【文章內(nèi)容簡(jiǎn)介】 法治政府的理念指導(dǎo)下，明確政府的責(zé)任，起到很好的監(jiān)督作用；三是對(duì)于人類對(duì)環(huán)境依賴性的問題考慮不周，不能很好凸顯我國(guó)對(duì)于環(huán)境的可持續(xù)國(guó)策的考慮；四是沒有調(diào)動(dòng)公眾參與環(huán)境保護(hù)的主動(dòng)性與積極性，只規(guī)定公眾對(duì)環(huán)境的義務(wù)，而沒有體現(xiàn)環(huán)境權(quán)利；五是環(huán)境文化的培養(yǎng)沒有得到足夠的重視，如何能很好的保護(hù)生物的多樣性，采用何種政策能更好保護(hù)生態(tài)環(huán)境安全等問題都沒有涉及到。 相關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)不完善 原能源部在 1991 年結(jié)合煤炭行業(yè)的實(shí)際情況制定了我國(guó)煤炭企業(yè)成本核算框架，該框架總體上反映的是制造成本。這種會(huì)計(jì)核算辦法是沒有考慮企業(yè)替代和轉(zhuǎn)產(chǎn)成本等有利于循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的成本，主要以利潤(rùn)為中心對(duì)企業(yè)進(jìn)行績(jī)效考核。煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算都是在《會(huì)計(jì)法》的指導(dǎo)下根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，但準(zhǔn)則中沒有具體環(huán)境成本處理的規(guī)定。 政府監(jiān)管力度不足 環(huán)境作為一種公共物品，其產(chǎn)權(quán)不明晰的特點(diǎn)決定了政府是承擔(dān)環(huán)境保護(hù)責(zé)任的主體，然而現(xiàn)有的規(guī)章制度和政策無法鼓勵(lì)政府去有效地承擔(dān)環(huán)境保護(hù)責(zé)任，在環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域存在著相當(dāng)程度的“政府失靈”。首先，政府機(jī)構(gòu)及政府官員代表廣大人民根本利益的角色和作為“經(jīng)濟(jì)人”以追求自身利益最大化為目標(biāo)的沖突造成了政府在環(huán)保問題上的低效率。政府工作人員是代表最廣大人民的利益的，是人民公仆，一切以人民利益為出發(fā)點(diǎn)，全心全意為人民服務(wù)，在這個(gè)角度上，政府應(yīng)該在發(fā)展經(jīng)濟(jì)的同時(shí)兼顧環(huán)境的治理和保護(hù)；然而中央政府在對(duì)地方政府業(yè)績(jī)進(jìn)行考核和檢查時(shí)，更重視的卻是地方政府的 GDP 增長(zhǎng)，忽視地方政府在環(huán)境保護(hù)方面做出的努力，另外地方政府負(fù)責(zé)人的官職升遷的主要依據(jù)也是地方GDP 的發(fā)展水平，這樣就造成了以環(huán)境代價(jià)換取經(jīng)濟(jì)利益的現(xiàn)象，形成政府失靈現(xiàn)象。其次，現(xiàn)有的法律法規(guī)的不完善無法有效地鼓勵(lì)政府自身及監(jiān)督企事業(yè)單位履行環(huán)境保護(hù)責(zé)任。目前環(huán)保政策中似乎沒有專門針對(duì)政府部門責(zé)任追究的規(guī)定。最后，我國(guó)環(huán)保法律法規(guī)的可操作性不強(qiáng)，政府對(duì)企業(yè)的監(jiān)管權(quán)利受到限制。由于上述幾個(gè)原因造成政府監(jiān)管不力。 經(jīng)濟(jì)利益驅(qū)使 我國(guó)現(xiàn)在處于快速工業(yè)化和大力發(fā)展經(jīng)濟(jì)的關(guān)鍵時(shí)刻，不斷地追求片面上的經(jīng)濟(jì)效益，從而忽略了在追求經(jīng)濟(jì)利益的同時(shí)給予環(huán)境資源應(yīng)有的重視和保護(hù)。傳統(tǒng)發(fā)展理論把經(jīng)濟(jì)產(chǎn)量當(dāng)成經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的基本目標(biāo)，政府把 GDP 增長(zhǎng)作為衡量績(jī)效的唯一標(biāo)準(zhǔn)，這樣造成企業(yè)只關(guān)注企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，而忽略了資源的遞減和環(huán)境的破壞，把資源的供給和環(huán)境的吸污看作是無限的，對(duì)自然資源的開采和廢棄物排放不加控制。另外考察企業(yè)負(fù)責(zé)人的業(yè)績(jī)也是采用經(jīng)濟(jì)效益作為重要指標(biāo)，這樣促使企業(yè)無節(jié)制的采用耗用自然資源和破壞環(huán)境資源方式來提高經(jīng)濟(jì)效益。 第三章 煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算 環(huán)境成本核算目標(biāo) 為了能體現(xiàn)成本核算的宗旨、更好的指明成本核算的方向，我們把在一定環(huán)境條件下，企業(yè)采用環(huán)境成本核算所要達(dá)到的目標(biāo)或者結(jié)果定義為環(huán)境成本核算的目標(biāo)。明確環(huán)境成本的目標(biāo)能更好的選擇核算辦法。對(duì)于煤炭企業(yè)，我們認(rèn)為有兩個(gè)目標(biāo)：基本目標(biāo)和具體目標(biāo)。 基本目標(biāo) 煤炭企業(yè)通過對(duì)環(huán)境狀況的調(diào)查、對(duì)環(huán)境成本的核算，了解到環(huán)境成本核算對(duì)企業(yè)的影響，明確自身所應(yīng)該擔(dān)負(fù)的環(huán)境責(zé)任。這就是煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算的基本目標(biāo)，它一般是由環(huán)境成本的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和會(huì)計(jì)的本質(zhì)決定的。煤炭企業(yè)要深諳環(huán)境補(bǔ)償和再生產(chǎn)規(guī)律，在了解到取得一定經(jīng)濟(jì)利益需要付出一定的環(huán)境成本外，還得真正的把環(huán)境成本核算納入會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，為企業(yè)決策者決策提供一定的幫助，更要結(jié)合社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，合理開發(fā)利用自然資源和環(huán)境資源，也讓企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益三者的統(tǒng)一。 具體目標(biāo) 為了滿足信息使用者對(duì)環(huán)境成本信息的需求，企業(yè)采用會(huì)計(jì)核算的辦法，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)形成的環(huán)境成本進(jìn)行科學(xué)合理的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，體現(xiàn)企業(yè)在一定期間的經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益，以及由此形成的一定的損失。這個(gè)就是具體目標(biāo)。從現(xiàn)在來看,環(huán)境信息的主要需求者是環(huán)境管理者和消費(fèi)者。從會(huì)計(jì)角度看，環(huán)境成本核算所提供的信息中可以看出：企業(yè)履行環(huán)境責(zé)任的情況、環(huán)境保護(hù)形成的收益、環(huán)境資源產(chǎn)生收益的能力、環(huán)境資源存量和流量、環(huán)境支出的具體使用方向等等。 環(huán)境成本的確認(rèn) 把一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)作為會(huì)計(jì)要素中的資產(chǎn)、負(fù)債、收入或者費(fèi)用等采用一定的格式登記記錄到會(huì)計(jì)報(bào)表的過程叫做確認(rèn)。理論上，與環(huán)境有關(guān)支出作為一項(xiàng)環(huán)境成本要滿足四個(gè)基本特征： （1）可定義性，即發(fā)生與環(huán)境有關(guān)費(fèi)用支出不僅符合煤炭企業(yè)環(huán)境成本的概念界定，還要滿足其特點(diǎn)； （2）可靠性，指企業(yè)所反映的環(huán)境信息應(yīng)該是真實(shí)的，不偏不倚的，能夠客觀地反映煤炭企業(yè)的環(huán)境成本支出時(shí)的實(shí)際情況，這樣的成本才能確認(rèn)，才符合可靠性原則； （3）相關(guān)性，應(yīng)包括：只要與環(huán)境成本有關(guān)系的未來可能會(huì)發(fā)生的環(huán)境負(fù)債都屬于環(huán)境成本，企業(yè)為達(dá)到環(huán)境目標(biāo)而支付的環(huán)境成本等； （4）可計(jì)量性或者可估計(jì)性，可計(jì)量性是指所支付的環(huán)境支出可以用貨幣計(jì)量，可估計(jì)性是指對(duì)于無法確切計(jì)量的，我們可以對(duì)其采用其他計(jì)量方式，進(jìn)行定性或定量的記錄，予以合理的估計(jì)。 在確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)情況下，我們應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮環(huán)境成本發(fā)生期間、資本化還是費(fèi)用化兩個(gè)問題。環(huán)境成本屬于煤炭企業(yè)發(fā)生的成本費(fèi)用或者損失，根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)成本費(fèi)用或損失的確認(rèn)規(guī)定即權(quán)責(zé)發(fā)生制，在發(fā)生的期間加以確認(rèn)。在此同時(shí)，確定環(huán)境成本是應(yīng)該資本化轉(zhuǎn)入環(huán)境資產(chǎn)，費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益還是作為企業(yè)的或有負(fù)債。 （1）資本化支出。為了減少或者緩解企業(yè)未來經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所造成的環(huán)境污染情況，為了保護(hù)人類生存的環(huán)境，企業(yè)直接的或者間接的發(fā)生的與企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益有關(guān)的環(huán)境成本支出，就應(yīng)該進(jìn)行資本化。 （2）費(fèi)用化支出。當(dāng)這部分支出只能體現(xiàn)到當(dāng)期的損益中，不會(huì)在未來的損益中體現(xiàn)，不能給企業(yè)未來帶來經(jīng)濟(jì)效益，那么這部分支出就應(yīng)該費(fèi)用化，如：廢棄物處理所發(fā)生的費(fèi)用、在本期經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的只與本期的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的清理成本，為了治理過去經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的損失而進(jìn)行的支出等。 （3）或有性環(huán)境支出。主要是企業(yè)過去和現(xiàn)在的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為對(duì)環(huán)境造成一定程度的污染，這些污染讓企業(yè)在現(xiàn)在或者未來某一時(shí)間必須承擔(dān)一筆對(duì)于環(huán)境污染的治理費(fèi)用支出，比如煤炭企業(yè)由于煤炭資源的不斷開采有可能形成采空區(qū)塌陷，對(duì)于這一事項(xiàng)，企業(yè)就應(yīng)該作為一項(xiàng)或有環(huán)境支出；企業(yè)涉及訴訟或者公害糾紛等所產(chǎn)生的不確定性負(fù)債。 煤炭企業(yè)環(huán)境成本具體確認(rèn)流程如下圖： 過去的資本化支付由環(huán)境原因形成的資產(chǎn)減值 根據(jù)減值的動(dòng)態(tài)變化情況調(diào)整進(jìn)入成本的費(fèi)用根據(jù)合理估計(jì)計(jì)提減值準(zhǔn)備金 分期折舊或攤銷計(jì)入成本構(gòu)成環(huán)境資產(chǎn)資本化支出煤炭企業(yè)環(huán)境成本確認(rèn)現(xiàn)在支出費(fèi)用化支出形成本期成本費(fèi)用進(jìn)入當(dāng)期損益形成本期成本費(fèi)用或有環(huán)境負(fù)債預(yù)提準(zhǔn)備金或有環(huán)境負(fù)債預(yù)提準(zhǔn)備金未來支出 圖 煤炭企業(yè)環(huán)境成本具體確認(rèn)流程 環(huán)境成本的計(jì)量 環(huán)境成本的計(jì)量是對(duì)環(huán)境成本確認(rèn)的結(jié)果予以量化的過程。 計(jì)量屬性和計(jì)量單位 由于環(huán)境成本系統(tǒng)中存在許多無法判斷的現(xiàn)象，所以煤炭企業(yè)應(yīng)遵從當(dāng)前會(huì)計(jì)要素計(jì)量屬性的種類，可以采用多種計(jì)量屬性并存的方式。對(duì)于計(jì)量單位，我們采用貨幣加實(shí)物或者其他形式等計(jì)量單位。 我們一般采用的是以貨幣計(jì)量單位為主,以實(shí)物量度，技術(shù)計(jì)量單位等其他計(jì)量單位為輔。 計(jì)量方法 本文針對(duì)前面煤炭企業(yè)環(huán)境成本具體內(nèi)容的幾部分分別說明該部分成本可以采用的計(jì)量方法，以便后續(xù)的環(huán)境成本的核算。 （1）資源勘查成本的計(jì)量方法 煤炭企業(yè)在取得煤炭資源過程中，所發(fā)生的購(gòu)買礦區(qū)的成本，采礦費(fèi)，地質(zhì)勘測(cè)費(fèi)，評(píng)價(jià)勘測(cè)成本，資源普查費(fèi)，以及開發(fā)勘測(cè)的工作成本支出等等?？梢杂脷v史成本來計(jì)量，這些支出按照實(shí)際發(fā)生的支出進(jìn)行計(jì)量。 （2）環(huán)境保護(hù)和預(yù)防成本的計(jì)量方法 環(huán)境保護(hù)預(yù)防成本在不同的生產(chǎn)階段采用不同的計(jì)量方法。基于可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的各個(gè)階段所發(fā)生的購(gòu)置成本、運(yùn)營(yíng)成本等，可以采用歷史成本法計(jì)量。但是為適應(yīng)社會(huì)發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也在不斷地變化，逐漸地向市場(chǎng)靠攏，很多環(huán)保設(shè)備支出采用歷史成本已經(jīng)不能客觀反映成本信息，這時(shí)候我們就可以采用市場(chǎng)價(jià)值法或重置成本法來重新計(jì)量該部分環(huán)保設(shè)備的價(jià)值。 （3）環(huán)境補(bǔ)償和修復(fù)的計(jì)量方法 環(huán)境資源在受到污染或者破壞時(shí)，我們既要對(duì)它進(jìn)行治理，又要對(duì)損失進(jìn)行彌補(bǔ)。由此我們可以得出它應(yīng)包括環(huán)境治理費(fèi)用和損失補(bǔ)償費(fèi)用兩部分。我們對(duì)于這兩種費(fèi)用分別采用不同的計(jì)量方法，針對(duì)治理費(fèi)用可以采用成本法；也可采用市場(chǎng)價(jià)值法，即在市場(chǎng)上尋找與本企業(yè)在生產(chǎn)規(guī)模、環(huán)境消耗方面大致一致的企業(yè)作為一個(gè)參考，讓后將該企業(yè)有關(guān)環(huán)境治理的費(fèi)用通過類比以及推理的方法以此來大致估計(jì)本企業(yè)在環(huán)境治理方面的投入資金。其次對(duì)于環(huán)境損耗的補(bǔ)償費(fèi)用一般情況下可使用假象市場(chǎng)法和恢復(fù)費(fèi)用法處理。 （4）環(huán)境影響成本的計(jì)量方法 它通常由以稅或費(fèi)形式進(jìn)行支付，所以企業(yè)應(yīng)該按當(dāng)期應(yīng)支付給稅務(wù)部門的稅費(fèi)或者是其他支付給國(guó)家的費(fèi)用來進(jìn)行確認(rèn)。 （5）替代與轉(zhuǎn)產(chǎn)成本的計(jì)量方法 主要是尋找和開發(fā)替代的能源的費(fèi)用和煤炭資源耗盡停產(chǎn)后轉(zhuǎn)向其他行業(yè)或者礦區(qū)的支出，可以采用歷史成本法進(jìn)行計(jì)量，也可以采用機(jī)會(huì)成本法對(duì)轉(zhuǎn)產(chǎn)成本進(jìn)行預(yù)估。 （6）環(huán)境改善成本的計(jì)量方法 一般我們采取成本法進(jìn)行計(jì)量，按實(shí)際支出的價(jià)值計(jì)量即可。 （7）環(huán)境管理與教育成本的計(jì)量方法 管理的費(fèi)用一般都是發(fā)生多少記錄多少。人員培訓(xùn)教育費(fèi)可以采用成本法核算，也就是當(dāng)時(shí)花費(fèi)多少記錄多少，或者是采用企業(yè)規(guī)章制度決定，按一定的比例提前預(yù)提，實(shí)際發(fā)生時(shí)再進(jìn)行核銷的方式。 （8）生態(tài)環(huán)境損害成本的計(jì)量方法 生態(tài)環(huán)境的損害是很難用貨幣進(jìn)行計(jì)量，需要采用特殊的計(jì)量方法對(duì)其進(jìn)行合理估計(jì)。估計(jì)時(shí)可以結(jié)合煤炭企業(yè)實(shí)際具體區(qū)別污染源，如空氣污染、水污染、固體廢棄物污染等。目前學(xué)者們結(jié)合研究出很多計(jì)量方法，本文結(jié)合環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)找出符合生態(tài)環(huán)境損害成本計(jì)量的幾種方法：市場(chǎng)