【文章內容簡介】 責任成本控制在第二次世界大戰(zhàn)后得到迅速的推廣與發(fā)展。 (20世紀50年代) 這一階段最顯著的特點，一是注重事前控制的綜合性目標成本管理，二是提出了變動成本法。以前的產品成本控制與責任成本控制基本上屬于事后成本控制，主要借助于實際量(產品的實際成本或是責任成本)與目標量(標準成本或是定額成本)的差異分析和業(yè)績評價來進行，這對于已經發(fā)生的損失于事無補。而在20世紀50年代提出了系統(tǒng)管理的方法以后，由于它突出了決策在現(xiàn)代管理中的重要地位，成本成為決策目標的重要組成部分，成本控制也發(fā)展為突出事前控制的綜合性目標成本控制。這一控制觀念無論在時間上還是空間上都有極大擴展，它既包括對成本發(fā)展的事前、事中和事后的成本控制，又涉及上、中、下層管理人員及生產工人，從而進入了廣義成本控制階段。這種控制觀念突破了以前只側重在成本發(fā)生現(xiàn)場進行成本控制的局限，將控制領域擴大到改進企業(yè)生產技術條件或經營結構的改造，從根本上為產品成本降低創(chuàng)造一切可能條件。 一種較為常見的方法就是變動成本法，它試行于20世紀30年代，變動成本法在系統(tǒng)成本控制中發(fā)揮了獨特的作用，它解決了傳統(tǒng)的全部成本法提供的會計信息無法滿足企業(yè)預測、決策需要的問題:(1)能區(qū)分成本的下降是由于業(yè)務量上升還是控制的結果，便于明確責任歸屬。(2)重視固定成本控制，加強固定資產投資的事前控制。這樣就便利于成本控制的實施，在生產某種產品以前，可以將重點內容放到變動成本控制的實施，通常跟生產技術與產品結構有關。對于固定的期間費用可以采用不同的方法，只跟管理控制有關，使得成本控制更為綜合與全面。 (20世紀80年代以后) 80年代以前，當時西方大多數(shù)公司一般只能生產有限的幾種產品，成本會計以直接人工工時作為制造費用的分配標準尚屬科學合理。但到了80年代，隨著高新技術的不斷出現(xiàn)，西方工業(yè)國家資本高度密集，國際市場袁條C烈，由此而產生的作業(yè)成本計算(ABCActivityBased Costing)及作業(yè)成本管理(ABCMActivityBased Cost Management)取得了令人矚目的發(fā)展。作業(yè)成本法在成本與成本計算對象之間設置了一個全新的分配中介一成本庫(Cost Pool)，它包括各種各樣的“作業(yè)”，比如說，開發(fā)票動作次數(shù)、辦公室的面積大小等等，從而避免傳統(tǒng)間接費用分配體系下把工作小時、機器運轉小時等數(shù)量基準作為分配標準進行分配的弊端。它實施的是被人們稱之為經典的“二階段歸集步驟”，即: (1)作業(yè)(活動)要花費企業(yè)的資源。(2)成本計算對象要由各種作業(yè)(活動)組成，各種成本實際上是由各種作業(yè)(活動)帶來的，原因是各種作業(yè)(活動)花費了企業(yè)的各項資源。要考核企業(yè)組織的業(yè)績，就要對各項作業(yè)(活動)所花費的成本進行考核，那么要實現(xiàn)成本的降低，最終節(jié)約企業(yè)的資源，就要對各種作業(yè)所耗的各種成本進行控制。 與傳統(tǒng)的成本控制方式不同的是，作為成本的控制對象是作業(yè)(即每個成本中心的活動量)，并分析各項作業(yè)的功能，剔除不增值的作業(yè)，增加增值的作業(yè)，提高企業(yè)整體的盈利水平。作業(yè)成本作為現(xiàn)代成本控制的典范，在西方發(fā)達資本主義國家已獲得運用，在我國也逐漸得到應用。 二、成本控制的體系 成本控制是根據系統(tǒng)論、控制論和成本管理原理建立的，用以實現(xiàn)最佳經濟效益和企業(yè)價值最大化的成本控制系統(tǒng)。從控制時間和控制層次兩個角度考慮，將成本控制歸納以下兩大體系 全過程的成本控制是對產品整個壽命周期成本的控制，它將控制從制造過程向前延伸到設計過程，向后延伸到使用過程，包括產品的設計、研制、工藝、制造、供銷、運輸、儲存一直到用戶的使用、維修和保養(yǎng)等，使前饋控制與反饋控制相結合，形成新產品設計階段中成本的前饋控制、制造階段與使用階段成本的反饋控制于一體的成本控制系統(tǒng)。 前饋控制是一些因素在影響企業(yè)成本以前，就先把它預測出來，并通過一些控制措施，對它進行控制，消除對企業(yè)成本的負面影響，以減少成本的超支。此時對各種影響因素預測的可靠程度、詳盡程度及其與實際情況的吻合程度，對前饋控制的有效性起著決定性作用。 與反饋控制相比，前饋控制有幾個特點:(1)反饋控制以成本的形成、使用系統(tǒng)作為受控對象，而前饋控制是以產品的設計開發(fā)為控制對象，設計開發(fā)直接影響到以后產品成本的形成。(2)反饋控制主要目的是要達到原定成本目標，而前饋控制的目的是實現(xiàn)最優(yōu)成本方案和最佳的成本支出效果。(3)反饋控制具有滯后性弱點。前饋控制不僅克服了這一弱點，而且大大增強了整個成本控制系統(tǒng)的決策功能。從成本控制程度、失控損失的角度考察，不難發(fā)現(xiàn)，前饋控制的效果要更好。這是由于前饋控制階段在時間上早于反饋控制階段，因而成本控制程度最高，且失控帶來的損失最少。 前饋控制的范圍會因企業(yè)的不同而改變。對生產己經定型的企業(yè)來講，前饋成本控制主要涉及與成本有關的產品設計、技術改造、制造工藝、資源利用、市場開發(fā)以及企業(yè)間的橫向協(xié)作等。而對于擬建中的新型企業(yè)，其成本前饋控制范圍除要考慮上述因素外，還應權衡企業(yè)的規(guī)模與廠址選擇等。 當然，突出前饋控制的突出性與重要性并不意味著就是否認反饋控制。前饋控制雖然具有前瞻性，但它不可能將未來的一切都考慮得完全周密，必然合與現(xiàn)實存在出入。況且實際情況經常變化，原先預測、估計的基礎可以改變，甚至不再成立。這種情況就需要反饋控制來傳遞反饋信息，供控制主體分析偏差原因，采取糾偏措施及至重新調整計劃等。 所以，一個完整的成本控制系統(tǒng)應是前饋控制與反饋控制恰當組合，集中兩者的優(yōu)點形成互補。 全系統(tǒng)成本控制要求采取分級控制與分責任單位控制相結合。當多層次控制系統(tǒng)的各個層次子系統(tǒng)都有各自的控制目標，并按此目標進行挖制，使其行動上和整個系統(tǒng)的控制目標保持一致時，就形成了我們所說的分級控制。構成這一成本控制結構的是由最低層到最高層相應的責任中心，各級責任中心相互聯(lián)系、相互依存、以分級控制原理實現(xiàn)全系統(tǒng)的成本控制。各級責任中心之間不斷傳送信息反饋控制狀況，上級責任中心的決策是下一級責任中心的指令信息，而下一級責任中心的報告又是上一級的責任中心的反饋信息。同一級責任中心之間同時進行信息交流，實際上這也是一種分級集中控制的結合。 分級控制是控制理論在成本控制組織形式上的實現(xiàn)。一般分級控制的職能分工是基層負責作業(yè)控制、中層負責管理控制、高層負責經營控制。在實際工旅率企業(yè)組織分為企業(yè)、車間、班組、崗位等就是表現(xiàn)。 三、成本控制的相對性 一般意義上，絕對成本控制是指只采用精打細算、節(jié)約開支、減少浪費等限制措施去控制成本的絕對額，是人們最喜歡、最直觀的成本控制內容，標準成本和預算控制是它的主要方法。 經濟效益的大小取決于投入與產出兩個因素相互作用的結果。單純的成本低或利潤高不能說明經濟效益的高低，必須將成本與利潤、產量等聯(lián)系起來，通過投入產出的比較，才能全面反映效益高低。 相對成本控制是指企業(yè)結合產量、成本和利潤三者關系，尋找成本最低、利潤最高的銷售量，或者通過技術經濟分析，選擇成本最低點的生產經營條件，使成本控制達到最理想水平。它把成本同其他經濟效益指標結合起來進行控制，而不是單純控制成本的絕對數(shù)，相對成本控制的內容常常包括本量利分析、質量成本控制、成本功能分析、成本支出效益分析，且主要在成本發(fā)生之前進行。 成本控制范疇從絕對成本控制到相對成本控制的發(fā)展，擴展了經營者的視野，要求管理者不僅注意“節(jié)流”，更要注重“開源”，在大力降低成本的同時，又充分關注與成本形成相關的生產管理、技術管理以及質量管理等方面工作。 四、成本控制理論的全新拓展 傳統(tǒng)成本控制雖然在理論與方法上進行許多有益的探索，積累了一些可供借鑒的經驗，但隨著經濟環(huán)境的轉變，企業(yè)間競爭的加劇，傳統(tǒng)的成本控制觀念正面臨著挑戰(zhàn)。 首先，傳統(tǒng)成本控制范圍太窄，它過于注重產品產出過程的有形成本，而對投產前的產品設計、技術領域和流通領域的無形成本控制考慮不夠，因而控制的效果極為有限，難以真正切實有效地落實成本管理責任制。其次，在成本分析上，注重報表分析而忽視生產過程分析。局限制造成本分析而缺乏責任成本分析。側重價值分析而輕視技術分析。對指標分析也只關心計劃完成情況與過去同期相比的增減情況，沒有深入進行效益分析。 雖然現(xiàn)代成本控制并沒有改變傳統(tǒng)的事前、事中、事后的時間序列，但是改變了序列各階段所包含的具體內容。企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的興起與發(fā)展是導致事前成本控制變化的主要原因。為了實現(xiàn)競爭優(yōu)勢，“成本領先”不僅作為一種控制思想，而且是企業(yè)的一種競爭策略。換句話說，價值鏈的重構、結構性成本動因的分析與選擇，使成本控制視野超過了成本本身。對于成本分析方法也不再僅僅局限成本額的高低判斷與選擇，而是必須綜合成本與競爭、成本與環(huán)境、成本與收益進行成本控制與決策。事前成本控制仍然是產品成本，但戰(zhàn)略成本控制作為競爭戰(zhàn)略的組成部分，有機地結合了技術資源與人力資源戰(zhàn)略管理，充分調動了人的積極性，尤其是高科技人才的積極性?？傊F(xiàn)代成本管理的實質，是用高科技來降低成本，靠技術進步取得經濟效益。 “成本避免觀念”它率先從成本形成的源頭起逐步挖掘降低成本的潛力，強調盡早預防或避免，從企業(yè)的總體著眼，立足于需求的目標成本實行控制，而不受歷史成本水平的局限和干擾，對能避免發(fā)生的成本盡量避免。從成本控制的發(fā)展趨勢看，這是一種高層次的管理形式。“零基預算”控制就是成本避免觀念在成本控制上的一種成本嘗試，在編制費用預算時，不管歷史水平與現(xiàn)狀如何，一切從零為起點，獨立分析各項支出的必要性及確定各項費用支出多少最為合適。 事中成本控制內容的變化主要由作業(yè)成本管理引起的。例如，日本創(chuàng)建了適時生產系統(tǒng)，將企業(yè)日常安排從傳統(tǒng)的由前向后(即供、產、銷)順序推進的方式改為由后向前(銷、產、供)拉動的“顧客需要式”生產系統(tǒng)，一切從用戶的需求出發(fā)，根據需求的數(shù)量、質量以及交貨期來決定生產任務，企業(yè)內部的每道生產工序只能按下道工序的要求組織生產，盡量減少不增加價值的作業(yè)，從而將成本控制觀念從“維護控制”推進到“改善控制”的新階段。成本“改善控制”是先預見到生產過程中可能引起成本升高的要素，并通過預設的制約手段來實現(xiàn)成本控制。為了適應“顧客需求式”生產系統(tǒng)，成本控制方法上采用了作業(yè)成本制，對各作業(yè)發(fā)生的成本適時進行控制，將成本控制的重心由部門轉向作業(yè)或作業(yè)鏈，將生產工藝過程分為一個個獨立的生產環(huán)節(jié)，每一環(huán)節(jié)視為一個作業(yè)。成本控制范圍的相對縮小，使得變動制造費用歸集更加明細化，分配標準也趨于多樣化，從而使各項費用的發(fā)生與負擔因果關系更加明確，使成本控制更趨科學，計算更加準確。 五、成本控制的原則 由于本文著重討論施工企業(yè)成本控制，這里我們結合施工企業(yè)特點列出以下幾個施工企業(yè)成本控制的原則: 1，開源與節(jié)流相結合的原則 降低成本，需要一面增加收人，一面節(jié)約支出。因此，在成本控制中，也應該堅持開源與節(jié)流相結合的原則。要求做到:每發(fā)生一筆較大的成本費用，都要查一查有無與其相對應的預算收入，是否支大于收，在經常性成本核算和成本分析中，也要進行實際成本與預算收入的對比分析，以便從中探索成本節(jié)超的原因，糾正成本的不利偏差，提高成本的降低水平。 中間控制原則即動態(tài)控制原則，是把成本的重點放在施工項目各主要施工段上，及時發(fā)現(xiàn)偏差及時糾正偏差，在生產過程中進行動態(tài)控制。 對于具有一次性特點的施工項目成本來說，應該特別強調項目成本的中間控制。因為施工準備階段的成本控制，只是根據上級要求和施工組織設計的具體內容確定成本目標、編制成本計劃、制訂成本控制的方案，為今后的成本控制做好準備。而竣工階段的成本控制，由于成本盈虧己經基本定局，即使發(fā)生了偏差，也己來不及糾正。因此，把成本控制的重心放在基礎、結構等主要施工階段上，是十分必要的。 目標管理是貫徹執(zhí)行計劃的一種方法，它把計劃的方針、任務、目的和措施等逐一加以分解。提出進一步的具體要長，并分別落實到執(zhí)行計劃的部門、單位甚至個人。目標管理的內容包括:目標的設定和分解，目標的責任到位和執(zhí)行，檢查目標的執(zhí)行結果，評價目標和修正}習標，形成目標管理的P(計劃),D(實施)、C(檢查)、A(處理)循環(huán) 、權、利相結合的原則 要使成本控制真正發(fā)揮及時有效的作用，必須嚴格按照經濟責任制的要求，貫徹責、權、利相結合的原則。 在項目施工過程中，項目經理、工程技術人員、業(yè)務管理人員以及各單位和生產班組都負有一定的成本控制責任，從而形成整個項目的成本控制責任網絡。另一方面，各部門、各單位、各班組在肩負成本控制責任的同時，還應享有成本控制的權力，即在規(guī)定的權力范圍內可以決定某項費用能否開支、如何開支和開支多少，以行使對項目成本的實質性控制。最后，項目經理還要對各部門、各單位、各班組在成本控制中的業(yè)績進行定期的檢查和考評，并與工資分配緊密掛鉤，實行有獎有罰。實踐證明，只有責、權、利相結合的成本控制，才能收到預期的效果，達到名實相符的項目成本控制。 即企業(yè)實施成本控制活動必須考慮其經濟性，也就是說企業(yè)實施成本控制而發(fā)生的成本不應超過因缺少控制而喪失的收益，這就要求我們在成本控制過程中關注關鍵因素、關鍵環(huán)節(jié)，對于非關鍵因素不一味追求過細的成本控制，防止因過細的管理活動發(fā)生的支出超出了實際創(chuàng)造的效益而‘得不償失。、成本控制的意義成本控制的實施是保證企業(yè)完成既定成本目標的重要手段。作為企業(yè)管理目標之一的成本管理目標，在企業(yè)生存與發(fā)