)建設(shè)，在安置方式上，公司采取 “拆一還一，就地安置，差價(jià)核算，自行過渡 ”的產(chǎn)權(quán)調(diào)換方式對(duì)拆除被拆遷人房屋進(jìn)行安置補(bǔ)償。 2023年 6月該公司用已完工 1000平方米的自建商品房?jī)斶€被拆遷人（其中等面積還原部分 800平方米），同類住宅房屋建造成本 3500元 /平方米，銷售價(jià)格 5500元 /平方米。請(qǐng)進(jìn)行有關(guān)的稅務(wù)處理分析。 ? （一）營(yíng)業(yè)稅處理 ? 該房地產(chǎn)開發(fā)公司應(yīng)就其還原面積與拆遷面積相等部分，按同類住宅房屋的成本價(jià)（即本例中的商品房建安造價(jià)）繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅 140000元（800 3500 5%）。 ? 而對(duì)超出部分則按同類商品房市場(chǎng)價(jià)格繳納銷售不動(dòng)產(chǎn)營(yíng)業(yè)稅 55000元（200 5500 5%）。 ? （二）土地增值稅的處理 ? 房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房應(yīng)視同銷售處理，上述 “拆一還一”行為，在按市場(chǎng)價(jià)格確認(rèn)收入的同時(shí)，還應(yīng)將此收入確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。 “拆一還一 ”等面積部分土地增值稅的計(jì)稅收入為4400000元（ 800 5500），同時(shí)，計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本中的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)也是4400000元，假如河南省規(guī)定普通住宅的土地增值稅預(yù)征率為 2%，則應(yīng)按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅88000元（ 4400000元 2%）。 ? 另外的 200平米按正常銷售納稅處理。 ? （三）企業(yè)所得稅的處理 ? 該房地產(chǎn)公司 “拆一還一 ”行為要按公允價(jià)值對(duì)所還的商品房視同銷售確認(rèn)收入，同時(shí)以相同金額確認(rèn)作為房地產(chǎn)開發(fā)計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)本例中同類住宅房屋成本價(jià)等同于開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本。由此可以看出， “拆一還一 ”行為土地增值稅與企業(yè)所得稅處理原則是一致的，視同銷售收入及作為開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本的拆遷補(bǔ)償支出均為 4400000元。但在企業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)時(shí)，應(yīng)確認(rèn)視同銷售所得 1600000元〔（ 5500－ 3500） 800〕。 ? 思考題： “拆一還一 ”繳納契稅嗎？ ? 國(guó)稅函〔 2023〕 220號(hào) ? 對(duì)被拆遷戶在回遷中涉及的契稅應(yīng)按照《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三條條例所稱承受，是指以受讓、購(gòu)買、受贈(zèng)、交換等方式取得土地、房屋權(quán)屬的行為。對(duì)被拆遷人在回遷中，與房地產(chǎn)企業(yè)形成了交換方式，按照《中華人民共和國(guó)契稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十條的規(guī)定，土地使用權(quán)交換、房屋交換，交換價(jià)格不相等的，由多交付貨幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)或者其他經(jīng)濟(jì)利益的一方繳納稅款。交換價(jià)格相等的，免征契稅。 第五、房地產(chǎn)預(yù)售階段涉稅新政解讀與納稅 評(píng)估 ? 房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品房預(yù)售，是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與購(gòu)房者約定，由購(gòu)房者交付定金或預(yù)付款，而在未來一定日期擁有現(xiàn)房的房產(chǎn)交易行為。它與現(xiàn)房的買賣已成為我國(guó)商品房市場(chǎng)中的兩種主要的房屋銷售形式。 ? 為了防止開發(fā)企業(yè)通過故意延緩收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)時(shí)間，隨意確定成本對(duì)象或混淆成本界限等方式遞延或逃避納稅義務(wù)，保證國(guó)家稅收及時(shí)足額入庫以及不同納稅人之間稅負(fù)和納稅時(shí)間的公平，稅法對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)取得的預(yù)售收入的主要稅種均作出了規(guī)定。 ? （一）營(yíng)業(yè)稅（銷售不動(dòng)產(chǎn)） ? 納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，按照營(yíng)業(yè)額和規(guī)定的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，銷售不動(dòng)產(chǎn)稅率為 5%。 ? 納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。 ? 營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。 ? 納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。 ? 房地產(chǎn)企業(yè)是營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)人 ? 《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（國(guó)務(wù)院令第 540號(hào)）第一條規(guī)定：在中華人民共和國(guó)境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營(yíng)業(yè)稅。房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售開發(fā)產(chǎn)品，屬于銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為，當(dāng)然成為營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)人。 ? 計(jì)稅依據(jù) ? 營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)即納稅人的營(yíng)業(yè)額，包括納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績(jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。 ? 價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)，但不包括同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)： ? （ 1）由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)； ? （ 2）收取時(shí)開具省級(jí)以上財(cái)政部門印制的財(cái)政票據(jù)； ? （ 3）所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。 ? 納稅義務(wù)時(shí)間 ? 《實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。 ? 將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。 ? 自建行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。 ? （二）土地增值稅（預(yù)征） ? 《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條明確規(guī)定： “納稅人在項(xiàng)目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計(jì)算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項(xiàng)目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。 ” ? 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知 國(guó)稅發(fā)〔 2023〕 53號(hào) ? （三）企業(yè)所得稅（銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品預(yù)交所得稅） ? （ 1）預(yù)收收入負(fù)有納稅義務(wù) ? 《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題》（ 國(guó)稅發(fā) [2023]31號(hào) ）第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)。 ? 因此，房地產(chǎn)企業(yè)通過簽訂《房地產(chǎn)預(yù)收合同》所取得的收入，從企業(yè)所得稅的角度，不再存在 “預(yù)收帳款 ”的概念，只要簽訂了《銷售合同》、《預(yù)售合同》并收取款項(xiàng)，不管產(chǎn)品是否完工，全部確認(rèn)為收入，負(fù)有企業(yè)所得稅納稅義務(wù)。 ? （ 2）預(yù)收收入應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法 ? 國(guó)稅發(fā) [2023]31號(hào)第九條規(guī)定，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)年度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。 ? 企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅毛利率由各省、自治、直轄市國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進(jìn)行確定： ? （一）開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不